Leitfaden Betriebliches Umweltkostenmanagement€¦ · Vorwort der Herausgeber „Umweltschutz kann...

Bundesumweltministerium

Umweltbundesamt (Hrsg.)

Leitfaden BetrieblichesUmweltkostenmanagement

Berlin 2003

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Impressum

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Dankeschön!

Besonderer Dank gilt den aktiven Mitgliedern desFachbegleitkreises für ihre kritischen und konstrukti-ven Anregungen:

Dr. Frauke Druckrey, Verband der chemischenIndustrie e.V. • Dr. Ludwig Glatzner, BUND. • PeterHerger, GUT Unternehmens- und UmweltberatungsGmbH. • Prof. Stefan Schaltegger, UniversitätLüneburg. • Norbert Schmid, Lucent Technologies. •Dr. Eberhard K. Seifert, Wuppertal Institut für Klima,Umwelt, Energie im Wissenschaftszentrum NRW. •Ralph Thurm, Siemens AG. • Dr. Udo Weis, ABBManagement Support GmbH • Christian Wucherer,Kunert AG

Darüber hinaus erhielten wir wertvolle Hinweise undInformationen von Marion Hitzeroth, Verband derchemischen Industrie e.V, Axel Angermann, FAZ-Institut, Dr. Christiane von Finkenstein, VolkswagenAG, Rainer Rauberger, Henkel KGaA, Ursula Lauberund Heinrich Spies, Statistisches Bundesamt, sowievon Marcus Wagner, Universität Lüneburg. Für dieseUnterstützung möchten wir ebenfalls herzlich danken.

HerausgeberBundesministerium für Umwelt,Naturschutz und Reaktorsicherheit (BMU)Postfach 12 06 29 53175 BonnTel.: 01888/305-0Fax: 01888/305-20 44e-mail: [email protected]

Umweltbundesamt (UBA)Postfach 33 00 2214191 BerlinTel.: 030/8903-0 Fax: 030/8903-22 85www.umweltbundesamt.de

Die Herausgeber übernehmen keine Gewähr für dieRichtigkeit, die Genauigkeit und die Vollständigkeitder Angaben sowie die Beachtung privater RechteDritter. Die in der Veröffentlichung geäußerten Mei-nungen müssen nicht mit denen der Herausgeberübereinstimmen.

ProjektbearbeitungThomas Loew, (Projektleitung)Institut für ökologische Wirtschaftsforschung(IÖW) gGmbHPotsdamer Str. 105, D-10785 BerlinTel.: 030/884 59 4-0Fax: 030/882 54 39e-mail: [email protected]

Dr. Uta Müller, Dr. Markus Strobel, Institut für Management und Umwelt (IMU), GmbHGratzmüller Str. 3, 86150 AugsburgTel.: 08121/343 66-0Fax: 08121/343 66-39e-mail: [email protected]

Dr. Klaus FichterBorderstepInstitut für Innovation und NachhaltigkeitPostfach 37 02 2814132 BerlinTel.: 030/342 31 04Fax: 030/30 10 85 55e-mail: [email protected]

Projektbeteiligte Im Rahmen der Vorarbeiten zu diesem Leitfadenwurde eine Expertise zur Berücksichtigung externerUmweltkosten erstellt durch:Prof. Dr. Werner F. Schulz,Deutsches Kompetenzzentrum für Nachhaltiges Wirt-schaften an der Universität Witten/Herdecke (DKNW)

Martin Kreeb, Universität Hohenheim

Dr. Peter Letmathe, Ruhr-Universität Bochum

Projektbetreuung / AuftraggeberPeter Franz, Stefan Besser, Bundesministerium fürUmwelt, Naturschutz und Reaktorsicherheit, G I 2([email protected];[email protected])

Andreas Lorenz, Umweltbundesamt, I 2.2([email protected])

Grafik und LayoutGary Smitka, Michael Miethe

BezugDer Leitfaden Betriebliches Umweltkostenmanage-ment kann kostenlos über das Umweltbundesamt,Zentraler Antwortdienst (ZAD), Postfach 33 00 22,14191 Berlin, Tel.: 030/8903-0, Fax: 030/8903-29 12bezogen werden.

© 2003 BMU/UBA, Berlin

Vorwort der Herausgeber

„Umweltschutz kann Kosten senken“ – so begann schon 1996 das Vorwort von Bundesumweltministerium undUmweltbundesamt für das gemeinsam herausgegebene „Handbuch Umweltkostenrechnung“. Die Inanspruchnahmeder natürlichen Umwelt durch Unternehmen verursacht Kosten. Gelingt es, sie zu reduzieren, entlastet dies dieUmwelt und trägt zugleich zur langfristigen Sicherung der Wettbewerbsfähigkeit der Unternehmen bei.Im Mittelpunkt der Betrachtung standen seinerzeit noch die Kosten des betrieblichen Umweltschutzes. Diese solltenden Kostenstellen und Kostenträgern verursachungsgerecht zugeordnet werden, um Transparenz über die Entste-hung umweltbezogener Kosten herzustellen. Ziel war die effiziente Gestaltung des betrieblichen Umweltschutzes.

