Internationales Steuerrecht

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1 Internationales Steuerrecht Priv.-Doz. DDr. Georg Kofler, LL.M. (NYU) 20 May 2008, 21 May 2008, and 27 May 2008 Österreichisches Außensteuerrecht und Doppelbesteuerungsabkommen

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Internationales Steuerrecht

Priv.-Doz. DDr. Georg Kofler, LL.M. (NYU)

20 May 2008, 21 May 2008, and 27 May 2008

Österreichisches Außensteuerrecht und

Doppelbesteuerungsabkommen

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2

Grenzüberschreitende Sachverhalte

Nationales

Steuerrecht

DBA

Gemeinschaftsrecht Richtlinien

Grundfreiheiten

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3

Übersicht

Rechtsebenen

- Nationales Recht Österreichisches Außensteuerrecht Teil I

Outbound Investments Teil I-1

Inbound Investments Teil I-2

- Völkerrecht Doppelbesteuerungsabkommen Teil II

Struktur und Terminologie Teil II-1

5 Grundregeln der DBA Anwendung Teil II-2

Verteilungsnormen Teil II-3

Entlastung von der Doppelbesteuerung Teil II-4

Exkurse: Qualifikationskonflikte und Dreieckssituationen Teil II-5

- Gemeinschaftsrecht Grundfreiheiten und Richtlinien Kurs „European Tax

Law― am 28. Mai, 2. Juni und 3. Juni

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Teil I

Außensteuerrecht

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5

Persönliche Steuerpflicht

Unbeschränkte StPfl Beschränkte StPfl

Natürliche

Personen

Wohnsitz oder gewöhnlicher

Aufenthalt (6 Monate) (§ 26 Abs 1

und 2 BAO) → Aber:

Zweitwohnsitzverordnung, BGBl II

528/2003

Weder Wohnsitz noch gewöhnlicher

Aufenthalt → Aber: Option für EU-

oder EWR-Staatsangehhörige (§ 1

Abs 4 EStG → Schumacker)

Unbeschränkte Steuerpflicht mit

Welteinkommen

(§ 1 Abs 1 EStG), Entlastung von

der Doppelbesteuerung

Beschränkte Steuerpflicht auf

Einkünfte aus österreichischen

Quellen (§ 1 Abs 3 und § 98 EStG)

Personen-

gesellschaftenSteuertransparenz, Beurteilung nach den wesentlichen

gesellschaftsrechtlichen Faktoren, kein ―Check-the-Box‖-Regime

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6

Persönliche Steuerpflicht

Unbeschränkte StPfl Beschränkte StPfl

Juristische

Personen(zB GmbH, AG,

Genossenschaften,

Privatstiftungen,

Vereine)

―Inländische‖ juristische Personen

(§ 1 Abs 2) KStG) und

vergleichbare ―ausländische‖

Körperschaften mit entweder Sitz

(§ 27 Abs 1 BAO) oder Ort der

Geschäftsleitung (§ 27 Abs 2 BAO)

in Österreich

Weder Sitz (§ 27 Abs 1 BAO)

nochOrt der Geschäftsleitung (§ 27

Abs 2 BAO) in Österreich

Unbeschränkte Steuerpflicht mit

Welteinkommen

(§ 1 Abs 2 KStG), Entlastung von

der Doppelbesteuerung

Beschränkte Steuerpflicht auf

Einkünfte aus österreichischen

Quellen (§ 1 Abs 3 Z 1 lit a iVm

§ 21 Abs 1 KStG und § 98 EStG)

Beachte: Spezifische beschränkte

Steuerpflicht für bestimmte befreite

Körpschaften und KöRs → § 21

Abs 2 und 3 KStG

Page 7: Internationales Steuerrecht

7

Option

EuGH

EuGH 14. 2. 1995, C-279/93, Slg 1995, I-225, Schumacker

Page 8: Internationales Steuerrecht

8

Option

EuGH

EuGH 12. 12. 2002, C-385/00, Slg 2002, I-11819, De Groot

Page 9: Internationales Steuerrecht

9

Option

Gebietsfremde

- EuGH14. 2. 1995, C-279/93, Slg 1995, I-225, Schumacker

- § 1 Abs 4 EStG → EuGH 14. 9. 1999, C-291/97, Slg 1999, I-5451, Gschwind, und Rz 36 EStR 2000

- Option zur „unbeschränkten Steuerpflicht― → EU- oder EWR-Staatsangehörige

- Einkünfte (§ 98 EStG)

- 90% des Einkommens/nicht mehr als € 10,000

- Keine Anwendung des § 1 Abs 4 EStG auf Staatsangehörige von Beitrittskandidaten (UFS, 4 July 2005, RV/0181-W/05), aber Relevenz von DBA-Staatsgehörigkeitsdiskriminierungsverboten (Rz 7 LStR 2002)

Gebietsansässige

- EuGH 12. 12. 2002, C-385/00, Slg 2002, I-11819, De Groot

- § 33 Abs 10 EStG aF → Pro-rata Zuordnung persönlicher Absetzbeträge

- Vertragsverletzungsverfahren (IP/07/414) versus UFS 29. 6. 2005, RV/0026-K/05

- AbgSiG 2007

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Kernbereiche

Outbound Transaktionen Inbound Transaktionen

• Entlastung von der Doppelbesteuerung

• Ausländische Kapitalerträge

• Natürliche Personen → § 37 Abs 8 EStG

• Gesellschaften→ § 10 Abs 2-4 KStG

• Auslandsverluste

• Betriebsstätten → § 2 Abs 8 EStG

• Tochtergesellschaften → § 9 Abs 6 KStG

• Wegzugsbesteuerung

• Beteiligungen → § 31 Abs 2 KStG

• Wirtschaftsgüter und Betriebe →

§ 6 Abs 6 EStG

• Umgründungen → UmgrStG

• Verrechnungspreise → § 6 Abs 6 EStG

• Beschränkte Steuerpflicht

• Inländische Quellen → § 98 EStG und

§ 21 Abs 1 KStG

• Qellenbesteuerung → §§ 99 ff EStG

• Betriebsstätten → § 21 Abs 1 Z 2 KStG

• Grenzüberschreitende Zahlungen

• Dividenden → § 94a EStG

• Zinsen und Lizenzgebühren → § 99a EStG

• Verrechnungspreise → § 6 Abs 6 EStG

Keine Regelungen für

• CFCs, aber § 22 BAO, § 10 Abs 4 KStG und

§ 42 InvFG

• ―Corporate Inversions‖

Keine Regelungen für

• ―Conduits‖, aber § 22 BAO

• Unterkapitalisierung,

• Branch Profits and Branch Interest Tax

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11

Teil I-1

Outbound Investments

Page 12: Internationales Steuerrecht

12

Doppelbesteuerung

Doppelbesteuerung

Überlappung von

Steuerhoheiten

• Unbeschränkte Steuerpflicht

• Beschränkte Steuerpflicht

• Zweitwohnsitz, BGBl II 528/2003

Bilaterale

Entlastung

• Doppelbesteuerungsabkommen (OECD MA)

• 80 DBA für ESt und KSt

• 9 DBA für Erbschaftssteuer

• 4 DBA für Schenkungssteuer

• EG Richtlinien

• Mutter-Tochter-RL

• Zinsen-Lizenzgebühren-RL

Unilaterale

Entlastung

• § 48 BAO

• Verordnung BGBl II 474/2002

Page 13: Internationales Steuerrecht

13

Hereinausschüttungen

EuGH

EuGH 15. 7. 2004, C-315/02, Slg 2004, I-71063, Lenz

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14

Hereinausschüttungen

Inländische Dividenden Ausländische Dividenden

Bis 2003

• KESt (25%; §§ 93 ff EStG)

und Endbesteuerung (§ 97

EStG) oder

• Halber Durchschnitts-

steuersatz (§ 37 Abs 4 EStG)

• ―Normales‖ Einkommen (bis

zu 50%)

• Lenz

Seit 2003

• Aufnahme bestimmter

Auslandsdividenden in das

KESt-System (§ 93 Abs 2 Z 1

lit e EStG)

• § 37 Abs 8 EStG

• Sonderbesteuerung für

ausländische Kapitalerträge

• 25%

• Anrechnung ausländischer

Quellensteuer

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15

Konzerninterne Ausschüttungen

Inland

(§ 10 Abs 1 KStG)

Grenzüberschreitend

(§ 10 Abs 2-4 KStG)Mutter-Tochter-

RL

Beteiligung

durch?

Inländische Gesellschaft oder

Betriebsstätte einer EU-

Gesellschaft (Art 2 MTR)

Inländische Kapitalgesellschaft

(AG, GmbH) oder

Genossenschaft oder

vergleichbare ausländische

GesellschaftVoraussetzungen

des Art 2 MTR

Beteiligung an?Inländische Kapitalgesellschaft (AG,

GmbH) oder Genossenschaft

Vergleichbare ausländische

Gesellschaft oder im Annex zur

MTR gelistet

Beteiligungs-

ausmaß? , 10%

, 15% (10% ab

1. 1. 2009)

Direkte

Beteiligung? []

Behalte-

dauer?

, 1 Jahr , 2 Jahre

Veräußerungs-

gewnn bzw

-verlust?

, außer Option

Anti-

Missbrauch?

, Methodenwechsel nach § 10

Abs 4 KStG → Verordnung BGBl

II 2004/295

[Art 1(2) MTR,

aber Wahrecht

zwischen

Befreiung und

Anrechnung]

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16

Konzerninterne Hereinausschüttungen

UFS

UFS, 13. 1. 2005, RV/0279-L/04

Page 17: Internationales Steuerrecht

17

Konzerninterne Hereinausschüttungen

EuGH

EuGH 6. 12. 2007, C-298/05, Columbus Container Services

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18

Auslandsverluste

Verlustverwertung

Betriebsstätten

• DBA

• Befreiungsmethode unter Progressionsvorbehalt

• Anrechnungsmethode

• VwGH, 25. 9. 2001, 99/14/0217 → § 2 Abs 8 EStG

(StRefG 2005)

• Auslandsverluste und Bemessungsgrundlage

• Nachversteuerung

• Grundfreiheiten?

Tochter-

gesellschaften

• Gruppenbesteuerung und Auslandsgesellschaften

• § 9 Abs 6 KStG

• Proportionale Berücksichtigung ausländischer Verluste

• Nachversteuerung

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19

Gruppenbesteuerung

B

51% Austria

Abroad

A

B

100%

A

75% Austria

Abroad

25%

C

B

100%

A

50% Austria

Abroad

25%

C

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20

Gruppenbesteuerung

EuGH

EuGH 13. 12. 2005, C-446/03, Slg 2005, I-10837, Marks & Spencer

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21

Wegzugsbesteuerung

EuGH

EuGH 11. 3. 2004, C-9/02, Slg 2004, I-2409, Hughes de Lasteyrie du

Saillant, und EuGH 7. 9. 2006, C-470/04, Slg 2006, I-7409, N

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22

Wegzugsbesteuerung

§ 31 Abs 2 EStG, § 6 Abs 6 EStG, UmgrStG

Anwendung

Wesentliche Beteiligungen → § 31 Abs 2 Z 2 EStG

Wirtschaftsgüter und Betriebe → § 6 Abs 6 EStG

Umgründungen → UmgrStG

Wegzug

Konzept der Neuregelung (AbgÄG 2004 und AbgÄG 2005)

Nichtfestsetzung bei „Wegzug― in EU oder EWR (sofern umfassende

Amts- und Vollstreckungshilfe, dzt mit Norwegen) auf Antrag

„Aufschub― bis zur Veräußerung (ein weiterer Wegzug in einen nicht

EU/EWR-Staat gilt als Veräußerung)

- Rückwirkendes Ereignis gem § 295a BAO = Festsetzung der Steuer im

Wege der Abänderung des Bescheides des Entstrickungsjahres –

10jährige absolute Verjährungsfrist ab Entstrickung; keine Zinsen nach

§ 205 BAO

- Abspruch im Steuerbescheid des Wegzugsjahres

- Nachträgliche Wertminderungen: Doppelte Obergrenze stille

Reserven im Entstrickungszeitpunkt bzw stille Reserven im

(tatsächlichen oder fingierten) Veräußerungszeitpunkt

Zuzug

Aufwertung auf gemeinen Wert

Aber: Bewertung mit Anschaffungskosten in Rückzugssituationen,

nachgewiesene Wertsteigerungen im EU/EWR-Raum sind vom

Veräußerungserlös abzuziehen

Page 23: Internationales Steuerrecht

23

Teil I-2

Inbound Investments

Page 24: Internationales Steuerrecht

24

Übersicht

Beschränkte Steuerpflicht

§§ 98 ff EStG und § 21 Abs 1 KStG

Quelle • Inländische Quelle→ § 98 EStG und § 21 Abs 1 KStG

Quellebesteuerung

• § 70 EStG – Nichtselbständige Arbeit• Nettobesteuerung (§ 33 EStG)

• Ausnahme zB Künstler etc → § 99 EStG

• §§ 93 ffEStG – KESt → Bruttobesteuerung, 25% (aber: § 97 Abs 4

EStG)

• §§ 99 ff EStG – “Ausländersteuer”• Prinzip: Bruttobesteuerung mit 20%

• Aber: Option zum Nettosteuerabzug mit 35% (25% bei Körperschaften)

• Veranlagungsmöglichkeit → § 102 EStG

• Befreiungen

• Konzerninterne Ausschüttungen → § 94a EStG

• Konzerninterne Zinsen und Lizenzgebühren → § 99a EStG

Veranlagung

• Aufwendungen (§§ 4, 16 EStG) → Wirtschaftliche Verbindung (§ 102

Abs 2 Z 1 EStG), Besteuerungsnachweis (§ 102 Abs 1 Z 3 EStG)

• Sonderausgaben (§ 18 EStG) → Österreichbezug (§ 102 Abs 2 Z 2

EStG) und spezielle Regelung für Verlustvortrag

• Steuersatz → § 33 EStG, aber nur € 2,000 Grundfreibetrag (statt €

10,000; Schumacker)

Doppelbesteuerung• DBA

• Verordnung BGBl III 92/2005

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25

Beschränkte Steuerpflicht

Quelle Österreich Anmerkung

Iso

latio

nsth

eo

rie

Land- und Forstwirtschaft

(§ 21 and § 98 Abs 1 Z 1)• Betrieb —

Selbständige Arbeit

(§ 22 and § 98 Abs 1 Z 2)

• Ausübung

• Verwertung—

Gewerbebetrieb

(§ 23 and § 98 Abs 1 Z 3)

• Betriebsstätte

• Vertreter

• Unbewegliches Vermögen

• Unabhängig von einer

Betriebsstätte

• Kaufmännische und

technische Beratung

• Gestellung von

Arbeitskräften

• Gewerbliche Tätigkeit als

Künstler etc

• Quellenbesteuerung bei:

• Künstlern etc → § 99 Abs

1 Z 1 EStG

• Doppelstöckigen

Personengesellschaften

→ § 99 Abs 1 Z 2 EStG

• Kaufmännischer und

technischer Beratung

• → § 99 Abs 1 Z 5 EStG

Nichtsebständige Arbeit

(§ 25 and § 98 Abs 1 Z 4)

• Ausübung

• Verwertung

• Öffentliche Kassen

• Quellenbesteuerung nach §

70 EStG

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26

Beschränkte Steuerpflicht

Quelle Österreich Anmerkung

Iso

latio

nsth

eo

rie

Kapitalvermögen

(§ 27 and § 98 Abs 1 Z 5)

• Dividenden etc (§ 93 Abs 2 Z

1 EStG)

• Zinsen nur bei Besicherung

durch inländischen

Grundbesitz

• Keine Quellenbesteuerung

• Konzerninterne

Ausschüttungen →

§ 94a EStG

• Konzerninterne Zinsen →

§ 99a EStG

Vermietung und

Verpachtung

(§ 28 and § 98 Abs 1 Z 6)

• Belegenheit

• Betriebsstätte

• Quellenbesteuerung von

Lizenzgebühren →

§ 99 Abs 1 Z 3 EStG

• Aber: Keine QuSt für

konzerninterne

Lizenzgebühren →

§ 99a EStG

Spekulationsgeschäfte

(§ 30 and § 98 Abs 1 Z 7)• Grundstücke

Beteiligungsveräußerung

(§ 31 and § 98 Abs 1 Z 8)

• Unbeschränkt

steuerpflichtige

Kapitalgesellschaft

Page 27: Internationales Steuerrecht

27

Beschränkte Steuerpflicht

EuGHGerritse – Reaktion (AbgÄG

2004)

• Optionale Veranlagung (§ 102

EStG)

• Anpassung des Grundfrei-

betrags auf € 2,000 (anstatt

€ 10,000; § 102 Abs 3 EStG)

→ Schumacker)

• Absehen vom Besteuerungs-

nachweis in EU- und EWR-

Situationen (§ 102 Abs 1 Z 3

EStG)

Scorpio – Reaktion

(BBG 2007)

• Optionale Beruecksichtigung

von Kosten im Rahmen des

Steuerabzuges (§ 99 Abs 2

Z 2 EStG)

• Dann: 35% (25% bei

Körperschaften)

• Aber: Zulässigkeit einer

Quellenbesteuerung?

Page 28: Internationales Steuerrecht

28

Beschränkte Steuerpflicht

Beispiel

Betriebsstättenverluste und § 102 Abs 2 Z 2 EStG

Einschränkung des Verlustabzugs für beschränkt

Steuerpflichtige durch § 102 Abs 2 Z 2 letzter Satz

EStG

• Voraussetzung eines negativen Welteinkommens

(bezweckt, bei Steuerausländern eine

Verlustverwertung nur subsidiär gegenüber dem

Ansässigkeitsstaat zuzulassen) versus § 18

Abs 6 und 7 EStG

• DBA Diskriminierungsverbote VwGH 18. 11.

