Leasing (im Steuerrecht) Hermann Dittmers Sparkassenakademie Unternehmen begleiten: Von der...

Leasing (im Steuerrecht)Hermann Dittmers

Sparkassenakademie

Unternehmen begleiten:Von der Gründung über Expansion bis zur Nachfolge

im Oktober 2012

Sparkassenakademie 2

Die Philosophie des Leasing ist älter als 2000 Jahre

„Reichtum besteht vielmehr im Gebrauch als im Eigentum“

sagte Aristoteles 350 vor Christus


Die Philosophie des Leasing könnte so lauten:

„Warum sollte man den Wunsch haben, eine Technik oder ein Produkt zu besitzen, wenn sie wahrscheinlich veralten, noch bevor sie bezahlt sind.“

Jeremy Rifkin, US-Professor, Ökonom und Gründer der Foundation on Economic Trends


1. Leasingbegriff2. Abgrenzung Leasing und Miete3. Rechts- und Steuergrundlagen4. Leasingfähigkeit von Wirtschaftsgütern5. Leasingmotive6. Vertragserscheinungsformen7. Sale and lease back (Immobilien-Leasing)8. Literatur- und Quellenverzeichnis

Gliederung/ Übersicht


Leasingbegriff I

Definitionen

• Leasing ist die Gebrauchsüberlassung eines Investitionsguts auf Zeit gegen Entgelt (betriebswirtschaftliche Definition).

• Leasing gewährt für einen bestimmten Zeitraum ein Nutzungsrecht. Das Nutzungsentgelt (die Leasingrate) orientiert sich an der Dauer und der Intensität der Nutzung sowie der Aufteilung der objektbezogenen Risiken zwischen Leasing-Geber und Leasing-Nehmer (Peter Singer).


Leasingbegriff II

Allgemeine Sachverhalte

• Der Begriff „Leasing“ ist nicht enthalten

a. im deutschen Zivilrechtb. im deutschen Steuerrechtc. in der Wirtschaftspraxis.

• Konkretisierung erst durch höchstrichterliche Rechtsprechung und durch Leasingerlasse der Finanzverwaltung.


Leasingbegriff III

Allgemeine Rahmenbedingungen

• Vereinbarte Mietdauer = 40 v.H. bis 90 v.H. der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Leasingobjekts

• Leasingrate setzt sich zusammen aus Zinsen, (Kapital-) Amortisation und aus einem Zuschlag für Kosten, Risiko und Gewinn

• Weitere Kosten des Leasingobjekts (Abgaben und Versicherung) werden i.d.R. dem Leasingnehmer gesondert in Rechnung gestellt; Instandhaltung und Unterhaltung werden von ihm getragen(= Abgrenzungskriterium zur „reinen“ Miete).


Leasingbegriff IV

Zusammenfassung der typischen Elemente:

1. Zeitlich begrenzte Nutzungsüberlassung von Wirtschaftsgütern

2. Leasingnehmer zahlt ein periodisches (in Ausnahmefällen: auch einmaliges) Entgelt (=Leasingraten)

3. Finanzwirtschaftlich ein Kreditsubstitut einer (meist) langfristigen Fremdfinanzierung

4. Bankwirtschaftlich (KWG) aber kein Bankgeschäft!


Abgrenzung Leasing und MieteHier: Investitionsentscheidung

Leasing

Der Leasing-Nehmer ent-scheidet über die Investition.

Er wählt aus:– das Objekt– den Lieferanten

Er verhandelt:– den Preis– und den Liefertermin

Der Vermieter entscheidet über die Investition …

und bemüht sich anschließend um einen Mieter für das Objekt.

Miete


Abgrenzung Leasing und MieteHier: Wartung, Reparatur, Instandhaltung

Leasing

Der Leasing-Nehmer wartet, repariert und versichert das Objekt.

Der Leasing-Geber tritt alle Gewährleistungsansprüche aus dem Kaufvertrag sofort an den Leasing-Nehmer ab.

Der Vermieter stellt das Mietobjekt gebrauchsfähig zur Verfügung.

Miete


Abgrenzung Leasing und MieteHier: Investitionsrisiko

Leasing

Der Leasing-Nehmerträgt dasInvestitionsrisiko.

Der Vermieterträgt dasInvestitionsrisiko.