2003, 99/14/0011, ÖStZB 2004/462; UFS Wien

21. 3. 2005, RV/0495-W/04; Rz 8059 EStR 2000

• Grundfreiheiten → BFH, 29 November 2006, I R

45/05 → C-157/07, Krankenheim Ruhesitz am

Wannsee GmbH

MS 1

Austria

Losses

Page 29: Internationales Steuerrecht

29

Betriebsstätten

§ 21 Abs 1 Z 2 KStG

Buchfuehrung

• Vergleichbare Auslandsgesellschaften (AbgÄG 2005)

• Gewerblichkeitsfiktion (§ 7 Abs 3 KStG) → § 22 Abs 1 Z 2 lit c KStG

• Einschliesslich Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen → Keine

Insolationstheorie (§ 30 EStG) sondern Besteuerung stiller Reserven

(aber: § 124b(131) EStG)

• Andere auslaendische Koerperschaften

• Abhängig vom Gesellschafts- bzw Unternehmensrecht

Schachtelprivileg

• Gesellschaften laut Annex zur MTR → § 22 Abs 1 Z 2 lit a KStG

• § 10 Abs 1 KStG für Inlandsausschuettungen

• § 10(2)-(4) KStG für grenzüberschreitende Ausschüttungen

• Basierend auf EuGH-Rechtsprechung → Avoir Fiscal

Verluste • Beschränkung unter § 102 Abs 2 Z 2 EStG und § 22 Abs 1 Z 1 KStG

Page 30: Internationales Steuerrecht

30

Betriebsstätten

EuGH

EuGH 28. 1. 1986, 270/83, Slg 1986, 273, Kommission/Frankreich

(„Avoir fiscal―)

Page 31: Internationales Steuerrecht

31

Betriebsstätten

EuGH

EuGH 21. 9. 1999, C-307/97, Slg 1999, I-6161, Saint-Gobain

Page 32: Internationales Steuerrecht

32

Konzerninterne Hinausausschüttungen

Innerstaatlich

(§ 94 EStG, § 10(1) KStG)

Grenzüberschreitend

(§ 94a EStG)Mutter-

Tochter-RL

Allgemein• KESt 25% → §§ 93 ff EStG

• Ausnahme: § 94 Abs 2 EStG

• KESt 25% → §§ 93 ff EStG

• Ausnahme: § 94a EStGArt 5

§9

4 A

bs

2 u

nd

§9

4a

ES

tG

Beteiligung

durch?Unbeschränkt Steuerpflichtige

Körperschaft → § 1 Abs 2 KStG

Ausländische Gesellschaft, die

im Annex zur MTR gelistet istArt 2

Mindest-

beteilgiung?, bei 25%iger

unmittelbarer

Beteiligung

Alternativ:

Anrechnung

oder Erstattung

, 10%, 15% (10% ab

1. 1. 2009)

Direkte

Beteiligung? ?

Halte-

dauer? , 1 Jahr , 2 Jahre

Anti-

Missbrauch?

, VerordnungBGBl 1995/56

→ Missbrauch, verdeckte

Ausschüttungen

Art 1 Abs 2

Page 33: Internationales Steuerrecht

33

Konzerninterne Hinausausschüttungen

EAS

“Direkte” Beteiligung (EAS 2630)

Holding

GmbH

E-GmbH

Holding

GmbH

DE

AT

Art 5 MTR und

§ 94a EStG

Page 34: Internationales Steuerrecht

34

Konzerninterne Hinausausschüttungen

UFS

Missbrauch (UFS 11. 4. 2007, RV/0323-S/06)

Holding

GmbH

E-GmbH

Holding

GmbHDE

AT

Page 35: Internationales Steuerrecht

35

Konzerninterne Hinausausschüttungen

EuGH

EuGH 14. 12. 2006, C-170/05, Slg 2006, I-11949, Denkavit Internationaal

Page 36: Internationales Steuerrecht

36

Teil II

Doppelbesteuerungsabkommen

Page 37: Internationales Steuerrecht

37

Teil II-1

Struktur und Terminologie

Page 38: Internationales Steuerrecht

Jurisdiktion im Internationalen Steuerrecht

Jurisdiktion auf Basis von

- Nationalität

Natürliche Personen: Staatsangehörigkeit

Juristische Personen: Gründungs- vs Sitztheorie

- Territorium

Personen: Ansässigkeit (Wohnsitz, Aufenthalt) bzw Ort der Geschäftsleitung

Objekte: Quelle (source) oder Belegenheit

Ausmaß der Besteuerung

- Ansässigkeit Welteinkommens- bzw Universalitätsprinzip („unbeschränkte Stpfl―)

- Quelle (Territorialitätsprinzip; „beschränkte StPfl―)

Ausübung Normale Besteuerung (Nettobasis, „normaler― Tarif) vs Quellensteuer (Bruttobasis, fixer Steuersatz)

Schwelle Unternehmensgewinne (idR Betriebstätte), Tätigkeitseinkünfte (idR 183 Aufenthaltstage), Kapitaleinkünfte (idR limitierte Quellenbesteuerung)

Page 39: Internationales Steuerrecht

Doppelbesteuerung

Fälle von Doppelbesteuerung

- Juristische („echte“) Doppelbesteuerung

Unbeschränkte StPfl in zwei Staaten

Unbeschränkte StPfl und beschränkte StPfl

Beschränkte StPfl in zwei Staaten

- Wirtschaftliche („unechte“) Doppelbesteuerung

Beseitigung der juristischen Doppelbesteuerung

- Doppelbesteuerungsabkommen (DBA)

- Unilaterale Maßnahmen (zB § 48 BAO und VO BGBl II 474/2002;

§ 6 Abs 3 ErbStG)

Page 40: Internationales Steuerrecht

Beurteilen Sie folgende Situationen:

- US Staatsbürger erhält Dividenden aus Großbritannien

- US Staatsbürger ist in Frankreich ansässig und für einen gewissen

Zeitraum in Deutschland beschäftigt

- Holländer vermietet ein Ferienhaus in Portugal

- Dutch BV wird in Irland „gemanagt―

- Holländische Filiale einer US-Bank erhält Zinsen aus Frankreich

- Salzburger pendelt täglich zur Arbeit nach Freilassing

Die Fragen:

- Welches Einkommen unterliegt einer multiplen Besteuerung?

- Welcher Staat wird voraussichtlich besteuern?

- In welcher Eigenschaft (Ansässigkeits- oder Quellenstaat)?

- Wie wird das Einkommen vom Quellenstaat besteuert werden?

Doppelbesteuerung

Page 41: Internationales Steuerrecht

Tochtergesellschaft vs Betriebstätte

Quellensteuer auf Ausschüttung vs Branch Profits Tax (zB in USA)

A-Ges40% KSt

30% KSt BS

A-Ges

B-Ges

Dividende

B-Einkommen 100 100

- B-Steuer -30 -30

= Einkommen 70 70

Dividende - 70

- B-Steuer auf Dividende (zB 25%) - 17,5

= Ausgeschüttetes Einkommen - 52,5

- A-Steuer (40% auf 100 bzw 70) 40 28

= Einkommen 30 24,5

Staat A

Staat B

Doppelbesteuerung

Page 42: Internationales Steuerrecht

Entlastungsmethoden

Entlastung von der Doppelbesteuerung

CEN vs CIN

- Capital Export Neutrality (CEN)

Gleichheit am Heimatmarkt (zB USA, UK)

Anrechnungsmethode

- Capital Import Neutrality (CIN)

Gleichheit am fremden Markt (zB Österreich, Deutschland)

Befreiungsmethode

„Einkommensbefreiung― (zB in den lateinamerikanischen Ländern)

„Steuerbefreiung― (zB Österreich) – Progressionsvorbehalt

Page 43: Internationales Steuerrecht

Anrechnungs- vs Befreiungsmethode

Doppelbesteuerung:

Steuer im Ansässigkeitsstaat

Welteinkommen (200 + 100 =) 300 @ 40% 120

Steuer im Quellenstaat

Quelleneinkommen 100 @ 30% +30

Steuer auf das Welteinkommen bei

Doppelbesteuerung =150 (= 50% auf 300)

Entlastung von der Doppelbesteuerung:

Befreiung Anrechnung

Steuer des Ansässigkeitsstaates (120) 120

Befreiung des Quellenstaateinkommens +80 -

Anrechnung der Steuer des Quellenstaates - -30

Steuer des Ansässigkeitsstaates nach Anrechnung - =90

Steuer des Quellenstaates +30 +30

Steuer auf das Welteinkommen nach Entlastung =110 =120

Entlastungsmethoden

Page 44: Internationales Steuerrecht

Befreiungsmethode

Einkommens- vs Steuerbefreiung

Beispiel 1 Einkommensbefreiung Steuerbefreiung

Welteinkommen (200 + 100) 300 300

Einkommensbefreiung 200 @ 40% 80 -

Steuerbefreiung

300 @ 40% - 120

abzgl der Steuer, die dem Quellenein-

-kommen zuzurechnen ist: (100/300)x120 - -40

Steuer im Ansässigkeitsstaat =80 =80

Beispiel 2 Einkommensbefreiung Steuerbefreiung

Welteinkommen (200 + [-100]) 100 100

Einkommensbefreiung 200 @ 40% 80 -

Steuerbefreiung

100 @ 40% - 40

abzgl der Steuer, die dem Quellen-

einkommen zuzurechnen ist - 0

Steuer im Ansässigkeitsstaat =80 =40

Page 45: Internationales Steuerrecht

Befreiungsmethode

Das Problem des „Salary Split“

- A ist Manager einer multinationalen Gesellschaft (Sitz in A) und arbeitet 2 Tage/Woche bei einer Tochtergesellschaft in Q. Sein Gesamteinkommen beläuft sich auf 5.000, wovon 2.000 auf seine Tätigkeit bei der Tochtergesellschaft entfallen.

- A und Q wenden folgenden Steuertarif an:

- Wie hoch ist die Steuer in Staat A bei Steuerbefreiungsmethode?

Zuordnung zu den unteren Tranchen 1.000 – 100 [0 + 100] = 900?

Proportionaler Ansatz 1.000 – 400 [(2.000/5.000)x1.000] = 600?

Zuordnung zu den oberen Tranchen 1.000 – 700 [300 + 400] = 300?

- Wie hoch ist die Steuer in Staat A bei Einkommensbefreiungsmethode?

Einkommen Steuersatz Steuer

Stufe 1 1.000 @ 0% 0

Stufe 2 1.000 @ 10% 100

Stufe 3 1.000 @ 20% 200

Stufe 4 1.000 @ 30% 300

Stufe 5 1.000 @ 40% 400

5.000 1.000

Page 46: Internationales Steuerrecht

Anrechnungsmethode

Grundsätze

- Nur tatsächlich bezahlte Steuern sind anrechenbar (Ausnahme: „matching credit― bzw „tax sparing credit―)

- Ausländische Steuervorteile müssen ausgenützt werden.

- Proportionalanrechnung („Anrechnungshöchstbetrag― [„ordinary credit―] mit „per country limitation―)

- In Österreich: Kein Anrechnungsvortrag (EG-rechtlich bedenklich)

Wirkung „Hinaufschrauben“ auf das inländische Steuerniveau

Anrechnung mit Anrechnungshöchstbetrag ist im Falle von Gewinnen nie vorteilhafter als Befreiung!

Einkommen im Ansässigkeitsstaat (40%) 200

Einkommen im Quellenstaat (10%) 100

Welteinkommen 300

Steuer im Ansässigkeitsstaat (300 @ 40%) 120

Anrechnung der Steuer im Quellenstaat (100 @ 10% = 10) -10

Steuer im Ansässigkeitsstaat 110

Kompensation der niedrigen Steuer im Quellenstaat 30

Page 47: Internationales Steuerrecht

Anrechnungsmethode

„Excess foreign tax credit“

- „Ordinary credit“ („Anrechnungshöchstbetrag“) – Die ausländische Steuer wird nur insoweit angerechnet, als sie der inländischen Steuer auf die ausländischen Einkünfte entspricht „Excess foreign tax credit“

- „Full credit“ – Die gesamte ausländische Steuer wird angerechnet (kann also auch inländisches Einkommen freisetzen)

Ordinary Credit Full Credit

Einkommen im Ansässigkeitsstaat (40%) 200 200

Einkommen im Quellenstaat (50%) 100 100

Welteinkommen 300 300

Steuer im Ansässigkeitsstaat (300 @ 40%) 120 120

Anrechnung

Steuer im Quellenstaat (100 @ 50% = 50) oder - 50

auf Auslandseinkünfte entfallende Steuer

im Ansässigkeitsstaat ([100/300]x120 = 40) 40 -

Steuer im Ansässigkeitsstaat 80 70

„Excess foreign tax credit― 10 -

Page 48: Internationales Steuerrecht

Anrechnungsmethode

Anrechnungshöchstbetrag

- „Per item limitation“ Pro Einkunftsquelle ein Anrechnungshöchstbetrag.

- „Overall limitation“ Nur ein „Anrechnungshöchstbetrag― für alle

anrechnungsbegünstigten Auslandseinkünfte aus allen Staaten.

- „Per country limitation“ Länderweise Höchstbetragsberechnung.

Jahr 1 Jahr 2

Einkommen im Ansässigkeitsstaat (40%) 200 200

Einkommen im Quellenstaat 1 (50%) 100 [50] 100 [50]

Einkommen im Quellenstaat 2 (20%) 0 [0] 300 [60]

Welteinkommen 300 600

Steuer im Ansässigkeitsstaat (300 @ 40%) 120 240

Anrechnung bei Overall limitation 40 120

Anrechnung bei Per country limitation 40 100

Steuer im Ansässigkeitsstaat 80/80 120/130

[50 + 0] = 50 vs [100/300]x120 = 40 [50 + 60] + 10 = 120 vs [(400/600]x240 = 160 120

50 vs [100/600]x240 = 40 40

60 vs [300/600]x240 = 120 60

50 vs [100/300]x120 = 40

0 vs [0/300]x120 =040 100

10

Page 49: Internationales Steuerrecht

Zielsetzung von DBA

Förderung des internationalen Investments und Handels durch

- Wirksamere Entlastung von der Doppelbesteuerung als durch unilaterale Maßnahmen

- Vereinheitlichung von Definitionen (zB Betriebstätte, Zinsen)

- Verständigungsverfahren zur Lösung von Streitfällen

- Verhinderung von Steuerumgehung und Steuerhinterziehung durch Amtshilfe

- Nichtdiskriminierung

Wirkung

- Beschränkung des nationalen Besteuerungsrechts („Lochschablone“)

Besteuerung im Quellen- und im Ansässigkeitsstaat und Entlastung im Ansässigkeitsstaat (zB unbewegliches Vermögen)

Beschränkte Besteuerung im Quellenstaat, Besteuerung im Ansässigkeitsstaat unter Anrechnung der Auslandssteuer (zB Dividenden, Zinsen, Lizenzgebühren)

Ausschließliche Besteuerung im Ansässigkeitsstaat („nur―-Bestimmungen; zB Pensionen)

Ausschließliche Besteuerung im Quellenstaat (ungewöhnlich; siehe zB Art 18 Abs 2 US-MA [social security benefits]).

- Verhältnis zwischen nationalem Recht und DBA – Treaty Override (lex posterior vs lex specialis)

Page 50: Internationales Steuerrecht

OECD Musterabkommen

Art 1 und 2 – Persönlicher und sachlicher Anwendungsbereich

Art 3 bis 5 – Definitionen (zB „Person―, „Ansässiger―, „Betriebstätte―)

Art 6 bis 21 – Verteilungsnormen

Art 23 – Entlastung von der Doppelbesteuerung

Art 24 bis 29 – Besondere Bestimmungen (Gleichbehandlung,

Verständigungsverfahren, Informationsaustausch, Vollstreckungshilfe, Diplomaten,

Ausdehnung des räumlichen Geltungsbereichs)

Art 29 und 30 – Schlussbestimmungen (Inkrafttreten, Kündigung)

Andere Musterabkommen

- UN-MA

- US-MA

Page 51: Internationales Steuerrecht

3-Stufen-Technik

3-Stufen-Technik (hA; zB BMF; VwGH; krit Lang)

Stufe 1: Fallbeurteilung nach inländischem Steuerrecht

- Liegen überhaupt steuerpflichtige Einkünfte vor?

- In welcher Einkunftsart?

- In welcher Höhe?

- Wem sind sie steuerlich zuzurechnen?

Stufe 2: DBA Anwendung

- Ist die Wahrnehmung des inländischen Steueranspruchs gem Stufe 1 zur

Gänze, teilweise oder überhaupt nicht gestattet?

Stufe 3: Steuererhebung nach inländischem Recht

- Besteuerung des nach Stufen 1 und 2 ermittelten Steueranspruchs

ausschließlich nach inländischem Steuerrecht.

Page 52: Internationales Steuerrecht

52

Teil II-2

Die 5 Grundregeln der

DBA-Anwendung

Page 53: Internationales Steuerrecht

5 Grundregeln

Regel 1

- DBA beschränken die Anwendbarkeit von nationalem Steuerrecht

(„Schrankenwirkung“; „Lochschablone“)

Regel 2

- Steuerliche Begriffe können eine unterschiedliche Bedeutung im nationalen

Steuerrecht und im DBA haben

Regel 3

- Richtiges Verständnis der Begriffe in den DBA-Verteilungsnormen

Regel 4

- Richtiges Verständnis der Reichweite der DBA-Verteilungsnormen

Regel 5

- DBA Bestimmungen behandeln idR nicht die Frage, wer zu besteuern ist

Page 54: Internationales Steuerrecht

Regel 1 – „Lochschablone―

DBA beschränken die Anwendbarkeit des nationalen Steuerrechts sowohl im

Ansässigkeits- wie auch im Quellenstaat

Ansässigkeitsstaat Quellenstaat

„Ungehinderte“ Besteuerung in

beiden Staaten

Unilaterale Entlastung durch den

Ansässigkeitsstaat

Anwendung des DBA:

- Ansässigkeitsstaat – Weiter gehende

Entlastung

- Quellenstaat – Effektive Beschränkung

hinsichtlich Einkunftskomponenten oder

Steuersatz

Page 55: Internationales Steuerrecht

Beschränkung der Besteuerung im Quellenstaat

- Beispiele: 183-Tage-Regel bei unselbständiger Arbeit; reduzierte Quellensteuer bei Dividenden,

Zinsen und Lizenzgebühren

- Problembereich: Zusammenspiel von nationaler und DBA Beschränkung

A-Ges

Dividende

Nationales Recht DBA

Dividende 50 100

Steuersatz 40% 15%

Steuer im Q-Staat?

Ohne DBA 50 @ 40% = 20

Nur St-Satz 100 @ 15% = 15

Doppeltes Limit 50 @ 15% = 7,5

Regel 1 – „Lochschablone―

Page 56: Internationales Steuerrecht

Beschränkung der Besteuerung im Ansässigkeitsstaat I

- Ansässigkeitsstaat muss Entlastung von der Doppelbesteuerung

gewähren

- Ansässigkeitsstaat muss sich uU abweichender „Quellendefinition―

beugen

BS

A-Ges 1.000 @ 25%

500 @ 30%

Welteinkommen 1.500

Gem Art 7 u. 23 zu befreien 500

Einkommen gem DBA 1.000

Besteuerung mit 25% 250

A-Ges

BS

Zinsen

Quelle:

Ansässigkeitsstaat Ansässigkeit des Zahlers

Quellenstaat Betriebstätte

DBA (Art 11 Abs 5) Betriebstätte

Regel 1 – „Lochschablone―

Page 57: Internationales Steuerrecht

Beschränkung der Besteuerung im Ansässigkeitsstaat II

- UU muss der Ansässigkeit auch die Auslegung einer Verteilungsnorm durch den

Quellenstaat akzeptieren

A verkauft seinen Anteil an der der Q-XY, die aus der

Sicht

- des „Quellenstaates― als transparent

(Personengesellschaft) betrachtet wird;

- des „Ansässigkeitsstaates― als intransparent

(Kapitalgesellschaft) betrachtet wird.

Also:

- Ansässigkeitsstaat: Art 13 Abs 5 (Verkauf von

Anteilen, der nur im Ansässigkeitsstaat besteuert

werden darf)

- Quellenstaat: Art 13 Abs 1 und 2 (Verkauf von

Wirtschaftsgütern, der auch im Quellenstaat

besteuert werden darf)

Lösung: Art 23 Tz 32.4 OECD-MK: Ansässigkeitsstaat

muss der Qualifikation des Quellenstaates folgen!

„Hybrid―

Q

Regel 1 – „Lochschablone―

Page 58: Internationales Steuerrecht

DBA „beschränken“ die Besteuerung nach nationalem Recht: Die Frage ist

daher nicht, ob ein DBA die Besteuerung „erlaubt“, sondern ob es sie

„verbietet“ – Beispiel 1

D Ö

Doppelt ansässige

Gesellschaft

Dividende

Österreich:

National: 25%

DBA: 15%

Art 10 DBA Ö-D

(1) Dividenden, die eine in einem Vertragsstaat

ansässige Gesellschaft [D] an eine im anderen

Vertragsstaat ansässige Person [D] zahlt, dürfen im

anderen Staat besteuert werden.

(2) Diese Dividenden dürfen jedoch auch in dem

Vertragsstaat, in dem die die Dividenden zahlende

Gesellschaft ansässig ist, nach dem Recht dieses Staates

besteuert werden; die Steuer darf aber, wenn der

Nutzungsberechtigte der Dividenden eine in dem anderen

Vertragsstaat ansässige Person ist, nicht übersteigen: [...]

b) 15 vom Hundert des Bruttobetrags der Dividenden in

allen anderen Fällen.

Art 21 DBA Ö-D

(1) Einkünfte einer in einem Vertragsstaat ansässigen

Person [D], die in den vorstehenden Artikeln nicht

behandelt wurden, dürfen ohne Rücksicht auf ihre Herkunft

nur in diesem Staat [D] besteuert werden.

Regel 1 – „Lochschablone―

Page 59: Internationales Steuerrecht

DBA „beschränken“ die Besteuerung nach nationalem Recht: Die Frage ist

daher nicht, ob ein DBA die Besteuerung „erlaubt“, sondern ob es sie

„verbietet“ – Beispiel 2

X Y

Doppelt ansässige

Gesellschaft

Dividende

Art 4 OECD-MA:

(1) Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck „eine in

einem Vertragsstaat ansässige Person― eine Person, die nach

dem Recht dieses Staates dort auf Grund ihres Wohnsitzes, ihres

ständigen Aufenthalts, des Ortes ihrer Geschäftsleitung oder

eines anderen ähnlichen Merkmals steuerpflichtig ist, [...].

Art 10 OECD-MA:

(1) Dividenden, die eine in einem Vertragsstaat ansässige

Gesellschaft [Q] an eine im anderen Vertragsstaat ansässige

Person zahlt [X bzw Y], können im anderen Staat [X bzw Y]

besteuert werden.

(2) Diese Dividenden können jedoch auch in dem Vertragsstaat, in

dem die die Dividenden zahlende Gesellschaft ansässig ist [Q],

nach dem Recht dieses Staates besteuert werden; die Steuer darf

aber, wenn der Nutzungsberechtigte der Dividenden eine in dem

anderen Vertragsstaat ansässige Person ist, nicht übersteigen:

[...]―

Ges

15% 10%

Regel 1 – „Lochschablone―

Page 60: Internationales Steuerrecht

Obwohl DBA das Besteuerungsrecht beschränken, können sie dennoch zu einer

Erhöhung des Gesamtsteuerbetrages führen

X BS

Art 3 OECD-MA

(1) Im Sinne dieses Abkommens, wenn der Zusammenhang nichts

anderes erfordert, [...]

d) bedeuten die Ausdrücke „Unternehmen eines Vertragsstaats― und

„Unternehmen des anderen Vertragsstaats―, je nachdem, ein

Unternehmen, das von einer in einem Vertragsstaat ansässigen

Person betrieben wird, oder ein Unternehmen, das von einer im

anderen Vertragsstaat ansässigen Person betrieben wird;

Art 7 OECD-MA:

(1) Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaats können

[dürfen] nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, das

Unternehmen übt seine Geschäftstätigkeit im anderen

Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebstätte aus. Übt

das Unternehmen seine Geschäftstätigkeit auf diese Weise aus, so

können [dürfen] die Gewinne des Unternehmens im anderen Staat

besteuert werden, jedoch nur insoweit, als sie dieser Betriebstätte

zugerechnet werden können.

-10 +20

@ 20% @ 40%

Regel 1 – „Lochschablone―

Page 61: Internationales Steuerrecht

5 Grundregeln

Regel 1

- DBA beschränken die Anwendbarkeit von nationalem Steuerrecht

(„Schrankenwirkung―; „Lochschablone―)

Regel 2

- Steuerliche Begriffe können eine unterschiedliche Bedeutung im nationalen

Steuerrecht und im DBA haben

Regel 3

- Richtiges Verständnis der Begriffe in den DBA-Verteilungsnormen

Regel 4

- Richtiges Verständnis der Reichweite der DBA-Verteilungsnormen

Regel 5

- DBA Bestimmungen behandeln idR nicht die Frage, wer zu besteuern ist

Page 62: Internationales Steuerrecht

Regel 2 – Bedeutungsunterschiede

Steuerliche Begriffe können eine unterschiedliche Bedeutung im nationalen

Steuerrecht und im DBA haben – Ansässigkeit

§ 27 BAO

(1) Körperschaften [...] haben ihren Sitz im Sinn der

Abgabenvorschriften an dem Ort, der durch Gesetz, Vertrag,

Satzung, Stiftungsbrief und dergleichen bestimmt ist. Fehlt es

an einer solchen Bestimmung, so gilt als Sitz der Ort der

Geschäftsleitung.

(2) Als Ort der Geschäftsleitung ist der Ort anzunehmen, an

dem sich der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung

befindet.

Art 4 OECD-MA

(1) Im Sinne dieses Abkommens

bedeutet der Ausdruck „eine in einem

Vertragsstaat ansässige Person― eine

Person, die nach dem Recht dieses

Staates dort auf Grund ihres

Wohnsitzes,

ihres ständigen Aufenthalts,

des Ortes ihrer Geschäftsleitung

oder eines anderen ähnlichen

Merkmals steuerpflichtig ist, und

umfasst auch diesen Staat und seine

Gebietskörperschaften. [...]

§ 26 BAO

(1) Einen Wohnsitz [...] hat jemand dort, wo er eine Wohnung

innehat unter Umständen, die darauf schließen lassen, daß er

die Wohnung beibehalten und benutzen wird.

(2) Den gewöhnlichen Aufenthalt im [...] hat jemand dort, wo

er sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, daß er

an diesem Ort oder in diesem Land nicht nur vorübergehend

verweilt. Wenn Abgabenvorschriften die unbeschränkte

Abgabepflicht an den gewöhnlichen Aufenthalt knüpfen, tritt

diese jedoch stets dann ein, wenn der Aufenthalt im Inland

länger als sechs Monate dauert. [...]

Page 63: Internationales Steuerrecht

Steuerliche Begriffe können eine unterschiedliche Bedeutung im nationalen

Steuerrecht und im DBA haben – Qualifikation von Einkünften

Ges

Zinsen

Zahlungen von Ges an Anteilsinhaber werden vom

Quellenstaat als Dividenden (nationaler Steuersatz

von zB 25% qualifiziert), vom DBA jedoch als Zinsen

(Quellensteuersatz von zB 10%)

Quellenstaat wendet seine „Dividendensteuer― an,

jedoch nur mit einem Steuersatz von 10%

Regel 2 – Bedeutungsunterschiede

Page 64: Internationales Steuerrecht

Auslegung von DBA

Wiener Vertragsrechtskonvention (WVK)

- Treu und Glauben in Übereinstimmung mit der gewöhnlichen, seinen Bestimmungen in ihrem Zusammenhang zukommenden Bedeutung und im Lichte seines Zieles und Zweckes (Art 31 Abs 1)

- Relevant sind auch

jede spätere Übereinkunft zwischen den Vertragsparteien über die Auslegung des Vertrags oder die Anwendung seiner Bestimmungen (Art 31 Abs 2 lit a);

jede spätere Übung bei der Anwendung des Vertrags, aus der die Übereinstimmung der Vertragsparteien über seine Auslegung hervorgeht (Art 31 Abs 2 lit b);

OECD-Kommentar (OECD-MK)

- Bei DBA, die auf dem OECD-MA basieren

- Welche Fassung?

Jeweils letzte Fassung des OECD-MK? BMF: Art 31 Abs 2 lit b WVK; nunmehr auch der OECD-MK selbst (Einl Tz 3)

Nur die bei DBA-Abschluss vorliegende Fassung? hA

Regel 2 – Bedeutungsunterschiede

Page 65: Internationales Steuerrecht

Auslegung von DBA

Art 3 Abs 2 OECD-MA „Bei der Anwendung des Abkommens durch einen Vertragsstaat hat, wenn der Zusammenhang nichts anderes erfordert, jeder im Abkommen nicht definierte Ausdruck die Bedeutung, die ihm im Anwendungszeitraum nach dem Recht dieses Staates über die Steuern zukommt, für die das Abkommen gilt, wobei die Bedeutung nach dem in diesem Staat anzuwendenden Steuerrecht den Vorrang vor einer Bedeutung hat, die der Ausdruck nach anderem Recht dieses Staates hat.―

Bedeutung des Art 3 Abs 2 OECD-MA – 2 Auffassungen

- Verweis auf innerstaatliches Recht (BMF)

Statische Auffassung (VwGH [?])

Dynamische Auffassung (BMF; Art 3 Tz 11 OECD-MK) – seit 1995: „im Anwendungszeitraum―

- Vorrang des Abkommenszusammenhanges (hA)

Welcher Staat ist „Anwendestaat―? Quellenstaat

Regel 2 – Bedeutungsunterschiede

Page 66: Internationales Steuerrecht

5 Grundregeln

Regel 1

- DBA beschränken die Anwendbarkeit von nationalem Steuerrecht

(„Schrankenwirkung―; „Lochschablone―)

Regel 2

- Steuerliche Begriffe können eine unterschiedliche Bedeutung im nationalen

Steuerrecht und im DBA haben

Regel 3

- Richtiges Verständnis der Begriffe in den DBA-Verteilungsnormen

Regel 4

- Richtiges Verständnis der Reichweite der DBA-Verteilungsnormen

Regel 5

- DBA Bestimmungen behandeln idR nicht die Frage, wer zu besteuern ist

Page 67: Internationales Steuerrecht

Regel 3 – Kernbegriffe

Ansässigkeitsstaat – Grundfragen

- Art 4 Abs 1 erster Satz OECD-MA Verweis auf innerstaatliches Recht:

Wohnsitz, Sitz, gewöhnlicher Aufenthalt, Ort der Geschäftsleitung

unbeschränkte Steuerpflicht

- Art 4 Abs 1 zweiter Satz OECD-MA „Der Ausdruck umfasst jedoch nicht

eine Person, die in diesem Staat nur mit Einkünften aus Quellen in

diesem Staat oder mit in diesem Staat gelegenem Vermögen steuerpflichtig

ist.―

ZB ausländische Diplomaten und Konsularbeamte

Nicht bei Staaten, die ohnehin nur nach dem Territorialitätsprinzip

besteuern (Art 4 Tz 8 OECD-MK)

Doppelt ansässige Gesellschaften?

Page 68: Internationales Steuerrecht

Ansässigkeitsstaat – Doppelte Ansässigkeit

Tie-Breaker-Rules

- Natürliche Personen – Art 4 Abs 2 OECD-MA

- Andere (juristische) Personen – Art 4 Abs 3 OECD-MA: „Ist nach Absatz 1 eine andere als eine natürliche Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, in dem sich der Ort ihrer tatsächlichen Geschäftsleitung befindet.―

Staat der

Wohnstätte

Gewöhnlicher

Aufenthalt

Mittelpunkt der

Lebensinteressen

Doppelte Wohnstätte Keine Wohnstätte

Mittelpunkt kann nicht

bestimmt werden

Staatsan-

gehörigkeit

Verständigungs-

verfahren

Doppelter oder kein

gewöhnlicher AufenthaltDoppelte oder keine

Staatsangehörigkeit

Regel 3 – Kernbegriffe

Page 69: Internationales Steuerrecht

Ansässigkeitsstaat – Doppelt ansässige Gesellschaft

- Art 4 Abs 1 OECD-MA unbeschränkte Steuerpflicht „nach dem Recht

dieses Staates―

- Art 4 Abs 1 zweiter Satz OECD-MA „Der Ausdruck umfasst jedoch nicht eine

Person, die in diesem Staat nur mit Einkünften aus Quellen in diesem Staat

oder mit in diesem Staat gelegenem Vermögen steuerpflichtig ist.―

W L

Dividende

Ges

10%

W L

Dividende

B

15%

NA NL

Situation 1 Situation 2

Regel 3 – Kernbegriffe

Page 70: Internationales Steuerrecht

Der „andere Staat“ – Das Quellenkonzept I

- Art 1 OECD-MA: „Dieses Abkommen gilt für Personen, die in einem

Vertragsstaat oder in beiden Vertragsstaaten ansässig sind.― Bezieht sich

nur auf Empfänger, nicht auf den „Zahler“ (die Quelle)!

- Quellen sind im Abkommen definiert – ZB

Art 6 Abs 1 OECD-MA: „Einkünfte, die eine in einem Vertragsstaat

ansässige Person aus unbeweglichem Vermögen (einschließlich der

Einkünfte aus land- und forstwirtschaftlichen Betrieben) bezieht, das im

anderen Vertragsstaat liegt, können [dürfen] im anderen Staat besteuert

werden.― – Relevant ist die Belegenheit des Vermögens, nicht aber zB die

Ansässigkeit des Mieters.

Art 11 Abs 1 OECD-MA: „Zinsen, die aus einem Vertragsstaat stammen

und an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person gezahlt werden,

können [dürfen] im anderen Staat besteuert werden.― Art 11 Abs 5

OECD-MA „Zinsen gelten dann als aus einem Vertragsstaat stammend,

wenn der Schuldner eine in diesem Staat ansässige Person ist.―

Regel 3 – Kernbegriffe

Page 71: Internationales Steuerrecht

Der „andere Staat“ – Das Quellenkonzept II

- Unterschiedliche Quellenregeln in den verschiedenen DBA – Beispiel: Holländische Bank gibt US Co ein Darlehen für ihre kanadische Betriebstätte; US Co räumt als Sicherheit eine Hypothek auf in Israel belegenes unbewegliches Vermögen ein. Quelle der Zinsen?

NL-Bank

US Co

BS

NL

US

CAN

ISR

- NL-US DBA: Ansässigkeitsstaat des Zahlers =

USA (Art 12 Abs 4 erster Satz DBA NL-US = Art 11

Abs 5 erster Satz OECD-MA)

- NL-CAN DBA: Betriebstättenstaat = USA (Art 11

Abs 7 zweiter Satz DBA NL-CAN = Art 11 Abs 5

zweiter Satz OECD-MA)

- NL-ISR DBA: Staat des unbeweglichen

Vermögens (Art 7 Abs 2 DBA NL-ISR – Begriff des

unbeweglichen Vermögens umfasst auch Darlehen,

die durch unbewegliches Vermögen gesichert

werden)

Regel 3 – Kernbegriffe

Page 72: Internationales Steuerrecht

5 Grundregeln

Regel 1

- DBA beschränken die Anwendbarkeit von nationalem Steuerrecht

(„Schrankenwirkung―; „Lochschablone―)

Regel 2

- Steuerliche Begriffe können eine unterschiedliche Bedeutung im nationalen

Steuerrecht und im DBA haben

Regel 3

- Richtiges Verständnis der Begriffe in den DBA-Verteilungsnormen

Regel 4

- Richtiges Verständnis der Reichweite der DBA-Verteilungsnormen

Regel 5

- DBA Bestimmungen behandeln idR nicht die Frage, wer zu besteuern ist

Page 73: Internationales Steuerrecht

Regel 4 – Reichweite

Territoriale Reichweite I

- Art 6 – Unbewegliches Vermögen

- Art 10 – Dividenden

- Art 11 – Zinsen

- Art 12 – Lizenzgebühren

- Art 16 – Aufsichtsrats- und Verwaltungsratsvergütungen

- Art 17 – Künstler und Sportler

- Art 7 – Unternehmensgewinne

- Art 13 – Veräußerungsgewinne

- Art 15 – Einkünfte aus unselbständiger Arbeit

- Art 18 – Pensionen

- Art 21 – Andere Einkünfte

Bilaterale

Reichweite

Weltweite

Reichweite

Page 74: Internationales Steuerrecht

Territoriale Reichweite II – Beispiele

- Art 6 Abs 1 OECD-MA: „Einkünfte, die eine in einem Vertragsstaat

ansässige Person aus unbeweglichem Vermögen (einschließlich der

Einkünfte aus land- und forstwirtschaftlichen Betrieben) bezieht, das im

anderen Vertragsstaat liegt, können [dürfen] im anderen Staat besteuert

werden.― Bilaterale Reichweite

- Art 7 Abs 1 OECD-MA: „Gewinne eines Unternehmens [, das von einem

Ansässigen] eines Vertragsstaats [betrieben wird] können [dürfen] nur in

diesem Staat besteuert werden, es sei denn, das Unternehmen übt seine

Geschäftstätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene

Betriebstätte aus.― Weltweite Reichweite

Regel 4 – Reichweite

Page 75: Internationales Steuerrecht

Territoriale Reichweite III – Folgerung

- Sind Einkünfte von einer Verteilungsnorm

mit bilateraler Reichweite erfasst und

werden sie aus einer Quelle

in einem dritten Staat oder

aus dem Ansässigkeitsstaat des

Beziehers

bezogen, so fallen sie aus der

Reichweite dieser Verteilungsnorm.