Miete

Investitionsrisiken können sein:Das Objekt ist nur noch eingeschränkt oder nicht mehr nutzbar.Es ist z. B. beschädigt, technisch oder wirtschaftlich veraltet.


Rechts- und Steuergrundlagen I

BGB §§ 535 ff.Miete

Der Leasing-Vertrag ist weitgehend mit einem Mietvertrag verwandt, kann jedoch mit diesem nicht gleichgesetzt werden.

HGB §§ 240 ff.Bilanzierungs-grundsätze

Der Kaufmann darf nur Vermögensgegenstände bilanzieren, zu deren Verwertung für eigene Rechnung er berechtigt ist.

AO § 39wirtschaftlichesEigentum

Wirtschaftlicher Eigentü-mer ist, wer Anspruch auf die Substanz und den Er-trag einer Sache vollstän-dig und auf Dauer hat. Die Leasing-Gesellschaft muss ihr Eigentum auch dadurch beweisen, dass sie bei ihren Geschäften auch die Chancen wahrnimmt.


Sonstige Erlasse und (BFH-) Urteile

Leasing-Erlasse für Teilamortisation TA

Leasing-Erlasse für Vollamortisation VA

Leasing-Erlasse für Mobilien/Immobilien

Rechts- und Steuergrundlagen II


• Hinzurechnungen bei der Gewerbesteuer (= 25 %) alle Schuldzinsen

nicht nur Dauerschuldzinsenkeine geschäftsüblichen Skonti

Finanzierungsanteile in Mieten, Pachten, Leasingraten und Lizenzen

20 % bei beweglichen Wirtschaftsgüterndavon 25 % Hinzurechnung (= 5 % GewSt = 0,7 %)

25 % bei Lizenzendavon 25 % Hinzurechnung (= 6,25 % GewSt = 0,875 %)

75 % bei unbeweglichen WGdavon 25 % Hinzurechnung (= 18,75 % GewSt = 2,625 %)

Freibetrag von 100.000 EUR

Rechts- und Steuergrundlagen III hier: Unternehmenssteuerreform 2008


Leasingfähigkeit von Wirtschaftsgütern I

Beim Mobilienleasing:

• Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens(zum kurzfristigen Verbrauch und Verkauf bestimmt) = NEIN

• Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens(eigenständig nutzbar und zum mittel- bis langfristigen Gebrauch bestimmt) = JA

ABER: Spezialanfertigung (eingeschränkt)


Grundsätzlich sind alle Mobilien leasingfähig, die sicherungsübereignet werden können.

Leasing-Objekte sind ...

... nicht wesentlicher Bestandteil eines anderen Objektes, also sonderrechtsfähig,

... fungibel,

... identifizierbar.

BEA: eindeutige Bestimmbarkeit und Identifizierung!

Leasingfähigkeit von Wirtschaftsgütern II


Leasingfähigkeit von Wirtschaftsgütern IIIBestimmung der AfA-Zeit

Unabhängig vom Brancheneinsatz und der Ausstattung haben folgende Leasing-Objekte zur Zeit (stets) die gleiche AfA-Zeit:

– PCs, Notebooks und Drucker 36 Monate

– Großrechner, Kopierer und

Multimediaanlagen 84 Monate

– CAD-Anlagen und

Telefonanlagen 96 Monate

– PKW 72 Monate

– LKW ( nicht Spedition ) 108 Monate


Beim Immobilienleasing sind die …

Leasing-Objekte ...

... Grundstücke,

... Erbbaurechte,

... Gebäude (großzügige Sicht der Drittverwendungsfähigkeit).

Leasingfähigkeit von Wirtschaftsgütern IV


GEBÄUDE

1. Schutz von Menschen oder Sachen gegen Witterungseinflüsse durch räumliche Umschließung2. Gestattung des Aufenthalts von Menschen3. fest mit dem Grund und Boden verbunden4. von einiger Beständigkeit5. ausreichend standfest.

Leasingfähigkeit von Wirtschaftsgütern VExkurs I


GEBÄUDE? (Beispiele)

1. Container 2. Baustellencontainer 3. Bürocontainer4. Tankstellenüberdachung

Leasingfähigkeit von Wirtschaftsgütern VExkurs II


GEBÄUDE

1. Container =kann sein (wenn dauerhafte Nutzung)2. Baustellencontainer = nein (keine Ortsfestigkeit)3. Bürocontainer = ja (wenn auf festen

Fundamenten)4. Tankstellen-

überdachung = ja (wenn mit einer Fläche größer als 400 qm).

Leasingfähigkeit von Wirtschaftsgütern VExkurs III


Leasingfähigkeit von Wirtschaftsgütern VIhier: Bestimmung der Leasing-Laufzeit

Objekt-Bezeichnung – Ausstattung – Einsatz in Branche

BGN Betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer ermitteln (AfA-Tabelle)

Objektdaten (Nutz-ung/bereits im Gebrauch oder in der Kunden-Bilanz)

AfA-Zeit Abschreibungszeit ermitteln

Unter- und Obergrenze

Leasing-Laufzeitmöglichkeiten ermitteln

Bedarf des Kunden (Nutzungsdauer, Liquidität ...)

Leasing-Laufzeit

Leasing-Laufzeit; evtl. Verlängerungsmöglich-keiten berücksichtigen


Handelsbilanz (nach HGB)

• keine Bilanzverlängerung• keine Veränderung der Bilanzrelationen• keine Veränderung des Verschuldungsgrads

Leasingmotive I


Liquidität („pay-as-you-earn“)

• keine Bindung von Eigenmitteln, da (i.d.R.) 100%-ige Fremdfinanzierung• keine Einschränkung des Liquiditätsrahmens

Leasingmotive II


Ertragssteuern (Leasinggeberzurechnung)

• Leasing-Raten sind in voller Höhe als Aufwand „absetzbar“ (aber: Unternehmenssteuerreform 2008)• Nebenkosten bei der Beschaffung des Objekts

Leasingmotive III


Amortisation (betriebswirtschaftlich)

– „planmäßige Rückzahlung einer Verbindlichkeit neben der Zinszahlung (Annuität)“

– „Deckung der Aufwendungen für ein Investitionsobjekt durch erwirtschaftete Erträge“.

Vertragserscheinungsformen IDefinition


Vollamortisationsverträge (full-pay-out-Verträge)

= in der Grundmietzeit amortisiert der Leasinggeber über die Leasingraten die Anschaffungs- und Herstellungskosten des

Leasingobjekts sowie alle Nebenkosten (Vertrieb, Verwaltung, Finanzierungskosten und Gewinnmarge).

Vertragserscheinungsformen IIVertragsarten (Grundtypen)


Teilamortisationsverträge (non-pay-out-Verträge)

= hier wird durch die Leasingraten nur ein Teil der Gesamtinvestitionskosten abgedeckt. Leasingraten werden auf (folgender) Basis

AK/HK abzüglich Restbuchwert (steuerlich) kalkuliert

PROBL: steuerliche Zurechnung LG oder LN!

Vertragserscheinungsformen IIIVertragsarten (Grundtypen)


Sachverhalt:Leasinggeber kauft am 27.1.2012 eine Maschine, deren Anschaffungskosten sich auf 50.000 EUR belaufen . Die voraussichtliche Nutzungsdauer der Maschine beträgt 10 Jahre. Grundmietzeit beträgt 6 Jahre, Optionsrechte wurde nicht vereinbart und es liegt kein Spezialleasing vor. Die Leasingraten pro Jahr betragen 10.000 EUR (zzgl. USt):

Frage 1: Voll- oder Teilamortisationsvertrag?Frage 2: Bilanzielle Zurechnung Leasinggeber oder Leasingnehmer?

Vertragserscheinungsformen II/IIIhier: Exkurs (Beispiel): Sachverhalt


Antwort 1:

Vollamortisationsvertrag, da die Summe der Leasingraten während der Grundmietzeit (60.000 EUR) über den Anschaffungskosten der Maschine liegt (50.000 EUR).

Antwort 2:

bilanzielle Zurechnung beim Leasinggeber, da die Grundmietzeit länger als 40 v.H. und kürzer als 90 v.H. der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer ist. Keine Kauf- oder Mietverlängerungsoption, kein Spezialleasing.

Vertragserscheinungsformen II/IIIhier: Exkurs (Beispiel): Lösung


Operating-Leasing

= kurzfristige Überlassung (BGN) eines Wirtschaftsguts oder ein auf unbestimmte Zeit abgeschlossener Vertrag, der vom LN nach Ablauf einer Grundmietzeit ohne weiteres gekündigt werden kann (Miete = LG trät die Objektrisiken).