- In solchen Fällen sind die Einkünfte

unter Art 7 (für Unternehmensgewinne)

oder Art 21 (für andere Einkünfte) zu

subsumieren.

D Ö

Doppelt ansässige

Gesellschaft

Dividende

Österreich:

National: 25%

DBA: 15%

Regel 4 – Reichweite

Page 76: Internationales Steuerrecht

Sachliche Reichweite I

- In einigen Fällen deckt ein Artikel des MA vollständig den

Anwendungsbereich eines anderen Artikels ab – Lex specialis vs lex

generalis

Beispiele: Art 7 vis-á-vis Art 8, Art 15 vis-á-vis Art 18

Lösung: Üblicherweise im OECD-MA geklärt: Art 8 vor Art 7 (Art 7 Abs

7 OECD-MA); Art 18 vor Art 15 (Art 15 Abs 1 OECD-MA)

- In anderen Fällen überlappen zwei Artikel, ohne dass einer klar weiter wäre

als der andere

Beispiele: Art 6 und Art 7, Art 17 und Art 18

Lösung:

In einigen Fällen durch OECD-MA geklärt: Art 6 vor Art 7 (Art 6

Abs 4 und Art 7 Abs 7 OECD-MA)

In anderen Fällen aber nicht: Art 17 und Art 18

Regel 4 – Reichweite

Page 77: Internationales Steuerrecht

Sachliche Reichweite II – Hierarchie der Artikel im OECD-MA

6 8 10 11 12

13

17 18 16 19

157

21

Durch OECD-MA geklärt

Nicht durch OECD-MA geklärt

Regel 4 – Reichweite

Page 78: Internationales Steuerrecht

Rechtsfolgenreichweite I

- Abschließende Rechtsfolge: „können [dürfen] nur in ... besteuert werden― („dürfen nur“) Einkünfte sind im anderen Staat freizustellen (unter Progressionsvorbehalt: Art 23 Abs 3)

Besteuerung üblicherweise im Ansässigkeitsstaat: Art 7 Abs 1 erster Satzteil, Art 12 Abs 1, Art 13 Abs 5, Art 15 Abs 1 erster Satz und Abs 2, Art 18, Art 19 Abs 1 lit b und Abs 2 lit b, Art 21 Abs 1 OECD-MA

Ausnahmsweise im „Quellenstaat―: Art 8 Abs 1 und 2 [Ansässigkeitsstaat der Betreibergesellschaft], Art 13 Abs 3 und Abs 4 [Ansässigkeit der Gesellschaft bzw Belegenheit der Immobilien], Art 19 Abs 1 lit a und Abs 2 lit a OECD-MA

- Offene Rechtsfolge: „können [dürfen] in ... besteuert werden― („dürfen“ ohne „nur“) Rechtsfolge im Ansässigkeitsstaat offen Methodenartikel entscheidet über Befreiung (unter Progressionsvorbehalt) oder Anrechnung

Beschränktes Besteuerungsrecht im Quellenstaat: Art 10 Abs 2, Art 11 Abs 2 OECD-MA

Unbeschränktes Besteuerungsrecht im Quellenstaat: Art 7 Abs 1 zweiter Satzteil, Art 13 Abs 1 und Abs 2, Art 15 Abs 1 zweiter Satz und Abs 3, Art 16, Art 17 Abs 1 OECD-MA

Regel 4 – Reichweite

Page 79: Internationales Steuerrecht

Rechtsfolgenreichweite II – Beispiel

Ö-AG

Dividenden

Art 10 DBA Ö-D

(1) Dividenden, die eine in einem Vertragsstaat ansässige

Gesellschaft [D] an eine im anderen Vertragsstaat ansässige

Person [D] zahlt, dürfen im anderen Staat besteuert werden.

(2) Diese Dividenden dürfen jedoch auch in dem Vertragsstaat, in dem

die die Dividenden zahlende Gesellschaft ansässig ist [Ö], nach

dem Recht dieses Staates besteuert werden; die Steuer darf aber,

wenn der Nutzungsberechtigte der Dividenden eine in dem anderen

Vertragsstaat ansässige Person ist, nicht übersteigen: [...]

b) 15 vom Hundert des Bruttobetrags der Dividenden in allen anderen

Fällen.

Art 23 Abs 1 DBA Ö-D

(1) Bei einer in der Bundesrepublik Deutschland ansässigen

Person wird die Steuer wie folgt festgesetzt: [...]

b) Auf die deutsche Steuer vom Einkommen für die folgenden

Einkünfte wird unter Beachtung der Vorschriften des deutschen

Steuerrechts über die Anrechnung ausländischer Steuern die

österreichische Steuer angerechnet, die nach österreichischem

Recht und in Übereinstimmung mit diesem Abkommen für diese

Einkünfte gezahlt worden ist:

aa) Dividenden, [...],

D

Ö

Regel 4 – Reichweite

Page 80: Internationales Steuerrecht

5 Grundregeln

Regel 1

- DBA beschränken die Anwendbarkeit von nationalem Steuerrecht

(„Schrankenwirkung―; „Lochschablone―)

Regel 2

- Steuerliche Begriffe können eine unterschiedliche Bedeutung im nationalen

Steuerrecht und im DBA haben

Regel 3

- Richtiges Verständnis der Begriffe in den DBA-Verteilungsnormen

Regel 4

- Richtiges Verständnis der Reichweite der DBA-Verteilungsnormen

Regel 5

- DBA Bestimmungen behandeln idR nicht die Frage, wer zu besteuern ist

Page 81: Internationales Steuerrecht

Regel 5 – Steuerpflichtiger

DBA-Bestimmungen behandeln idR nicht die Frage, wer zu besteuern ist

Das OECD-MA verwendet zahlreiche Ausdrücke, um die Verbindung zwischen

Einkünften und Steuerpflichtigem zu definieren

- „bezieht“ – Art 6 Abs 1, Art 13, Art 14, Art 15, Art 16 und Art 17 OECD-MA

- „zahlt“ – Art 10, Art 11, Art 12, Art 18, Art 19 OECD-MA

- „erhält“ – Art 20 OECD-MA

- „eines“ bzw „einer“ – Art 7, Art 21 OECD-MA

Page 82: Internationales Steuerrecht

82

Teil II-3

Die Verteilungsnormen

Page 83: Internationales Steuerrecht

Übersicht

Art 6 – Unbewegliches Vermögen

Art 7 – Unternehmensgewinne

[Art 8 – Schiffahrt]

[Art 9 – Verbundene Unternehmen]

Art 10 – Dividenden

Art 11 – Zinsen

Art 12 – Lizenzgebühren

Art 13 – Veräußerungsgewinne

Art 15 – Unselbständige Arbeit

[Art 16 – Aufsichts- und Verwaltungsrat]

[Art 17 – Künstler und Sportler]

Art 18 – Ruhegehälter

[Art 19 – Öffentlicher Dienst]

[Art 20 – Studenten]

Art 21 – Andere Einkünfte

[Art 22 – Vermögen]

Page 84: Internationales Steuerrecht

Art 6 – Unbewegliches Vermögen

Art 6 Abs 1 OECD-MA

„Einkünfte, die eine in einem

Vertragsstaat ansässige Person aus

unbeweglichem Vermögen

(einschließlich der Einkünfte aus land-

und forstwirtschaftlichen Betrieben)

bezieht, das im anderen Vertragsstaat

liegt, können [dürfen] im anderen

Staat besteuert werden.“

Grundzüge:

• Belegenheitsprinzip

• Besteuerungsrecht des Ansässigkeitsstaates

ist nicht geregelt („offene Rechtsfolge―)

Methodenartikel

• Art 6 ist nur anwendbar, wenn der

Einkünftempfänger in dem einem Staat

ansässig ist und das Vermögen im anderen

Staat belegen ist bilaterale Reichweite

A-Ges

BS

Art 6?

Art 7 Abs 1 zweiter Satzteil?

Art 7 Abs 1 erster Satzteil?

Page 85: Internationales Steuerrecht

Art 6 Abs 2 OECD-MA„Der Ausdruck „unbewegliches

Vermögen“ hat die Bedeutung, die ihm nachdem Recht des Vertragsstaats zukommt,in dem das Vermögen liegt. Der Ausdruckumfasst in jedem Fall das Zubehör zumunbeweglichen Vermögen, das lebende undtote Inventar land- und forstwirtschaftlicherBetriebe, die Rechte, für die die Vorschriftendes Privatrechts über Grundstücke gelten,Nutzungsrechte an unbeweglichemVermögen sowie Rechte auf veränderlicheoder feste Vergütungen für die Ausbeutungoder das Recht auf Ausbeutung vonMineralvorkommen, Quellen und anderenBodenschätzen; Schiffe und Luftfahrzeugegelten nicht als unbewegliches Vermögen.

Grundzüge:

• Ausdrücklicher Verweis auf das

„Recht“ (frz „droit―) des

Belegenheitsstaates

Ansässigkeitsstaat ist gebunden

• Positivkatalog, der durch die

Erwähnung von „Zubehör― und

„Inventar― auch „bewegliches

Vermögen― (zB Fahrzeuge,

Transportbehälter, Tiere, Pflanzen)

umfasst

• Negativabgrenzung: Schiffe und

Luftfahrzeuge

Art 6 – Unbewegliches Vermögen

Page 86: Internationales Steuerrecht

Art 6 Abs 3 OECD-MA

„Absatz 1 gilt für die Einkünfte

aus der unmittelbaren Nutzung,

der Vermietung oder Verpachtung

sowie jeder anderen Art der

Nutzung unbeweglichen

Vermögens.“

Grundzüge:

• Erfasst sind zB

• Vermietung

• Verpachtung

• Land- und Forstwirtschaft (nicht

aber: Fischerei, Imkerei, Vogelzucht)

• Ausbeutung von Bodenschätzen

(fraglich: entgeltliche Erforschung von

Bodenschätzen)

• Verwertung von Erdwärme (nicht

aber zB der Betrieb von Windenergie-

und Solarenergieanlagen)

• Nicht erfasst ist die Veräußerung von

unbeweglichem Vermögen Art 13

Abs 1 OECD-MA

Art 6 – Unbewegliches Vermögen

Page 87: Internationales Steuerrecht

Art 7 – Unternehmensgewinne

Art 7 Abs 1 OECD-MA„Gewinne eines Unternehmens eines

Vertragsstaats können [dürfen] nur indiesem Staat besteuert werden, es seidenn, das Unternehmen übt seineGeschäftstätigkeit im anderenVertragsstaat durch eine dortgelegene Betriebstätte aus. Übt dasUnternehmen seine Geschäftstätigkeitauf diese Weise aus, so können [dürfen]die Gewinne des Unternehmens imanderen Staat besteuert werden, jedochnur insoweit, als sie dieser Betriebstättezugerechnet werden können.“

Grundzüge:

• Ansässigkeitsstaat (Art 3 Abs 1 lit d

OECD-MA)

• Abschließende Rechtsfolge

• Weltweite Reichweite

• Ausnahme: Betriebstätte im anderen Staat

• Besteuerungsrecht des Ansässigkeits-

staates ist nicht geregelt („offene

Rechtsfolge―) Methodenartikel

• Besteuerungsgrenze: „insoweit― (nur

bei positivem Unternehmensgewinn)?

BS

A-Ges -1.000

500

Page 88: Internationales Steuerrecht

Art 7 Abs 2 OECD-MA„Übt ein Unternehmen eines

Vertragsstaats seine Geschäfts-tätigkeitim anderen Vertragsstaat durch eine dortgelegene Betriebstätte aus, so werdenvorbehaltlich des Absatzes 3 in jedemVertragsstaat dieser Betriebstätte dieGewinne zugerechnet, die sie hätteerzielen können, wenn sie einegleiche oder ähnlicheGeschäftstätigkeit unter gleichen oderähnlichen Bedingungen alsselbständiges Unternehmen ausgeübthätte und im Verkehr mit demUnternehmen, dessen Betriebstätte sieist, völlig unabhängig gewesen wäre.“

Grundzüge:

• Fremdvergleich („arm‗s length―)

• Reichweite der Selbständigkeitsfiktion:

• Absolute Selbständigkeit der

Betriebstätte (Leistungen zwischen

Stammhaus und Betriebstätte)?

OECD Report

• Eingeschränkte Selbständigkeit der

Betriebstätte (zB nur wenn aufwands-

wirksam für Unternehmen)?

• Art 7 Abs 3 OECD-MA – Für die

Betriebstätte entstandene Aufwendungen

• Art 7 Abs 4 OECD-MA – Alternativmethode

der indirekten Methode der Gewinn-

ermittlung

Art 7 – Unternehmensgewinne

Page 89: Internationales Steuerrecht

Art 5 Abs 1 OECD-MA

„Im Sinne dieses Abkommens

bedeutet der Ausdruck „Betriebstätte“

eine feste Geschäftseinrichtung, durch

die die Geschäftstätigkeit eines

Unternehmens ganz oder teilweise

ausgeübt wird.“

„Physische“ Betriebstätte

• Geschäftseinrichtung – Räumlichkeiten,

Einrichtungen, Anlagen

• Festheit („feste―) – IdR Verbindung

zwischen Geschäftseinrichtung und einem

bestimmten Punkt der Erdoberfläche

• Ständigkeit („feste―) – Nicht bloß temporär

(Faustregel: 6 Monate); aber auch

wiederkehrende Aktivitäten (zB jährliche

Messe)

• (Faktische) Verfügungsmacht über die

Geschäftseinrichtung („durch die―)

• Ausübung der Geschäftstätigkeit

Art 7 – Unternehmensgewinne

Page 90: Internationales Steuerrecht

Art 5 Abs 1 OECD-MA

„Im Sinne dieses Abkommens

bedeutet der Ausdruck „Betriebstätte“

eine feste Geschäftseinrichtung, durch

die die Geschäftstätigkeit eines

Unternehmens ganz oder teilweise

ausgeübt wird.“

Geschäftseinrichtung

• Räumlichkeiten, Einrichtungen, Anlagen

• Auch: Marktstand oder eine bestimmte

ständig benutzte Fläche in einem Zolllager

• Auch: Geschäftseinrichtung in den

Geschäftsräumlichkeiten eines anderen

Unternehmens (zB wenn ein ausländisches

Unternehmen über bestimmte Räumlichkeiten

ständig verfügen kann, die einem anderen

Unternehmen gehören)

Art 7 – Unternehmensgewinne

Page 91: Internationales Steuerrecht

Art 5 Abs 1 OECD-MA

„Im Sinne dieses Abkommens

bedeutet der Ausdruck „Betriebstätte“

eine feste Geschäftseinrichtung, durch

die die Geschäftstätigkeit eines

Unternehmens ganz oder teilweise

ausgeübt wird.“

„feste“ iSv geographischer Verbundenheit

• Grundsatz: Verbindung zwischen Geschäfts-

einrichtung und einem bestimmten Punkt

der Erdoberfläche

• „Wirtschaftliche und geographische Einheit―

• Positive Beispiele – Bergwerk,

„Bürohotel―, Stand eines Händlers in

der Fußgängerzone

• Fehlen der wirtschaftlichen Einheit –

zB Innenanstreicher malt in einem

großen Gebäudekomplex für

verschiedene Kunden

• Fehlen der geographischen Einheit –

zB Personaltrainer arbeitet in den

verschiedenen Zweigniederlassungen

einer Bank (nur ein Vertrag)

• Fraglich: Fahrender Bäcker, Wohnwagen

eines selbständigen Schriftstellers etc

Art 7 – Unternehmensgewinne

Page 92: Internationales Steuerrecht

Art 5 Abs 1 OECD-MA

„Im Sinne dieses Abkommens

bedeutet der Ausdruck „Betriebstätte“

eine feste Geschäftseinrichtung, durch

die die Geschäftstätigkeit eines

Unternehmens ganz oder teilweise

ausgeübt wird.“

„feste“ iSv Ständigkeit

• Grundsatz: Nicht bloß temporär (Faustregel:

6 Monate).

• Aber auch wiederkehrende Aktivitäten (zB

jährliche Messe)

• Unterbrechungen – Vorübergehende

Unterbrechungen führen nicht zum

Untergang der Betriebstätte

• Missbräuchliche Gestaltungen

• Planungsänderungen:

• Eine nur vorübergehend geplante

Tätigkeit wird lange ausgeübt wird

rückwirkend zur Betriebstätte

• Geschäftseinrichtung, die aufgrund

besonderer Umstände (zB Tod,

Fehlplanung) vorzeitig aufgegeben

wird bleibt Betriebstätte

Art 7 – Unternehmensgewinne

Page 93: Internationales Steuerrecht

Art 5 Abs 1 OECD-MA

„Im Sinne dieses Abkommens

bedeutet der Ausdruck „Betriebstätte“

eine feste Geschäftseinrichtung, durch

die die Geschäftstätigkeit eines

Unternehmens ganz oder teilweise

ausgeübt wird.“

• Verfügungsmacht („durch die―)

• Grundsatz: (Faktische) Verfügungsmacht

über die Geschäftseinrichtung

• Eigentum oder Miete nicht erforderlich

• Beispiele (OECD-MK)• Handelsvertreter, der großen Kunden

regelmäßig in dessen Büro aufsucht – keine

BS

• Angestellter der MutterGes nutzt für längere

Zeit ein Büro der TochterGes, um die

Vertragseinhaltung zu prüfen – BS

• Straßentransportunternehmen nutzt seit

mehreren Jahren täglich eine Transportrampe

im Lagerhaus des Kunden – keine BS

• Anstreicher, der zwei Jahre lang wöchentlich

3 Tage im großen Bürokomplex seines

Hauptkunden zubringt – BS

• „durch die“ ist weit zu verstehen

Unternehmen, das Strasse pflastert, übt

Tätigkeit „durch― diesen Ort aus

Art 7 – Unternehmensgewinne

Page 94: Internationales Steuerrecht

Art 5 Abs 2 OECD-MA

„Der Ausdruck „Betriebstätte“ umfasst

insbesondere:

a) einen Ort der Leitung,

b) eine Zweigniederlassung,

c) eine Geschäftsstelle,

d) eine Fabrikationsstätte,

e) eine Werkstätte und

f) ein Bergwerk, ein Öl- oder

Gasvorkommen, einen Steinbruch oder

eine andere Stätte der Ausbeutung von

Bodenschätzen.“

Beispiele

• Nicht taxativ – prima facie Betriebstätten

• Nur wenn Voraussetzungen des Art 5 Abs 1

OECD-MA vorliegen

Art 7 – Unternehmensgewinne

Page 95: Internationales Steuerrecht

Art 5 Abs 3 OECD-MA

„Eine Bauausführung oder Montage

ist nur dann eine Betriebstätte, wenn ihre

Dauer zwölf Monate überschreitet.“

Bauausführungen

• Unterschied zu Art 5 Abs 1 OECD-MA [?]

• Bauausführung/Montage = Erstellung von

Bauwerken, Bau von Straßen, Brücken und

Kanälen, Renovierung von Gebäuden etc,

Legen von Rohrleitungen etc

• Nur wenn 12-Monats-Frist überschritten ist

(bei Unterschreiten sind auch zur

Bauausführung gehörende Büros, Werkstätten

etc keine Betriebstätten)

• Berechnung der 12-Monats-Frist • Beginn – Tag des Beginns (einschließlich aller

vorbereitenden Arbeiten) im

Bauausführungsstaat

• Ende – Abschluss oder Einstellung der Arbeit

(vorübergehende Unterbrechnungen sind

einzubeziehen, zB infolge schlechten Wetters

oder Materialmangels)

• Sub- vs Generalunternehmer?

• Einheitlichkeit?

A-Ges

X

Ö

Montage in Österreich:

– § 29 Abs 2 lit c BAO: 6 Monate

– § 5 Abs 3 OECD-MA: 12 Monate

Art 7 – Unternehmensgewinne

Page 96: Internationales Steuerrecht

Art 5 Abs 4 OECD-MA„Ungeachtet der vorstehenden Bestimmungen dieses Artikels gelten nicht als Betriebstätten:a) Einrichtungen, die ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung von

Gütern oder Waren des Unternehmens benutzt werden;b) Bestände von Gütern oder Waren des Unternehmens, die ausschließlich zur Lagerung,

Ausstellung oder Auslieferung unterhalten werden;c) Bestände von Gütern oder Waren des Unternehmens, die ausschließlich zu dem Zweck

unterhalten werden, durch ein anderes Unternehmen bearbeitet oder verarbeitet zu werden;d) eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, für das

Unternehmen Güter oder Waren einzukaufen oder Informationen zu beschaffen;e) eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, für das

Unternehmen andere Tätigkeiten auszuüben, die vorbereitender Art sind oder eine Hilfstätigkeitdarstellen;

f) eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, mehrereder unter den Buchstaben a bis e genannten Tätigkeiten auszuüben, vorausgesetzt, dass die sichdaraus ergebende Gesamttätigkeit der festen Geschäftseinrichtung vorbereitender Art ist oder eineHilfstätigkeit darstellt.“

Art 7 – Unternehmensgewinne

Page 97: Internationales Steuerrecht

Art 5 Abs 5 OECD-MA

„Ist eine Person - mit Ausnahme eines

unabhängigen Vertreters im Sinne des

Absatzes 6 – für ein Unternehmen tätig

und besitzt sie in einem Vertragsstaat die

Vollmacht, im Namen des

Unternehmens Verträge abzuschließen,

und übt sie die Vollmacht dort

gewöhnlich aus, so wird das

Unternehmen ungeachtet der Absätze 1

und 2 so behandelt, als habe es in diesem

Staat für alle von der Person für das

Unternehmen ausgeübten Tätigkeiten

eine Betriebstätte, [...].“

Abhängiger („ständiger“) Vertreter

• Betrifft nur den Unternehmer, nicht aber den

Vertreter (für diesen gilt Art 7 bzw Art 15)!

• Abhängigkeitsverhältnis (Abgrenzung zu Art

5 Abs 6 OECD-MA)

• Vertragsabschlussvollmacht• „Verträge abzuschließen“ = Unternehmens-

tätigkeit des Geschäftsherrn; es genügt, wenn

alle Einzelheiten verbindlich ausgehandelt

werden (und vom Geschäftsherrn

unterschrieben wird) – umfasst auch

„standardisiertes Bestellverfahren―

• „im Namen des Unternehmers“ = mit

bindender Wirkung

• „gewöhnlich“ = Ausmaß und Häufigkeit

hängt von der Art der Verträge und der

Geschäfts-tätigkeit des Geschäftherrn ab

• Art 5 Abs 7 OECD-MA

Art 7 – Unternehmensgewinne

Page 98: Internationales Steuerrecht

Art 5 Abs 6 OECD-MA

„Ein Unternehmen wird nicht schon

deshalb so behandelt, als habe es eine

Betriebstätte in einem Vertragsstaat, weil

es dort seine Geschäftstätigkeit durch

einen Makler, Kommissionär oder einen

anderen unabhängigen Vertreter

ausübt, sofern diese Personen im

Rahmen ihrer ordentlichen

Geschäftstätigkeit handeln.“

Unabhängiger Vertreter

• Klarstellung

• Unabhängigkeit

• Rechtliche Unabhängigkeit

(zB Kontrolle, Auskunftserteilung)

• Wirtschaftliche Unabhängigkeit

(zB Zahl der Geschäftsherrn)

• Handeln „im Rahmen ihrer ordentlichen

Geschäftstätigkeit“ – Üblicherweise im

Rahmen der Tätigkeit eines Maklers,

Kommissionärs oder Vertreters ausgeübte

Geschäftstätigkeit

Art 7 – Unternehmensgewinne

Page 99: Internationales Steuerrecht

Art 10 – Dividenden

Art 10 Abs 1 OECD-MA

„Dividenden, die eine in einem

Vertragsstaat ansässige Gesell-schaft

[Q] an eine im anderen Vertragsstaat

ansässige Person [A] zahlt, können

[dürfen] im anderen Staat [A] besteuert

werden.“

Grundzüge:

• Besteuerungsrecht grundsätzlich beim

Ansässigkeitsstaat

• Bilaterale Reichweite

• „zahlt“ = Zuwendung eines Vorteils, der

nach Abs 3 als Dividende zu qualifizieren ist

Ö-AG

Dividenden

Page 100: Internationales Steuerrecht

Art 10 Abs 2 OECD-MA„Diese Dividenden können [dürfen] jedoch auch in

dem Vertragsstaat, in dem die die Dividenden zahlendeGesellschaft ansässig ist [Q], nach dem Recht diesesStaates besteuert werden; die Steuer darf aber, wenn derNutzungsberechtigte der Dividenden eine in dem anderenVertragsstaat [A] ansässige Person ist, nicht übersteigen:

a) 5 vom Hundert des Bruttobetrages derDividenden, wenn der Nutzungsberechtigte eineGesellschaft (jedoch keine Personengesellschaft) ist, dieunmittelbar über mindestens 25 vom Hundert desKapitals der die Dividenden zahlenden Gesellschaftverfügt;

b) 15 vom Hundert des Bruttobetrags derDividenden in allen anderen Fällen.

[...].“

Quellenstaat

• Aber: Beschränktes

Besteuerungsrecht des

Quellenstaates

• 5% bei Schachteldividenden

• 15% bei sonstigen

Dividenden

• Bemessungsgrundlage =

Bruttobetrag

• Entlastung von der Doppel-

besteuerung idR durch An-

rechnung im Ansässigkeitsstaat

des Gesellschafters

• Weiter gehende Ein-

schränkungen in der MTR

Art 10 – Dividenden

Page 101: Internationales Steuerrecht

Art 10 Abs 2 OECD-MA

„Diese Dividenden können

[dürfen] jedoch auch in dem

Vertragsstaat, in dem die die

Dividenden zahlende Gesellschaft

ansässig ist [Q], nach dem Recht

dieses Staates besteuert werden; die

Steuer darf aber, wenn der

Nutzungsberechtigte der Dividenden

eine in dem anderen Vertragsstaat [A]

ansässige Person ist, nicht über-

steigen: [...].“

Konzept des Nutzungsberechtigten

Ö-AG

Dividenden

Besteuerung in X (nach Art 10 Abs 1 DBA X-Ö)?

Besteuerung in Ö (nach Art 10 Abs 2 erster Satz DBA X-Ö bzw Y-Ö)?

Besteuerung in Y (nach Art 10 Abs 1 DBA Y-Ö)?

X Y

Ö

Empfänger?Empfänger?

Art 10 – Dividenden

Page 102: Internationales Steuerrecht

Art 10 Abs 3 OECD-MA

„Der in diesem Artikel verwendete

Ausdruck „Dividenden“ bedeutet Einkünfte

aus Aktien, Genussaktien oder

Genussscheinen, Kuxen, Gründeranteilen

oder anderen Rechten – ausgenommen

Forderungen – mit Gewinnbeteiligung sowie

aus sonstigen Gesellschaftsanteilen

stammende Einkünfte, die nach dem Recht

des Staates, in dem die ausschüttende

Gesellschaft ansässig ist, den Einkünften

aus Aktien steuerlich gleichgestellt sind.―

Dividendenbegriff

• Einkünfte aus Aktien etc (inkl vGA)

• „Gesellschaftsanteile“ – Anteile an

Gesellschaften iSd Art 3 Abs 1 lit b OECD-

MA

• „Anteile“ – Abgrenzung zu Forderungen

(Art 11 OECD-MA); auch nicht zB Zu-

wendungen von Privatstiftungen (Art 21

OECD)

• „aus“ – Einkünfte aufgrund der

Gesellschafterstellung (also zB nicht

Veräußerungserlöse oder Zinsen)

• „nach dem Recht des Staates“ – Recht

des Quellenstaates wird zum

Abkommensrecht erhoben (bindet

Ansässigkeitsstaat gem Art 23 A Abs 2

OECD-MA) – Beispiel: Liquidation einer

schweizerischen KapGes (allerdings keine

„Negativdefinition―)

Art 10 – Dividenden

Page 103: Internationales Steuerrecht

Art 10 Abs 4 OECD-MA

„Die Absätze 1 und 2 sind nicht

anzuwenden, wenn der in einem

Vertragsstaat ansässige Nutzungs-

berechtigte im anderen Vertragsstaat, in

dem die die Dividenden zahlende

Gesellschaft ansässig ist, eine

Geschäftstätigkeit durch eine dort

gelegene Betriebstätte ausübt und die

Beteiligung, für die die Dividenden gezahlt

werden, tatsächlich zu dieser Betriebstätte

gehört. In diesem Fall ist Artikel 7

anzuwenden.―

BS

Ö-AG

Dividenden

In dieser Situation kraft Art 10 Abs 4 OECD-

MA kein Vorrang des Art 10 vor Art 7 (Art 7 Abs

7 OECD-MA) Dividenden rechnen zum

Betriebstättenergebnis im Quellenstaat

(Nettobesteuerung)

Art 10 – Dividenden

Page 104: Internationales Steuerrecht

Art 10 Abs 5 OECD-MA„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige

Gesellschaft Gewinne oder Einkünfte aus demanderen Vertragsstaat, so darf dieser andereStaat weder die von der Gesellschaft gezahltenDividenden besteuern, es sei denn, dass dieseDividenden an eine im anderen Staat ansässigePerson gezahlt werden oder dass die Beteiligung,für die die Dividenden gezahlt werden, tatsächlichzu einer im anderen Staat gelegenen Betriebstättegehört, noch Gewinne der Gesellschaft einerSteuer für nichtausgeschüttete Gewinneunterwerfen, selbst wenn die gezahltenDividenden oder die nichtausgeschüttetenGewinne ganz oder teilweise aus im anderenStaat erzielten Gewinnen oder Einkünftenbestehen.―

BSÖ-AG

Dividenden

Das DBA zwischen Ö und US verbietet den

USA, die von der Ö-AG in ein Drittland

ausgeschütteten Dividenden zu besteuern.

Verbot der „extraterritorialen―

Besteuerung ausgeschütteter Gewinne

Ö US

Art 10 – Dividenden

Page 105: Internationales Steuerrecht

Art 10 Abs 5 OECD-MA„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige

Gesellschaft Gewinne oder Einkünfte aus demanderen Vertragsstaat, so darf dieser andere Staatweder die von der Gesellschaft gezahltenDividenden besteuern, es sei denn, dass dieseDividenden an eine im anderen Staat ansässigePerson gezahlt werden oder dass dieBeteiligung, für die die Dividenden gezahlt werden,tatsächlich zu einer im anderen Staat gelegenenBetriebstätte gehört, noch Gewinne derGesellschaft einer Steuer für nichtausgeschütteteGewinne unterwerfen, selbst wenn die gezahltenDividenden oder die nichtausgeschüttetenGewinne ganz oder teilweise aus im anderen Staaterzielten Gewinnen oder Einkünften bestehen.―

BSÖ-AG

Dividenden

US darf nach die Dividenden als

Ansässigkeitsstaat des Gesellschafters

nach Art 10 Abs 1 (iVm Abs 5) OECD-MA

besteuern

Ö US

Art 10 – Dividenden

Page 106: Internationales Steuerrecht

Art 10 Abs 5 OECD-MA„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige

Gesellschaft Gewinne oder Einkünfte aus demanderen Vertragsstaat, so darf dieser andere Staatweder die von der Gesellschaft gezahltenDividenden besteuern, es sei denn, dass dieseDividenden an eine im anderen Staat ansässigePerson gezahlt werden oder dass dieBeteiligung, für die die Dividenden gezahltwerden, tatsächlich zu einer im anderen Staatgelegenen Betriebstätte gehört, noch Gewinneder Gesellschaft einer Steuer fürnichtausgeschüttete Gewinne unterwerfen, selbstwenn die gezahlten Dividenden oder die nichtaus-geschütteten Gewinne ganz oder teilweise aus imanderen Staat erzielten Gewinnen oder Einkünftenbestehen.―

BS1Ö-AG

Dividenden

US darf die Dividenden als

Betriebstättenstaat (BS2) nach

Art 7 OECD-MA besteuern

(Art 21 Abs 2 OECD-MA)

Ö US

BS2

Art 10 – Dividenden

Page 107: Internationales Steuerrecht

Art 11 – Zinsen

Art 11 Abs 1 OECD-MA

„Zinsen, die aus einem Vertragsstaat

[Q] stammen und an eine im anderen

Vertragsstaat [A] ansässige Person

gezahlt werden, können [dürfen] im

anderen Staat [A] besteuert werden.“

Grundzüge:

• Besteuerungsrecht grundsätzlich beim

Ansässigkeitsstaat

• Bilaterale Reichweite

• „gezahlt“ = Erfüllung des Zinsanspruchs

• „stammen“ = Art 11 Abs 5 OECD-MA

Ö-AG

Zinsen

Page 108: Internationales Steuerrecht

Art 11 Abs 2 OECD-MA

„Diese Zinsen können [dürfen] jedoch

auch in dem Vertragsstaat, aus dem sie

stammen [Q], nach dem Recht dieses

Staates besteuert werden; die Steuer darf

aber, wenn der Nutzungsberechtigte der

Zinsen eine in dem anderen Vertragsstaat

ansässige Person ist, 10 vom Hundert des

Bruttobetrags der Zinsen nicht übersteigen.

Die zuständigen Behörden der

Vertragsstaaten regeln in gegenseitigem

Einvernehmen, wie diese

Begrenzungsbestimmung durchzuführen ist.“

Quellenstaat

• Aber: Beschränktes Besteuerungsrecht

des Quellenstaates

• 10% vom Bruttobetrag

• Entlastung von der Doppelbesteuerung

idR durch Anrechnung im

Ansässigkeitsstaat des Empfängers

• Weiter gehende Einschränkungen durch

die Zinsen-Lizenzgebühren-RL

Art 11 – Zinsen

Page 109: Internationales Steuerrecht

Art 11 Abs 3 OECD-MA

„Der in diesem Artikel verwendete

Ausdruck „Zinsen“ bedeutet Einkünfte aus

Forderungen jeder Art, auch wenn die

Forderungen durch Pfandrechte an

Grundstücken gesichert oder mit einer

Beteiligung am Gewinn des Schuldners

ausgestattet sind, und insbesondere

Einkünfte aus öffentlichen Anleihen und aus

Obligationen einschließlich der damit

verbundenen Aufgelder und der Gewinne

aus Losanleihen. Zuschläge für verspätete

Zahlung gelten nicht als Zinsen im Sinne

dieses Artikels.―

Zinsenbegriff

• Zinsen = Entgelt für die Nutzung von

Kapital

• Auch: Einkünfte als stiller Gesellschafter

und aus partiarischen Darlehen

• Auch: Hypothekenzinsen (Abgrenzung zu

Art 6 OECD-MA)

• Nicht aber zB Verzugszinsen oder

Vertragsstrafen

Art 11 – Zinsen

Page 110: Internationales Steuerrecht

Art 11 Abs 4 OECD-MA

„Die Absätze 1 und 2 sind nicht

anzuwenden, wenn der in einem

Vertragsstaat ansässige Nutzungs-

berechtigte [A] im anderen Vertragsstaat

[Q], aus dem die Zinsen stammen, eine

Geschäftstätigkeit durch eine dort

gelegene Betriebstätte ausübt und die

Forderung, für die die Zinsen gezahlt

werden, tatsächlich zu dieser Betriebstätte

gehört. In diesem Fall ist Artikel 7

anzuwenden.―

BS

Zinsen

Darlehen

In dieser Situation kraft Art 11 Abs 4 OECD-MA

kein Vorrang des Art 11 vor Art 7 (Art 7 Abs 7

OECD-MA) Zinsen rechnen zum

Betriebstättenergebnis im Quellenstaat

(Nettobesteuerung)

Art 11 – Zinsen

Page 111: Internationales Steuerrecht

Art 11 Abs 5 OECD-MA

„Zinsen gelten dann als aus einem

Vertragsstaat stammend, wenn der

Schuldner eine in diesem Staat

ansässige Person ist. Hat aber der

Schuldner der Zinsen, ohne Rücksicht

darauf, ob er in einem Vertragsstaat

ansässig ist oder nicht, in einem

Vertragsstaat eine Betriebstätte und ist die

Schuld, für die die Zinsen gezahlt werden,

für Zwecke der Betriebstätte eingegangen

worden und trägt die Betriebstätte die

Zinsen, so gelten die Zinsen als aus dem

Staat stammend, in dem die Betriebstätte

liegt.―

Quellenbestimmung

• Art 11 Abs 1 OECD-MA: „ Zinsen, die aus

einem Vertragsstaat stammen―

• „stammen― = Quelle bestimmt sich nach der

Ansässigkeit des Schuldners

Art 11 – Zinsen

Page 112: Internationales Steuerrecht

Art 11 Abs 5 OECD-MA„Zinsen gelten dann als aus einem

Vertragsstaat stammend, wenn derSchuldner eine in diesem Staat ansässigePerson ist. Hat aber der Schuldner derZinsen, ohne Rücksicht darauf, ob er ineinem Vertragsstaat ansässig ist odernicht, in einem Vertragsstaat eineBetriebstätte und ist die Schuld, für diedie Zinsen gezahlt werden, für Zweckeder Betriebstätte eingegangen wordenund trägt die Betriebstätte die Zinsen, sogelten die Zinsen als aus dem Staatstammend, in dem die Betriebstätte liegt.―

BSY-AG

Zinsen

Y Z

X

• Y-Z und X-Z DBA: Z ist Quellenstaat und darf

nach Art 11 Abs 2 OECD-MA besteuern

(X rechnet an [?])