Vertragserscheinungsformen IVVertragsarten (Grundtypen)


Finanzierungs-Leasing

= wenn ein Leasingvertrag über längere Zeit (BGN) abgeschlossen ist (ohne

Kündigungsrecht bei vertragsgemäßer Erfüllung) und der LN mit den in dieser Zeit mit den zu entrichtenden Leasingraten die AK/HK (einschl. NK) des LG deckt (vgl. § 500 BGB).

BEA: Amortisation der vorfinanzierten AK/HK.

Vertragserscheinungsformen VVertragsarten (Grundtypen)


Teilamortisations-verträge über Mobilien (mit entsprechender Endschaftsregelung)

Vollamortisations-verträge über:- Mobilien- Immobilien

Finanzierungsleasing

Vertragserscheinungsformen VIVertragsarten (Grundtypen)


Mobilien-Leasing

= Gegenstand des Leasingvertrags ist ein bewegliches Wirtschaftsgut

BEA: Abgrenzung Betriebsvorrichtung/Gebäude

Immobilien-Leasing

= unbewegliche Wirtschaftsgüter

Vertragserscheinungsformen VIIVertragsarten (Grundtypen)


Definition:

hierbei verkauft der Leasingnehmer eine in seinem Eigentum stehende Immobilie zum „Verkehrswert“ an eine Objektgesellschaft und least diese wieder zurück(i.d.R.: 100 % objektbezogene Fremdfinanzierung).

Betrachtung: GmbH und GmbH& Co. KG

Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)


Motive des Leasingnehmers (Alteigentümers):

• Abschöpfung stiller Reserven• dauerhafte Nutzung erhalten• „bilanzneutrale“ Liquiditätsgenerierung ( u.a. steuerliche und handelsrechtliche Optimierung)

• Übertragung von § 6b EStG - Rücklagen

DAL Musterbeispiel!

Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)


XY - GmbH (1) oder Z - KG (2) gründet mit einem Investor A eine Objekt - KG mit folgender Beteiligungshöhe( Beteiligungskapital 5.000 EUR):

• XY-GmbH/ Z-KG 94 v.H. = 4.700 EUR (Kommanditist)

• Investor A (DAL) 6 v.H. = 300 EUR (Komplementär) (ohne Betrachtung § 274 HGB)

Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Ausgangslage: Sachverhalt I


Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Objekt - KG (HB - Ausgang)

AKTIVA PASSIVA

TEUR TEUR

ANLAGEVERMÖGEN 0,0 EIGENKAPITAL 5,0davon Grund u. Boden 0,0 davon Kapitalanteile 5,0

davon Gebäude 0,0 davon Rücklagen 0,0

davon Beteiligungen 0,0

SONDERPOSTEN (RLA) 0,0davon § 6b EStG Rücklage 0,0

UMLAUFVERMÖGEN 5,0 FREMDKAPITAL 0,0davon Forderungen L&L 0,0

davon Guthaben bei KI 5,0

Bilanzsumme 5,0 Bilanzsumme 5,0


Die XY - GmbH (1) oder die Z - KG (2) verkauft folgende Wirtschaftsgüter an die Objekt - KG:

• Gebäude Buchwert 4.500.000 EUR

stille Reserve 2.000.000 EURVerkaufspreis 6.500.000 EUR

• Grund Buchwert 500.000 EURstille Reserve 500.000 EURVerkaufspreis 1.000.000 EUR

Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Ausgangslage: Sachverhalt II


Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Variante (1): Nach Kauf durch Objekt - KG (HB)

AKTIVA PASSIVA

TEUR TEUR

ANLAGEVERMÖGEN 7.761,5 EIGENKAPITAL 5,0davon Grund u. Boden 1.034,0 davon Kapitalanteile 5,0

davon Gebäude 6.727,5 davon Rücklagen 0,0



UMLAUFVERMÖGEN 5,0 FREMDKAPITAL 7.761,5davon Forderungen L&L 0,0


Bilanzsumme 7.766,5 Bilanzsumme 7.766,5


Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Variante (2): Nach Kauf durch Objekt - KG (HB)

AKTIVA PASSIVA

TEUR TEUR

ANLAGEVERMÖGEN 7.516,0 EIGENKAPITAL 5,0davon Grund u. Boden 1.002,0 davon Kapitalanteile 5,0








Was passiert bilanziell bei der verkaufenden XY – GmbH ?

Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Variante (1): XY - GmbH


Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Variante (1): XY - GmbH (HB - Ausgang)

AKTIVA PASSIVA

TEUR TEUR

ANLAGEVERMÖGEN 5.004,7 EIGENKAPITAL 104,7davon Grund u. Boden 500,0 davon gezeichn. Kapital 50,0

davon Gebäude 4.500,0 davon Gewinnrücklagen 54,7







Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Variante (1): Verkauf durch XY - GmbH (HB 1)

AKTIVA PASSIVA

TEUR TEUR

ANLAGEVERMÖGEN 4,7 EIGENKAPITAL 104,7davon Grund u. Boden 0,0 davon gezeichn. Kapital 50,0

davon Gebäude 0,0 davon Gewinnrücklagen 54,7


SONDERPOSTEN (RLA) 2.500,0davon § 6b EStG Rücklage 2.500,0

UMLAUFVERMÖGEN 7.600,0 FREMDKAPITAL 5.000,0davon Forderungen L&L 100,0

davon Guthaben bei KI 7.500,0



Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Variante (1): Verkauf durch XY - GmbH (HB 2)

AKTIVA PASSIVA

TEUR TEUR





UMLAUFVERMÖGEN 2.600,0 FREMDKAPITAL 0,0davon Forderungen L&L 100,0




Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Variante (1): § 6b EStG - Übertr. XY - GmbH (HB 3)

AKTIVA PASSIVA

TEUR TEUR









Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Variante (1): RL – Übertr. XY - GmbH (steuerl. EB)

AKTIVA PASSIVA

TEUR TEUR

Minderkapital 4,7 GrundstücksWert 0,94

GebäudeWert 3,76

Bilanzsumme 4,7 Bilanzsumme 4,7

3,76 x 3% = 113 EUR p.a.


Was passiert bilanziell bei der verkaufenden Z – KG ?

Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Variante (2): Z - KG


Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Variante (2): Z - KG (HB - Ausgang)

AKTIVA PASSIVA

TEUR TEUR

ANLAGEVERMÖGEN 5.004,7 EIGENKAPITAL 104,7davon Grund u. Boden 500,0 davon Kapitalanteile 50,0








Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Variante (2): Verkauf durch Z - KG (HB 1)

AKTIVA PASSIVA

TEUR TEUR





UMLAUFVERMÖGEN 7.600,0 FREMDKAPITAL 5.000,0davon Forderungen L&L 100,0




Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Variante (2): Verkauf durch Z - KG (HB 2)

AKTIVA PASSIVA

TEUR TEUR









Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Variante (2): § 6b EStG - Übertragung Z - KG (HB 3)

AKTIVA PASSIVA

TEUR TEUR

ANLAGEVERMÖGEN 4,7 EIGENKAPITAL 2.454,7davon Grund u. Boden 0,0 davon Kapitalanteile 104,7

davon Gebäude 0,0 davon Rücklagen 2.350,0







Sale-and-lease-back (Immobilienleasing)Variante (2): RL - Übertragung Z - KG (steuerl. EB)

AKTIVA PASSIVA

TEUR TEUR

Minderkapital 2.350,0 GrundstücksWert 470,0

GebäudeWert 1.880,0


1.880 x 3% = 56,4 TEUR p.a.


Literatur- und Quellennachweis

• Leasing im Steuerrecht; Dr. Arno Bordewein/ Prof. Dr. Norbert Tonner; 4. Auflage 2003, Heidelberg

• Sparkassen-Direkt-Leasing; Peter Singer, Trainer für Direkt-Leasing (Vortrag), Neuhausen a.d.F. Sparkassenakademie 2006

• Unternehmenssteuerreform 2008; MDgt Dr. Michael Schmitt, Vortrag; Freiburg/Stuttgart 2007

• Bilanzsteuerrecht; Prof. Ringwald (Steuerberatervorbereitung), Seminar; Freiburg 2002/2003

• Immobilienleasing; Investitionslösungen für Wirtschaft und öffentliche Hand; Bibliothek der Wirtschaft (DAL); Martin Finke; Landsberg/Lech 1996

• DAL Deutsche Leasing Gruppe; Internetabruf 30. August 2012


Vielen Dank für Ihre Aufmerksamkeit.

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