• X-Y DBA: Art 11 Abs 5 findet keine Anwendung,

dh Y ist Quellenstaat und darf nach Art 11 Abs 2

OECD-MA besteuern (X rechnet an [?])

Art 11 – Zinsen

Page 113: Internationales Steuerrecht

Art 11 Abs 5 OECD-MA„Zinsen gelten dann als aus einem

Vertragsstaat stammend, wenn derSchuldner eine in diesem Staat ansässigePerson ist. Hat aber der Schuldner derZinsen, ohne Rücksicht darauf, ob er ineinem Vertragsstaat ansässig ist odernicht, in einem Vertragsstaat eineBetriebstätte und ist die Schuld, für diedie Zinsen gezahlt werden, für Zweckeder Betriebstätte eingegangen wordenund trägt die Betriebstätte die Zinsen, sogelten die Zinsen als aus dem Staatstammend, in dem die Betriebstätte liegt.―

BSY-AG

Zinsen

Y Z

• Y darf nicht nach Art 11 Abs 2 OECD-MA

besteuern, da Art 11 Abs 5 anwendbar ist

• Zinsen stammen aus Z Bilaterale Reichweite

• Z besteuert nach Art 7 oder 21 OECD-MA

Art 11 – Zinsen

Page 114: Internationales Steuerrecht

Art 12 – Lizenzgebühren

Art 12 Abs 1 OECD-MA

„Lizenzgebühren, die aus einem

Vertragsstaat stammen [Q] und deren

Nutzungsberechtigter eine im anderen

Vertragsstaat ansässige Person ist [A],

können [dürfen] nur im anderen Staat

[A] besteuert werden.“

Grundzüge:

• Ausschließliches Besteuerungsrecht im

Ansässigkeitsstaat

• Bilaterale Reichweite

• „stammen“ = Wohnsitz des Schuldners

• In realen DBA (und im UN-MA)

beschränktes Besteuerungsrecht des

Quellenstaates

Ö-AG

Lizenzgebühren

Page 115: Internationales Steuerrecht

Art 12 Abs 1 OECD-MA

„Lizenzgebühren, die aus einem

Vertragsstaat stammen [Q] und deren

Nutzungsberechtigter eine im anderen

Vertragsstaat ansässige Person ist [A],

können [dürfen] nur im anderen Staat [A]

besteuert werden.“

Ö-AG

Lizenz-

gebühren

X Y

Q

- Kein DBA

- Art 21 OECD-MA

Nutzungs-

berechtigter

Art 12 – Lizenzgebühren

Page 116: Internationales Steuerrecht

Art 12 Abs 2 OECD-MA„Der in diesem Artikel verwendete

Ausdruck „Lizenzgebühren“ bedeutetVergütungen jeder Art, die für dieBenutzung oder für das Recht aufBenutzung von Urheberrechten anliterarischen, künstlerischen oderwissenschaftlichen Werken, ein-schließlich kinematographischer Filme,von Patenten, Marken, Mustern oderModellen, Plänen, geheimen Formelnoder Verfahren oder für die Mitteilunggewerblicher, kaufmännischer oderwissenschaftlicher Erfahrungen gezahltwerden.“

Lizenzgebührenbegriff

• Unterscheidung zwischen Überlassung des

Lizenzgegenstandes zur Nutzung und der

Übertragung der Substanz durch

Veräußerung

• Abgrenzung zwischen Mitteilung von

Erfahrungen und Beratungsleistungen

Art 12 – Lizenzgebühren

Page 117: Internationales Steuerrecht

Art 12 Abs 3 OECD-MA

„Absatz 1 ist nicht anzuwenden,

wenn der in einem Vertragsstaat

ansässige Nutzungsberechtigte im

anderen Vertragsstaat, aus dem die

Lizenzgebühren stammen, eine

Geschäftstätigkeit durch eine dort

gelegene Betriebstätte ausübt und die

Rechte oder Vermögenswerte, für die die

Lizenzgebühren gezahlt werden,

tatsächlich zu dieser Betriebstätte

gehören. In diesem Fall ist Artikel 7

anzuwenden.“

BS

Ö-AG

Lizenz-

gebühren

Überlassung von

Urheberrechten

In dieser Situation kraft Art 12 Abs 3 OECD-

MA kein Vorrang des Art 12 vor Art 7 (Art 7 Abs

7 OECD-MA) Lizenzgebühren rechnen zum

Betriebstättenergebnis im Quellenstaat

(Nettobesteuerung)

Art 12 – Lizenzgebühren

Page 118: Internationales Steuerrecht

Art 13 – Veräußerungsgewinne

Art 13 Abs 1 OECD-MA

„Gewinne, die eine in einem

Vertragsstaat ansässige Person aus der

Veräußerung unbeweglichen Vermögens

im Sinne des Artikels 6 bezieht, das im

anderen Vertragsstaat liegt, können

[dürfen] im anderen Staat besteuert

werden.“

Grundzüge:

• Parallele zu Art 6 OECD-MA Zuweisung

an den Belegenheitsstaat

BS

Veräußerung

Art 13 Abs 5 OECD-MA!

Page 119: Internationales Steuerrecht

Art 13 Abs 2 OECD-MA

„Gewinne aus der Veräußerung

beweglichen Vermögens, das

Betriebsvermögen einer Betriebstätte ist,

die ein Unternehmen eines

Vertragsstaats im anderen Vertragsstaat

hat, einschließlich der-artiger Gewinne,

die bei der Veräußerung einer solchen

Betriebstätte (allein oder mit dem übrigen

Unternehmen) erzielt werden, können

[dürfen] im anderen Staat besteuert

werden.“

Grundzüge:

• Parallele zu Art 7 OECD-MA Zuweisung

an den Betriebstättenstaat

BSVeräußerung

Art 13 – Veräußerungsgewinne

Page 120: Internationales Steuerrecht

Art 13 Abs 4 OECD-MA

„Gewinne, die eine in einem

Vertragsstaat ansässige Person aus der

Veräußerung von Anteilen bezieht, deren

Wert zu mehr als 50 vom Hundert

unmittelbar oder mittelbar auf

unbeweglichem Vermögen beruht, das

im anderen Vertragsstaat liegt, können

[dürfen] im anderen Staat besteuert

werden.“

Immobiliengesellschaften

• Veräußerung von Anteilen an Immobilien-

gesellschaften Gleichstellung mit der

Veräußerung von Immobilien

Veräußerung

X-AG

Art 13 – Veräußerungsgewinne

Page 121: Internationales Steuerrecht

Art 13 Abs 5 OECD-MA

„Gewinne aus der Veräußerung des in

den Absätzen 1, 2, 3 [Veräußerung von

Seeschiffen und Luftfahrzeugen] und 4

nicht genannten Vermögens können

[dürfen] nur in dem Vertragsstaat

besteuert werden, in dem der

Veräußerer ansässig ist.“

Immobiliengesellschaften

• Pendant zu Art 21 OECD-MA

• Umfasst zB

• Aktien und andere Gesellschaftsanteile

• Forderungen

• Know-how

• Patente

• Problembereich: Wegzugsbesteuerung

Veräußerung

X-AG

Veräußerung:

– § 30 EStG?

– § 31 EStG?

Ö

Art 13 – Veräußerungsgewinne

Page 122: Internationales Steuerrecht

Art 15 – Unselbständige Arbeit

Art 15 Abs 1 OECD-MA„Vorbehaltlich der Artikel 16

[Aufsichtsrats- und Verwaltungs-ratsvergütungen], 18 [Ruhegehälter] und19 [Öffentlicher Dienst] können [dürfen]Gehälter, Löhne und ähnlicheVergütungen, die eine in einemVertragsstaat ansässige Person [A]aus unselbständiger Arbeit bezieht,nur in diesem Staat [A] besteuertwerden, es sei denn, die Arbeit wird imanderen Vertragsstaat ausgeübt [B].Wird die Arbeit dort ausgeübt, so können[dürfen] die dafür bezogenenVergütungen im anderen Staat besteuertwerden.“

X-AG

Wohnsitz

Arbeitgeber

Verwertung

der Arbeit

Ö

A

Y

Page 123: Internationales Steuerrecht

Art 15 Abs 1 OECD-MA„Vorbehaltlich der Artikel 16

[Aufsichtsrats- und Verwaltungs-ratsvergütungen], 18 [Ruhegehälter] und19 [Öffentlicher Dienst] können [dürfen]Gehälter, Löhne und ähnlicheVergütungen, die eine in einemVertragsstaat ansässige Person [A]aus unselbständiger Arbeit bezieht,nur in diesem Staat [A] besteuertwerden, es sei denn, die Arbeit wird imanderen Vertragsstaat ausgeübt [B].Wird die Arbeit dort ausgeübt, so können[dürfen] die dafür bezogenenVergütungen im anderen Staat besteuertwerden.“

Y-AG Wohnsitz

Arbeitgeber

A

B

Y

Art 15 – Unselbständige Arbeit

Page 124: Internationales Steuerrecht

Art 15 Abs 1 OECD-MA„Vorbehaltlich der Artikel 16

[Aufsichtsrats- und Verwaltungs-ratsvergütungen], 18 [Ruhegehälter] und19 [Öffentlicher Dienst] können [dürfen]Gehälter, Löhne und ähnlicheVergütungen, die eine in einemVertragsstaat ansässige Person [A]aus unselbständiger Arbeit bezieht,nur in diesem Staat besteuert werden,es sei denn, die Arbeit wird im anderenVertragsstaat [B] ausgeübt. Wird dieArbeit dort ausgeübt, so können [dürfen]die dafür bezogenen Vergütungen imanderen Staat besteuert werden.“

Y-AG

Arbeitgeber

A

B

Wohnsitz

Art 15 – Unselbständige Arbeit

Page 125: Internationales Steuerrecht

Art 15 Abs 2 OECD-MA„Ungeachtet des Absatzes 1 können [dürfen]

Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaatansässige Person [A] für eine im anderenVertragsstaat [B] ausgeübte unselbständige Arbeitbezieht, nur im erstgenannten Staat [A] besteuertwerden, wenn

a) der Empfänger sich im anderen Staat [B]insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalbeines Zeitraums von 12 Monaten, der während desbetreffenden Steuerjahres beginnt oder endet,aufhält und

b) die Vergütungen von einem Arbeitgeberoder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, dernicht im anderen Staat [B] ansässig ist, und

c) die Vergütungen nicht von einerBetriebstätte getragen werden, die der Arbeitgeberim anderen Staat [B] hat.―

Übersicht – Wird die Tätigkeit im

Beschäftigungsstaat [B] ausgeübt,

darf

• Ansässigkeitsstaat [A]

besteuern, wenn

• weniger als 183 Tage in B,

und

• Arbeitgeber nicht in B, und

• keine Betriebstätte in B die

Vergütungen trägt

• Beschäftigungsstaat [B]

besteuern, wenn

• mehr als 183 Tage in B, oder

• Arbeitgeber in B, oder

• Betriebstätte in B die

Vergütungen trägt

• Grenzgängerrelegungen

Art 15 – Unselbständige Arbeit

Page 126: Internationales Steuerrecht

Art 15 Abs 2 OECD-MA„Ungeachtet des Absatzes 1 können [dürfen]

Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaatansässige Person [A] für eine im anderenVertragsstaat [B] ausgeübte unselbständige Arbeitbezieht, nur im erstgenannten Staat [A] besteuertwerden, wenn

a) der Empfänger sich im anderen Staat [B]insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalbeines Zeitraums von 12 Monaten, der währenddes betreffenden Steuerjahres beginnt oderendet, aufhält und

b) die Vergütungen von einem Arbeitgeber oderfür einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht imanderen Staat [B] ansässig ist, und

c) die Vergütungen nicht von einer Betriebstättegetragen werden, die der Arbeitgeber im anderenStaat [B] hat.―

Beispiele:

Jahr 1: Monate 4-12

Jahr 1: Monate 8-12

Jahr 2: Monate 1-4

Jahr 1: Monate 1-3 und 8-12

Jahr 2: Monate 4-8

Jahr 1: Monate 1-3 und 10-12

Jahr 2: Monate 6-9

Jahr 1: Monate 1-12

Jahr 2: Monat 12

Art 15 – Unselbständige Arbeit

Page 127: Internationales Steuerrecht

Art 15 Abs 2 OECD-MA„Ungeachtet des Absatzes 1 können [dürfen]

Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaatansässige Person [A] für eine im anderenVertragsstaat [B] ausgeübte unselbständige Arbeitbezieht, nur im erstgenannten Staat [A] besteuertwerden, wenn

a) der Empfänger sich im anderen Staat [B]insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalbeines Zeitraums von 12 Monaten, der während desbetreffenden Steuerjahres beginnt oder endet,aufhält und

b) die Vergütungen von einem Arbeitgeberoder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, dernicht im anderen Staat [B] ansässig ist, und

c) die Vergütungen nicht von einer Betriebstättegetragen werden, die der Arbeitgeber im anderenStaat [B] hat.―

X-AG

Arbeitgeber

B

Wohnsitz

Vergütungen

A

Art 15 – Unselbständige Arbeit

Page 128: Internationales Steuerrecht

Art 15 Abs 2 OECD-MA„Ungeachtet des Absatzes 1 können [dürfen]

Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaatansässige Person [A] für eine im anderenVertragsstaat [B] ausgeübte unselbständige Arbeitbezieht, nur im erstgenannten Staat [A] besteuertwerden, wenn

a) der Empfänger sich im anderen Staat [B]insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalbeines Zeitraums von 12 Monaten, der während desbetreffenden Steuerjahres beginnt oder endet,aufhält und

b) die Vergütungen von einem Arbeitgeberoder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, dernicht im anderen Staat [B] ansässig ist, und

c) die Vergütungen nicht von einer Betriebstättegetragen werden, die der Arbeitgeber im anderenStaat [B] hat.―

L

Doppelt

ansässiger

Arbeitgeber

B

Wohnsitz

Vergütungen

W

Art 4 Abs 1 OECD-MA?

Art 4 Abs 3 OECD-MA?

A

Art 15 – Unselbständige Arbeit

Page 129: Internationales Steuerrecht

Art 15 Abs 2 OECD-MA„Ungeachtet des Absatzes 1 können [dürfen]

Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaatansässige Person [A] für eine im anderenVertragsstaat [B] ausgeübte unselbständige Arbeitbezieht, nur im erstgenannten Staat [A] besteuertwerden, wenn

a) der Empfänger sich im anderen Staat [B]insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalbeines Zeitraums von 12 Monaten, der während desbetreffenden Steuerjahres beginnt oder endet,aufhält und

b) die Vergütungen von einem Arbeitgeber oderfür einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht imanderen Staat [B] ansässig ist, und

c) die Vergütungen nicht von einerBetriebstätte getragen werden, die derArbeitgeber im anderen Staat [B] hat.―

X-AG

Arbeitgeber

B

Wohnsitz

Vergütungen

BS

A

Art 15 – Unselbständige Arbeit

Page 130: Internationales Steuerrecht

Art 18 – Ruhegehälter

Art 18 OECD-MA

„Vorbehaltlich des Artikels 19 Absatz

2 können [dürfen] Ruhegehälter und

ähnliche Vergütungen, die einer in einem

Vertragsstaat ansässigen Person [A] für

frühere unselbständige Arbeit gezahlt

werden, nur in diesem Staat [A]

besteuert werden.“

Übersicht

• Ausschließliche Zuteilung an den

Ansässigkeitsstaat des Empfängers

• „Ruhegehälter― = Rechtsgrund unmittelbar

im beendeten Arbeitsverhältnis (sonst Art 15

oder Art 21 OECD-MA)• Umfasst zB Einmalzahlungen mit

Vorsorgecharakter, Überbrückungshilfen

• Unklar bei Abfertigungen, Abfindungen etc

• Nicht aber bei Zahlungen aus früherem

Arbeitsverhältnis (Art 15 OECD-MA)

• Pensionen aus der gesetzlichen

Sozialversicherung? Art 18 vs Art 21

OECD-MA

• Nicht umfasst sind Ruhegehälter aus dem

öffentlichen Dienst (Art 19 Abs 2 OECD-MA)

Grundsätzlich Kassenstaatsprinzip

Page 131: Internationales Steuerrecht

Art 21 – Andere Einkünfte

Art 21 Abs 1 OECD-MA

„Einkünfte einer in einem

Vertragsstaat ansässigen Person, die in

den vorstehenden Artikeln nicht

behandelt wurden, können [dürfen] ohne

Rücksicht auf ihre Herkunft nur in diesem

Staat besteuert werden.“

Übersicht

• Auffangklausel

• Ausschließliche Zuteilung an den

Ansässigkeitsstaat des Empfängers

• Art 7 vs Art 21 OECD-MA

• Art 13 Abs 5 vs Art 21 OECD-MA

Page 132: Internationales Steuerrecht

Art 21 Abs 2 OECD-MA

„Absatz 1 ist auf andere Einkünfte als

solche aus unbeweglichem Vermögen im

Sinne des Artikels 6 Absatz 2 nicht anzu-

wenden, wenn der in einem

Vertragsstaat ansässige Empfänger

im anderen Vertragsstaat eine

Geschäftstätigkeit durch eine dort

gelegene Betriebstätte ausübt und die

Rechte oder Vermögenswerte, für die die

Einkünfte gezahlt werden, tatsächlich zu

dieser Betriebstätte gehören. In diesem

Fall ist Artikel 7 anzuwenden.“ BS1Ö-AG

Dividenden

Ö US

BS2

US darf die Dividenden als

Betriebstättenstaat (BS2) nach

Art 7 OECD-MA besteuern

(Art 21 Abs 2 iVm Art 10 Abs 5 OECD-MA)

Art 21 – Andere Einkünfte

Page 133: Internationales Steuerrecht

133

Teil II-4

Methoden zur Vermeidung der

Doppelbesteuerung

(Art 23A und 23B OECD-MA)

Page 134: Internationales Steuerrecht

Befreiungsmethode (Art 23A)

Art 23A Abs 1 OECD-MA„Bezieht eine in einem Vertragsstaat

ansässige Person [A] Einkünfte [...] undkönnen [dürfen] diese Einkünfte [...] nachdiesem Abkommen im anderenVertragsstaat [Q] besteuert werden, sonimmt der erstgenannte Staat [A]vorbehaltlich der Absätze 2 und 3 dieseEinkünfte [....] von der Besteuerung aus.―

Art 23A Abs 3 OECD-MA„Einkünfte [...] einer in einem

Vertragsstaat ansässigen Person [A], dienach dem Abkommen von der Besteuerungin diesem Staat [A] auszunehmen sind,können [dürfen] gleichwohl in diesem Staat[A] bei der Festsetzung der Steuer für dasübrige Einkommen [...] der Personeinbezogen werden.―

Befreiungsmethode mit

Progressionsvorbehalt

– Schritt 1: Berechnung des zu

veranlagenden Einkommens (samt

Verlusten)

– Schritt 2: Berechnung der ESt/KSt

als ob kein DBA bestünde (samt

Absetzbeträgen)

– Schritt 3: Ermittlung des Durch-

schnittssteuersatzes

– Schritt 4: Anwendung des

Durchschnittssteuersatzes auf

jenen Teil des Einkommens, der

nach dem DBA in Österreich

besteuert werden darf

Page 135: Internationales Steuerrecht

Art 23A Abs 2 OECD-MA„Bezieht eine in einem Vertragsstaat

ansässige Person [A] Einkünfte, die nach denArtikeln 10 und 11 im anderen Vertragsstaat [Q]besteuert werden können [dürfen], so rechnetder erstgenannte Staat [A] auf die vomEinkommen dieser Person zu erhebende Steuerden Betrag an, der der im anderen Staat [Q]gezahlten Steuer entspricht. Der anzurechnendeBetrag darf jedoch den Teil der von derAnrechnung ermittelten Steuer nichtübersteigen, der auf die aus dem anderenStaat [Q] bezogenen Einkünfte entfällt.―

• Im Befreiungssystem Anwendung der Anrechnungsmethode bei passiven Einkünften (Dividenden und Zinsen)

• Einschränkungen der Anrechnung• Nur tatsächlich bezahlte

Steuern sind anrechenbar• Ausnutzung ausländischer

Steuervorteile ist Anrechnungsvoraussetzung

• Proportionalanrechnung (Anrechnungshöchstbetrag)

• Per country limitation• § 37 Abs 8 EStG

Befreiungsmethode (Art 23A)

Page 136: Internationales Steuerrecht

Anrechnungsmethode (Art 23B)

Art 23B Abs 1 OECD-MA„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige

Person [A] Einkünfte [...] und können [dürfen]diese Einkünfte oder dieses Vermögen nachdiesem Abkommen im anderen Vertragsstaat [Q]besteuert werden, so rechnet der erstgenannteStaat [A]

a) auf die vom Einkommen dieser Person zuerhebende Steuer den Betrag an, der der imanderen Staat [Q] gezahlten Steuer vomEinkommen entspricht;

[...]Der anzurechnende Betrag darf jedoch [...] den

Teil der vor der Anrechnung er-mittelten Steuervom Einkommen [...] nicht übersteigen, der auf dieEinkünfte, die im anderen Staat [Q] besteuertwerden können [dürfen] [...], entfällt.―

Anrechnungsmethode• Nur tatsächlich bezahlte Steuern

sind anrechenbar• Ausnutzung ausländischer

Steuervorteile ist Anrechnungsvoraussetzung

• Proportionalanrechnung (Anrechnungshöchstbetrag)

• Per country limitation

Page 137: Internationales Steuerrecht

Entlastung

GewBetr

18.000

Ö

X

Ö-AG

Y

10.000 abzgl 25% KESt

10.000 abzgl

30% QSt

5.000

Zinsen aus

Privatdarlehen Mieteinkünfte

GewBetr

Page 138: Internationales Steuerrecht

Entlastung

• Schritt 1: Berechnung des zu veranlagenden Einkommens

Inländische Ausschüttung (endbesteuert) 0Inländischer Gewerbebetrieb 18.000Ausländische Zinsen 10.000Ausländische Mieteinkünfte 5.000Welteinkommen 33.000

• Schritt 2 und Schritt 3: Berechnung der ESt/KSt als ob kein DBA bestünde (samt Absetzbeträgen) und Ermittlung des Durchschnittssteuersatzes

• Schritt 4: Anwendung des Durchschnittssteuersatzes auf jenen Teil des Einkommens, der nach dem DBA in Österreich besteuert werden darf

Welteinkommen 33.000Freizustellende Auslandseinkünfte -5.000Einkommen gem DBA =28.000Davon 15,93% 4.460Anrechnung ausländischer Steuer -1.593Veranlagte Einkommensteuer =2.867

5.257 26.000

5.750 11.33525.000) - (Einkommen

15,93%

33.000

5.257

3.000 1.593 10.00033.000

5.257

Page 139: Internationales Steuerrecht

139

Teil II-5

Exkurse: Qualifikationskonflikte und

Dreieckssituationen

Page 140: Internationales Steuerrecht

140

Teil II-5a

Qualifikationskonflikte

Page 141: Internationales Steuerrecht

Qualifikationskonflikte

Art 23A Abs 1 OECD-MA„Bezieht eine in einem Vertragsstaat

ansässige Person [A] Einkünfte [...] undkönnen [dürfen] diese Einkünfte [...] nachdiesem Abkommen im anderenVertragsstaat [Q] besteuert werden, sonimmt der erstgenannte Staat [A]vorbehaltlich der Absätze 2 und 3 dieseEinkünfte [....] von der Besteuerung aus.―

Art 23A Abs 4 OECD-MA„Absatz 1 gilt nicht für Einkünfte [...] einer

in einem Vertragsstaat ansässigen Person[A], wenn der andere Vertragsstaat [Q]dieses Abkommen so anwendet, dass er [Q]diese Einkünfte [...] von der Besteuerungausnimmt oder Absatz 2 des Artikels 10oder des Artikels 11 auf diese Einkünfteanwendet.―

Qualifikationskonflikte

– Unterschiede im nationalen

Recht

– Unterschiede bei der Anwendung

des DBA

– Konsequenzen

– Doppelbesteuerung

– Doppelte Nichtbesteuerung

Page 142: Internationales Steuerrecht

Art 23A Abs 1 OECD-MA

„Bezieht eine in einem

Vertragsstaat ansässige Person [A]

Einkünfte [...] und können [dürfen]

diese Einkünfte [...] nach diesem

Abkommen im anderen

Vertragsstaat [Q] besteuert werden,

so nimmt der erstgenannte Staat [A]

vor-behaltlich der Absätze 2 und 3

diese Einkünfte [....] von der

Besteuerung aus.―

Veräußerung

Vermögen

Hybrid

• Staat A: Hybrid = Körperschaft Art 13 Abs 5

OECD-MA

• Staat Q: Hybrid = Transparent Art 13 Abs 1

bzw 2 OECD-MA

• Lösung: A muss befreien, da Q „nach diesem

Abkommen― besteuern durfte (Art 23 Tz 32.4

OECD-MK)

A

Q

Qualifikationskonflikte

Page 143: Internationales Steuerrecht

Art 23A Abs 1 OECD-MA

„Bezieht eine in einem

Vertragsstaat ansässige Person [A]

Einkünfte [...] und können [dürfen]

diese Einkünfte [...] nach diesem

Abkommen im anderen

Vertragsstaat [Q] besteuert werden,

so nimmt der erstgenannte Staat [A]

vor-behaltlich der Absätze 2 und 3

diese Einkünfte [....] von der

Besteuerung aus.―

Veräußerung

Vermögen

• Staat A: Veräußertes Vermögen gehört nicht zur

BS, daher Art 13 Abs 5 OECD-MA

• Staat Q: Veräußertes Vermögen gehört zur BS,

daher Art 13 Abs 2 OECD-MA

• Lösung: A muss keine Entlastung gewähren, da

Konflikt auf unterschiedlicher Auslegung des DBA

beruht (Art 23 Tz 32.5 OECD-MK) Effektive

Doppelbesteuerung Verständigungsverfahren

A

QBS

Qualifikationskonflikte

Page 144: Internationales Steuerrecht

Art 23A Abs 1 OECD-MA„Bezieht eine in einem Vertragsstaat

ansässige Person [A] Einkünfte [...] undkönnen [dürfen] diese Einkünfte [...] nachdiesem Abkommen im anderenVertragsstaat [Q] besteuert werden, sonimmt der erstgenannte Staat [A]vorbehaltlich der Absätze 2 und 3 dieseEinkünfte [....] von der Besteuerung aus.―

Art 23A Abs 4 OECD-MA„Absatz 1 gilt nicht für Einkünfte [...]

einer in einem Vertragsstaat ansässigenPerson [A], wenn der andere Vertragsstaat[Q] dieses Abkommen so anwendet,dass er [Q] diese Einkünfte [...] von derBesteuerung ausnimmt oder Absatz 2 desArtikels 10 oder des Artikels 11 auf dieseEinkünfte anwendet.―

Veräußerung

A

Q

• Staat Q: Besteuert den Veräußerungs-

gewinn nach innerstaatlichem Recht

nicht, obwohl er nach Art 13 Abs 1

OECD-MA besteuern dürfte

• Lösung: A muss (trotzdem) befreien

effektive Doppelnichtbesteuerung (Art

23 Tz 56.2 OECD-MK)

• Gegenschluss zu Art 23A Abs 4 OECD-

MA: „dieses Abkommen―

Qualifikationskonflikte

Page 145: Internationales Steuerrecht

Art 23A Abs 1 OECD-MA„Bezieht eine in einem Vertragsstaat

ansässige Person [A] Einkünfte [...] undkönnen [dürfen] diese Einkünfte [...] nachdiesem Abkommen im anderenVertragsstaat [Q] besteuert werden, sonimmt der erstgenannte Staat [A]vorbehaltlich der Absätze 2 und 3 dieseEinkünfte [....] von der Besteuerung aus.―

Art 23A Abs 4 OECD-MA„Absatz 1 gilt nicht für Einkünfte [...]

einer in einem Vertragsstaat ansässigenPerson [A], wenn der andere Vertragsstaat[Q] dieses Abkommen so anwendet,dass er [Q] diese Einkünfte [...] von derBesteuerung ausnimmt oder Absatz 2 desArtikels 10 oder des Artikels 11 auf dieseEinkünfte anwendet.―

Veräußerung

Vermögen

Hybrid

A

Q

• Staat A: Hybrid = Transparent

Art 13 Abs 1 oder 2 OECD-MA

• Staat Q: Hybrid = Körperschaft

Art 13 Abs 5 OECD-MA

• Lösung: A muss nicht befreien, da

Staat Q „dieses Abkommen so

anwendet―, dass er die Einkünfte

ausnimmt (Art 23A Abs 4 OECD-MA)

Qualifikationskonflikte

Page 146: Internationales Steuerrecht

Qualifikationskonflikte

Grund für den

KonfliktDoppelbesteuerung Doppelnichtbesteuerung

Nationales Recht

Art 23A Abs 1 OECD-MA

Doppelbesteuerung

Einfachbesteuerung

(A muss befreien)

E contrario Art 23A Abs 4 OECD-MA

Doppelnichtbesteuerung

Doppelnichtbesteuerung

DBA

Art 23A Abs 1 OECD-MA

Doppelbesteuerung

Doppelbesteuerung

(Verständigungsverfahren)

Art 23A Abs 4 OECD-MA

Doppelnichtbesteuerung

Einfachbesteuerung

(A muss nicht befreien)

Page 147: Internationales Steuerrecht

147

Teil II-5a

Triangular Cases

(Dreiecksverhältnisse)

Page 148: Internationales Steuerrecht

Übersicht

Triangular Cases (Dreiecksverhältnisse)

- Doppelbesteuerungsabkommen Regelung bilateraler Verhältnisse

- OECD, Triangular Cases (1992) Art 24 Tz 49 bis 54 OECD-MK

- Wesentliche Fallgruppen von Dreiecksverhältnissen

Betriebsstätten (BS)

als Empfänger von Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren

als Zahler von Zinsen

Doppelt ansässige Gesellschaften (DRC)

als Zahler von Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren

als Empfänger von Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren

als Arbeitgeber

Page 149: Internationales Steuerrecht

149

Teil II-5a-1

Betriebsstätten als Empfänger von Dividenden,

Zinsen und Lizenzgebühren

Page 150: Internationales Steuerrecht

Problemstellung

Betriebsstätten als Empfänger von Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren

Traditionelle Sichtweise

- Staat S (Quellenstaat)

Quellensteuer nach R-S DBA

Keine Anwendung des P-S DBA, zumal die BS keine in P ansässige Person ist

- Staat R (Ansässigkeitsstaat)

Anrechnungsmethode im P-R DBA

Anrechnung der P-Steuer auf die BS

Anrechnung der S-Quellensteuer Problem des Anrechnungshöchst-betrages (AHB)

Befreiungsmethode im P-R DBA

Befreit BS-Gewinne nach P-R DBA

Selbst wenn gewillt, S-Quellensteuer nach R-S DBA anzurechnen, wegen Befreiung der BS-Gewinne oftmals kein Anrechnungssubstrat

A

BS

P R

S

Dividenden,

Zinsen,

Lizenzgebühren

Page 151: Internationales Steuerrecht

Traditionelle Sichtweise

- Staat P (Betriebsstättenstaat)

Besteuerung der BS-Gewinne nach Art 7 P-R DBA (einschließlich Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren)

P-S DBA mangels Eigenschaft der BS als ansässige Person nicht anwendbar ( Saint-Gobain)

Anrechnung der S-Quellensteuer?

Oftmals nach nationalem Recht, wenn die Anrechnungsmethode die innerstaatliche Methode zur Vermeidung der Doppelbesteuerung ist (limitiert auf Banken zB im UK)

Anwendung des P-S DBA über ein Verständigungsverfahren (Art 25 OECD-MA)

Anrechnungsverpflichtung über die Nichtdiskriminierungsklausel in Art 24 Abs 3 des P-R DBA? Art 24 Tz 49 bis 54 OECD-MK

A

BS

P R

S

Dividenden,

Zinsen,

Lizenzgebühren

Problemstellung

Page 152: Internationales Steuerrecht

Besteuerung im Betriebsstättenstaat

Staat P Nichtdiskriminierung nach Art 24 Abs 3 des P-R DBA

- „Die Besteuerung einer Betriebstätte, die ein Unternehmen eines Vertragsstaats im anderen Vertragsstaat hat, darf in dem anderen Staat nicht ungünstiger sein als die Besteuerung von Unternehmen des anderen Staates, die die gleiche Tätigkeit ausüben.―

- Art 24 Tz 49 bis 54 OECD-MK

- Höhe der Anrechnung in Staat P

Steuer unter R-S DBA < P-S DBA Anrechnung iHd R-S-Satzes(entspricht der tatsächlich in S erhobenen Steuer und vermeidet Überanrechnung)

Steuer unter R-S DBA > P-S DBA Anrechnung iHd P-S-Satzes(resultiert in einer Anrechnung, die geringer ist als die Quellensteuer Doppelbesteuerung verbleibt)

A

BS

P R

S

Dividenden,

Zinsen,

Lizenzgebühren

Page 153: Internationales Steuerrecht

EAS 1611 (13. 3. 2000)

- Inländische Tochter-AG einer deutschen

Kapitalgesellschaft wird in eine KG

umgewandelt und stellt nach der

Transparenzmethode eine BS der deutschen

Gesellschafter dar.

- Gem den DBAs der Drittstaaten mit

Deutschland reduzierte Quellensteuern auf

Lizenzgebühren wird bei OECD-konformem

Betriebstätten-diskriminierungsverbot (Art 24

Abs 3 OECD-MA) in Österreich angerechnet.

D

BS

Ö D

S

Lizenzgebühren

@ QuSt nach

DBA D-S

Besteuerung im Betriebsstättenstaat

Page 154: Internationales Steuerrecht

EAS 2157 (11. 11. 2002)

- Eine deutsche GmbH & Co KG mit fünf deutschen Investoren ist als atypisch stiller Gesellschafter an einer öGmbH beteiligt, die in Form einer Betriebstätte eine bulgarische Fabrik betreibt.

- Vergleich: Wenn die mit den deutschen Investoren zu teilenden Gewinne von einer österreichischen Mitunternehmer-schaft erzielt wurden, die in Österreich eine Betriebstätte unterhält, dann bewirkt das Diskriminierungsverbot des Art 24 Abs 3 des DBA-Deutschland-2000, dass die in der bulgarischen Betriebstätte angefallenen Gewinne in gleicher Weise von der österreichischen Besteuerung freizustellen sind, wie wenn alle Beteiligten in Österreich ansässig wären.

D

stGes

Ö D

B

Ö

BS

Befreiung der

BS-Gewinne in

Östereich

Besteuerung im Betriebsstättenstaat

Page 155: Internationales Steuerrecht

EAS 2404 (5. 1. 2004)

- Eine schweizerische Kapitalgesellschaft ist als Kommanditistin an einer operativ tätigen österreichischen GmbH & Co KG beteiligt, die ihrerseits 100 % der Anteile an einer operativen tschechischen Tochterkapitalgesellschaft hält.

- Tschechische Gewinnausschüttung in den Händen der schweizerischen Kommanditistin auf Grund des § 10 Abs 2 KStG in Österreich steuerfrei, da die Gewinnausschüttung in die vom Diskriminierungsverbot erfasste Personengesellschaftsbetriebstätte der schweizerischen Kommanditistin fließt.

- Hinweis: Rz 549 KStR gilt nicht gegenüber Gesellschaften, die sich auf ein im Steuerrecht wirksames Nichtdiskriminierungsverbot (EG-Vertrag, EWR-Vertrag oder DBA) berufen können.

CH

PG

Ö CH

CZ

Ö

Befreiung der

Ausschüttung in

Östereich nach

§ 10 Abs 2 KStG

A

Besteuerung im Betriebsstättenstaat

Page 156: Internationales Steuerrecht

Saint-Gobain

- EuGH 21. 9. 1999, C-307/97, Saint-Gobain

- Deutschland muss aufgrund der Niederlassungsfreiheit gem Art 43 iVm 48 EG abkommens-rechtliche Schachtelprivilegienauch auf eine deutsche Betriebs-stätte einer EU-Gesellschaft ausdehnen

- Allgemein: Inländischen Betriebs-stätten von EU-Gesellschaften müssen vom Betriebsstättenstaat auch abkommensrechtliche Vorteile gewährt erhalten

- Folgerungen:

Anrechnung von Quellensteuer nach P-S DBA in Staat P

Anwendung des P-S DBA durch Quellenstaat S?

D1

D

FRA

D2 USA

ITA

Organschaft

Besteuerung im Betriebsstättenstaat

Page 157: Internationales Steuerrecht

Besteuerung im Ansässigkeitsstaat

Beispiel 1: Staat R wendet die Anrechnungsmethode (Art 23B OECD-MA) zur

Vermeidung der Doppelbesteuerung der Betriebsstättengewinne an

Staat R Staat P Staat S

Ergebnis in R 300

Ergebnis in P 200 200

Zinsen aus S 100 100 100

Σ 600 300 100

Steuersatz @ 40% @ 30% @ 20%

Steuer 240 90 20

Anrechnung der

Quellensteuer 20 10

Anrechnung

der P-Steuer 80 80

Steuer 140 80 20

R-S DBA

P-S DBA

A

BS

P R

S

Zinsen iHv 100

R-S DBA @ 20%

P-S DBA @ 10%

KSt

@ 30%

KSt @ 40%

200

300

Page 158: Internationales Steuerrecht

Beispiel 2: Staat R wendet die Befreiungsmethode (Art 23A OECD-MA) zur

Vermeidung der Doppelbesteuerung der Betriebsstättengewinne an

A

BS

P R

S

Zinsen iHv 100

R-S DBA @ 20%

P-S DBA @ 10%

KSt

@ 30%

KSt @ 40%

200

300

Staat R Staat P Staat S

Ergebnis in R 300

Ergebnis in P 200 200

Zinsen aus S 100 100 100

Σ 600 300 100

Steuersatz @ 40% @ 30% @ 20%

Steuer 240 90 20

Befreiung der BS

([300/600]·240) 120

Anrechnung der

Quellensteuer 20? 10

Steuer 100 oder

120? 80 20

P-S DBA

R-S DBA?

Besteuerung im Ansässigkeitsstaat

Page 159: Internationales Steuerrecht

Staat R Anrechnung der S-Quellen-

steuer bei Befreiungsmethode in R?

- Hoge Raad 8. 2. 2002, Case 36155

- Schweizerische BS einer holländischen

Ges erhält Lizenzzahlungen aus Japan;

der BS-Gewinn wird zu 90% der BS

zugerechnet, zu 10% dem Stammhaus

- Hoge Raad

Keine Anrechnung der japanischen

Quellensteuer in NL, soweit sie auf

die der schweizerischen BS

zugeordneten 90% entfällt

Die Schweiz hat für Entlastung zu

sorgen ( Verweis auf Saint-

Gobain; entspricht Art 24 Tz 49 bis

54 OECD-MK)

BV

BS

CH NL

J

Lizenzgebühren

@ 10% nach Art 13

Abs 2 DBA J-NL

90%

10% Befreiung der 90%

nach DBA CH-NL

in Holland

NL Steuer auf die der

schweizerischen BS

zugeordneten 90% =

Null wg Befreiung

Besteuerung im Ansässigkeitsstaat

Page 160: Internationales Steuerrecht

160

Teil II-5a-2

Betriebsstätten als Zahler von Zinsen

Page 161: Internationales Steuerrecht

Problemstellung

Betriebsstätten als Zahler von Zinsen

Traditionelle Sichtweise Doppelte Quelle (R und P) nach Art 11 Abs 5 OECD-MA

- Staat R (Quellenstaat 1) Art 11 Abs 5 erster Satz E-R DBA „Zinsen gelten dann als aus einem Vertragsstaat stammend, wenn der Schuldner eine in diesem Staat ansässige Person ist.―

- Staat P (Quellenstaat 2) Art 11 Abs 5 zweiter Satz E-P DBA „Hat aber der Schuldner der Zinsen, ohne Rücksicht darauf, ob er in einem Vertragsstaat ansässig ist oder nicht, in einem Vertragsstaat eine Betriebstätte und ist die Schuld, für die die Zinsen gezahlt werden, für Zwecke der Betriebstätte ein-gegangen worden und trägt die Betriebstätte die Zinsen, so gelten die Zinsen als aus dem Staat stammend, in dem die Betriebstätte liegt.―

Doppelte Anrechnung in E ( DRC)

A

BS

P R

E

Zinsen

Quelle gem Art 11

Abs 5 zweiter Satz

E-P DBA

Quelle gem Art 11

Abs 5 erster Satz

E-R DBA

Page 162: Internationales Steuerrecht

Lösungsmöglichkeit: Source Tie-Breaker

Lösungsmöglichkeiten für das Problem

der „doppelten Quelle“ Art 11 Tz 28

bis 30 OECD-MK

Möglichkeit 1: Interpretation des Art 11

Abs 5 P-R DBA als Source Tie-Breaker

- Art 11 Tz 29 OECD-MK

- Art 11 Abs 5 P-R DBA als Source

Tie-Breaker Rule zu Gunsten von P

Quellenbesteuerung nach dem

E-P DBA

- Problem: Unsicherheit für Empfänger

der Zinsen in E wegen Art 1 P-R

DBA (Schutzwirkungen nur für

Ansässige von R bzw P)

A

BS

P R

E

Zinsen

Quelle gem Art 11

Abs 5 zweiter Satz

E-P DBA

Quelle gem Art 11

Abs 5 erster Satz

E-R DBA

Art 11 Abs 5

P-R DBA als

Tie-Breaker

Page 163: Internationales Steuerrecht

Lösungsmöglichkeit: Australian Clause

Lösungsmöglichkeiten für das Problem der „doppelten Quelle“ Art 11 Tz 28 bis 30 OECD-MK

Möglichkeit 2: „Australian Clause“

- Art 11 Tz 30 OECD-MK Änderung des Art 11 Abs 5 zweiter Satz E-R DBA „Where, however, the person paying the interest, whether he is a resident of a Contracting State or not, has in a State other than that of which he is a resident a permanent establishment in connection with which the indebtedness on which the interest is paid was incurred, and such interest is borne by such permanent establishment, then such interest shall be deemed to arise in the State in which the permanent establishment is situated.―

- Staat P ist Quellenstaat nach Art 11 Abs 5 zweiter Satz E-R DBA und besteuert ggf nach E-P DBA

- Staat R kann weder nach Art 11 Abs 2 noch nach Art 21 E-R DBA besteuern

A

BS

P R

E

Zinsen

Quelle gem Art 11

Abs 5 zweiter Satz

E-P DBA

Quelle gem Art 11

Abs 5 erster Satz

E-R DBA

Ausschluss von R

als Quellenstaat nach

Art 11 Abs 5 zweiter

Satz E-R DBA

Page 164: Internationales Steuerrecht

164

Teil II-5a-3

Doppelt ansässige Gesellschaften als Zahler von

Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren

Page 165: Internationales Steuerrecht

Problemstellung

DRCs als Zahler von Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren

Traditionelle Sichtweise

- Doppelte Quelle (W und L)

- Tie-Breaker des L-W DBA wirkt sich nicht auf D-W DBA und D-L DBA aus

- Art 4 Abs 1 OECD-MA „Im Sinne diesesAbkommens― („For the purposes of thisconvention―) L-W DBA

- Art 4 Abs 3 OECD-MA: „Ist nach Absatz 1 eine andere als eine natürliche Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, in dem sich der Ort ihrer tatsächlichen Geschäftsleitung befindet.― Gesellschaft für Zwecke des L-W DBA in W ansässig

- W und L erheben Quellensteuer nach ihrem jeweiligen Abkommen mit D (10% in W und 5% in L)

L

W D

L

Dividenden, Zinsen,

Lizenzgebühren

W

D

5% 10%

Page 166: Internationales Steuerrecht

Lösungsmöglichkeiten

Lösungsmöglichkeiten zum Problem der

doppelten Quelle

- Anwendung des Art 10 Abs 5 L-W DBA

für Dividenden (sog Hunter Douglas

Approach)? Besteuerungsverbot für

Staat L?

- Auswirkung von Art 4 Abs 3 L-W DBA auf

Art 4 Abs 1 D-L DBA Gesellschaft gilt

auch für Zwecke des D-L DBA nicht als in

Staat L ansässig und Staat L darf daher

wegen Art 7 bzw Art 21 nicht besteuern?

- Doppelte Anrechnung der W- und L-

Quellensteuer in Staat D?

L

W D

L

Dividenden, Zinsen,

Lizenzgebühren

W

D

5% 10%

Page 167: Internationales Steuerrecht

Lösungsmöglichkeit: Hunter Douglas

Verbot der extraterritorialen Besteuerung nach Art 10 Abs 5 L-W DBA

- „Bezieht eine in einem Vertragsstaat [W] ansässige Gesellschaft Gewinne oder Einkünfte aus dem anderen Vertragsstaat [D], so darf dieser andere Staat [...] die von der Gesellschaft gezahlten Dividenden [nicht] besteuern, [...] selbst wenn die gezahlten Dividenden [...] ganz oder teilweise aus im anderen Staat erzielten Gewinnen oder Einkünften bestehen.―

- Problembereiche

Anwendungsvoraussetzung für Art 10 Abs 5: W bezieht Gewinnen oder Einkünften aus Staat L

Aber: „selbst wenn― im letzten Satzteil

Conclusio: Größenschluss Verbot der Besteuerung durch L auch dann, wenn die Dividenden überhaupt keinen Ursprung in L haben

L

W D

L

Dividenden

W

D

Art 10 Abs 5

L-W DBA

10%

Page 168: Internationales Steuerrecht

Verbot der extraterritorialen Besteuerung nach Art 10 Abs 5 L-W DBA

- Anwendbarkeit des Art 10 Abs 5 L-W DBAauf DRCs Art 10 Abs 5 OECD-MA scheint auf Betriebsstätten zugeschnitten, deckt aber dem Wortlaut nach auch Dividendenzahlungen von DRCs

- Anwendung des Art 10 Abs 5 eines DBA bejaht zB in

Hunter Douglas Ltd. v The Queen79 DTC 5340 (FCTD) (Kanada)

Hoge Raad 28. 2. 2001, Case 35557 (Niederlande)

- Folgeproblem Wirkungen für D wegen Art 1 L-W DBA?

L

W D

L

Dividenden

W

D

Art 10 Abs 5

L-W DBA

10%

Lösungsmöglichkeit: Hunter Douglas

Page 169: Internationales Steuerrecht

Lösungsmöglichkeit: Art 4 OECD-MA

Art 4 OECD-MA

- Art 4 Abs 1 erster Satz D-L DBA „Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck ‚eine in einem Vertragsstaat ansässige Person‘ eine Person, die nach dem Recht dieses Staates dort auf Grund ihres Wohnsitzes, ihres ständigen Aufenthalts, des Ortes ihrer Geschäftsleitung oder eines anderen ähnlichen Merkmals steuerpflichtig ist [...].―

- Mögliche Folgerung Wegen Art 4 Abs 3 L-W DBA ist die DRC nach dem Recht des Staates L nicht unbeschränkt steuerpflichtig iSd Art 4 Abs 1 D-L DBA

Hoge Raad 28. 2. 2001, Case 35557 (Niederlande)

Rev Rul 2004-76 (USA)

- Staat L darf wegen Art 7 bzw Art 21 D-L DBA nicht besteuern

L

W D

L

Dividenden, Zinsen,

Lizenzgebühren

W

D

Art 4 Abs 3

L-W DBA

Art 4 Abs 1

D-L DBA

Einfluss des

L-W DBA auf

das D-L DBA?

Page 170: Internationales Steuerrecht

Art 4 OECD-MA Gegenargumente und weiterführende Überlegungen

- Art 4 L-W DBA beschränkt seine Wirkungen auf das L-W DBA („Im Sinne dieses Abkommens―)

- Art 4 Abs 1 D-L DBA verweist auf das „Recht dieses Staates“ Nationales Recht des Staates L, nicht DBA-Recht ist maßgeblich (Art 4 Tz 4 OECD-MK)

Besonderheit im Fall Hoge Raad 28. 2. 2001, Case 35557: Protokoll zum DBA verwies für Zwecke des Art 4 ausdrücklich auf „internationale Abkommen― (Bedeutung str)

Keine diesbezügliche Besonderheit in Rev Rul 2004-76

- Auswirkung des Art 4 Abs 1 zweiter Satz D-L DBA?

L

W D

L

Dividenden, Zinsen,

Lizenzgebühren

W

D

Art 4 Abs 3

L-W DBA

Art 4 Abs 1

D-L DBA

Einfluss des

L-W DBA auf

das D-L DBA?

Lösungsmöglichkeit: Art 4 OECD-MA

Page 171: Internationales Steuerrecht

Argumente aus Art 4 Abs 1 zweiter Satz OECD-MA

- „Der Ausdruck [ansässige Person] umfasst jedoch nicht eine Person, die in diesem Staat nur mit Einkünften aus Quellen in diesem Staat oder mit in diesem Staat gelegenem Vermögen steuerpflichtig ist.“

- Zielsetzung des Art 4 Abs 1 zweiter Satz OECD-MA Ausschlussausländischer Diplomaten und Konsularbeamter

- Auswirkung des Art 4 Abs 1 zweiter Satz D-L DBA auf DRCs

Auslegung 1: Bloße Quellen-besteuerung nach nationalem Recht des Staates L (hA)

Auslegung 2: Bloße Quellen-besteuerung auch als Resultat des L-W DBA (NL BMF)

L

W D

L

Dividenden, Zinsen,

Lizenzgebühren

W

D

Art 4 Abs 3

L-W DBA

Art 4 Abs 1

D-L DBA

Einfluss des

L-W DBA auf

das D-L DBA?

Lösungsmöglichkeit: Art 4 OECD-MA

Page 172: Internationales Steuerrecht

Lösungsmöglichkeit: Doppelte Anrechnung

Verpflichtung zur doppelten Anrechnung in Staat D (10% nach D-W DBA und 5% nach D-L DBA)

- Unzureichende Entlastung, wenn nicht genügend Anrechnungssubstrat in Staat D vorhanden ist Anrechnungsvortrag

- Berechnung des Anrechnungshöchstbetrages (AHB)?

L

W D

L

Zinsen iHv 100

W

D

10% 20%

900

KSt @ 25%

Variante 1:

Je DBA

Variante 2:

Gesamt

Steuer in D vor Entlastung 250 250

Anrechnung der W-Steuer

Steuer in W: 20 20

AHB: 100 @ 25% 25 (20)

Anrechnung der L-Steuer

Steuer in L: 10 10

AHB: 100 @ 25% 25 (10)

Gesamtanrechnung

Steuer in W und L: 30 30

AHB: 100 @ 25% 25 (25)

Steuer in D nach Entlastung 220 225

Page 173: Internationales Steuerrecht

173

Teil II-5a-4

Doppelt ansässige Gesellschaften als Empfänger

von Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren

Page 174: Internationales Steuerrecht

Problemstellung

DRCs als Empfänger von Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren

Traditionelle Sichtweise

- Staat S

Quellenstaat S ist durch beide Abkommen (S-W DBA und L-S DBA) in seiner Besteuerung beschränkt

Die für den Steuerpflichtigen günstigste Lösung greift

- Staaten W und L

Art 4 Abs 3 L-W DBA hat nach traditioneller Auslegung nur Bedeutung für das L-W Verhältnis

Sowohl W als auch L können nach ihrem jeweiligen DBA mit S besteuern

Sofern Sitz in L als BS anzusehen ist Art 24 Abs 3 OECD-MA

L

W

S

L

W

S

5% 10%

Page 175: Internationales Steuerrecht

Ermittlung der günstigsten Lösung?

Staat S: Beschränkung durch

zwei simultan anwendbare DBA

Ermittlung der günstigsten

Lösung?

L

W

S

L

W

S

5% vom

Bruttobetrag (100)

10% vom

Nettobetrag (40)

DBA S-W DBA L-S

Variante 1: Günstigster Steuersatz 5% 10%

Variante 2: Günstigste Kombination

von Steuersatz und Bmgrdl innerhalb

eines DBA

5% von 100 = 5 10% von 40 = 4

Variante 3: DBA-übergreifende

günstigste Kombination von Steuersatz

und Bmgrdl 5% von 40 = 2

Page 176: Internationales Steuerrecht

Art 4 OECD-MA

Alternative Sichtweise auf Basis des Art 4

OECD-MA

- Wegen Art 4 Abs 3 L-W DBA ist die DRC

auch für Zwecke des L-S DBA nicht in

Staat L ansässig

- Konsequenzen

Art 10, 11 und 12 L-S DBA sind nicht

anwendbar Art 7 bzw Art 21 L-S

DBA

Keine Quellenbesteuerung in Staat S

nach L-S DBA, keine Anrechnungs-

verpflichtung in Staat L

Keine Auswirkungen auf das S-W

DBA, dh 5% Quellensteuer in Staat S

und Anrechnung in Staat W

L

W

S

L

W

S

5% 10%

Page 177: Internationales Steuerrecht

177

Teil II-5a-5

Zusammenfassende Übersicht

Page 178: Internationales Steuerrecht

Zusammenfassende Übersicht

Empfänger von Dividenden, Zinsen und

Lizenzgebühren

Zahler von Dividenden, Zinsen

und Lizenzgebühren

Betriebs-

stätte (BS)

Problem: UU dreifache Besteuerung in S, P

und R

Anrechnung der S-QuSt in P nach

Art 24 Abs 3 OECD-MA

Keine zusätzliche Anrechnung der

S-QuSt in R, wenn dieser BS-Gewinne

befreit (Art 23A OECD-MA)

Doppelte Quelle (Art 11 Abs 5 OECD-MA)

Lösungsansätze

- Interpretation des Art 11 Abs 5 P-R DBA als

Source Tie-Breaker Rule

- „Australian Clause― (Änderung des

Art 11 Abs 5 zweiter Satz E-R DBA P wird

alleiniger Quellenstaat)

Doppelt

ansässige

Gesellschaft

(DRC)

S durch zwei DBA (mit W und L) beschränkt

Günstigste Lösung für StPfl

Alternativansatz unter Art 4 OECD-MA

Keine Ansässigkeit der DRC in L für Zwecke

des L-S DBA, keine Anwendung des Art 10,

11 oder 12

L-S DBA (= keine Besteuerung in S)

Problem: Doppelte Quelle (W und L)

Lösungsansätze

- Anwendbarkeit des Art 10 Abs 5 L-W DBA

(Hunter Douglas Approach)

- Alternativansatz unter Art 4 OECD-MA

Keine Ansässigkeit der DRC in L für Zwecke

des D-L DBA, keine Besteuerung in L (Art 7

bzw 21)

- Doppelte Anrechnung in D (Problem des AHB)