Seitdem ist die Entwicklung fortgeschritten. Die zunehmende Bedeutung integrierter Umweltschutzmaßnahmenhat neue Regeln zur Abgrenzung betrieblicher Umweltschutzaufwendungen erforderlich gemacht. Erheblichweiterentwickelt haben sich auch stoff- und energieflussbezogene Ansätze wie z.B. die Flusskostenrechnung.Damit rücken diejenigen Kosten stärker in den Mittelpunkt der Aufmerksamkeit, die nicht durch günstigereUmweltschutzmaßnahmen, sondern durch Effizienzsteigerung beim Ressourceneinsatz reduziert werden kön-nen. Sie zielen auf eine kostenund umweltbewusste Steuerung der gesamten Fertigungskette. Dies hat seinenNiederschlag auch im neuen Titel Umweltkostenmanagement gefunden. Umweltentlastungswirkungen entste-hen dabei durch geringeren Ressourceneinsatz und verringerte Abfallströme.Zugleich haben sich manche – teilweise auch unrealistische – Erwartungen über die Größe der erzielbaren Ein-sparpotenziale relativiert. Sicher wird es immer wieder Beispiele für bedeutende Einsparungen bei kürzester Amor-tisationszeit der erforderlichen Investitionen geben. Mit zunehmender Ökoeffizienz der Produktion dürften sichspektakuläre Einsparungen jedoch auf Ausnahmefälle beschränken. Der Erfolg von Umweltkostenmanagementlebt vielmehr von der permanenten Optimierung im Detail. An der Schnittstelle zwischen betrieblichem Umwelt-schutz und den unternehmerischen Ertragszielen hat sich das Umweltkostenmanagement dabei vielfach bewährt.

Aus umweltpolitischer Sicht hat das Umweltkostenmanagement seine Bedeutung vor allem in der konsequen-ten Aufdeckung von Umweltentlastungspotenzialen in den Betrieben. Es bedient sich dabei des unternehmeri-schen Eigeninteresses an Kostenreduzierung zur Aufrechterhaltung eines hohen Umweltschutzniveaus und ver-hilft dem Verursacherprinzip zur Geltung. Umweltkostenmanagement kann daher aus Sicht der Herausgeber einenwichtigen Beitrag zur Realisierung nachhaltigen Wirtschaftens leisten.Dieser Leitfaden wendet sich an Praktiker in den Betrieben. Angesprochen sind dort neben den Umweltfach-leuten vor allem auch die Verantwortlichen aus den Rechnungswesen- und Controllingabteilungen sowie dieGeschäftsführungsebene. Ihnen sollen die verschiedenen methodischen Ansätze des Umweltkostenmanagementsmit Bezug zu konkreten betrieblichen Aufgaben – Investitionsplanung, Nutzung von Umweltschutztechnik, Pro-duktionssteuerung, Umweltberichterstattung – bekannt gemacht und Hilfe bei der Auswahl geeigneter Ansätzegegeben werden.Die Herausgeber bedanken sich bei den für die Erarbeitung des Leitfadens verantwortlichen Instituten – demInstitut für ökologische Wirtschaftsforschung (IÖW), Berlin, dem Institut für Management und Umwelt (IMU),Augsburg und Borderstep – Institut für Innovation und Nachhaltigkeit, Berlin – sowie den Mitgliedern des Fach-begleitkreises und allen weiteren Beteiligten, die im Laufe des Projekts zu seinem Gelingen beigetragen haben.Dem Leitfaden Betriebliches Umweltkostenmanagement wünschen wir eine breite Akzeptanz und Verwendungin den Unternehmen.

Bundesumweltministerium und Umweltbundesamt

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Inhaltsverzeichnis

VORWORT DER HERAUSGEBER . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3

INHALTSVERZEICHNIS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5

1 UMWELTKOSTENMANAGEMENT: WIRTSCHAFTLICHKEIT UND

UMWELTSCHUTZ VERBINDEN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6

2 UMWELTSCHUTZMAßNAHMEN WIRTSCHAFTLICH PLANEN

UND UMSETZEN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10

2.1 Besonderheiten von Umweltschutzinvestitionen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10

2.2 Vorgehensweise . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10

2.3 Nutzen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12

3 UMWELTSTATISTIK UND DIE ÜBERWACHUNG DER

UMWELTSCHUTZKOSTEN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14

3.1 Betrachtungsgegenstand der Statistik . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14

3.2 Vorgehensweise . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15

3.3 Nutzen und Grenzen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16

3.4 Umweltschutzkosten in der freiwilligen Berichterstattung . . . . . . . . . . . . . . . 18

4 MATERIAL- UND ENERGIEFLÜSSE ÖKO-EFFIZIENT STEUERN . . . . . . . . . . . . . . . 20

4.1 Zielsetzung der Flusskostenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20

4.2 Idee und Formen der Flusskostenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22

4.3 Vorgehensweise zur Integration der Flusskostenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . 27

4.4 Kostenmanagement und Organisationsentwicklung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29

4.5 Nutzen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30

5 ÖKO-EFFIZIENTE INVESTITIONEN ERMITTELN UND REALISIEREN . . . . . . . . . . . 32

5.1 Optimierung der konventionellen Investitionsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . 32

5.2 Vorgehensweise . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 32

5.3 Nutzen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37

6 MIT EXTERNEN KOSTEN BETRIEBSWIRTSCHAFTLICH RECHNEN? . . . . . . . . . . . 38

6.1 Bedeutung der externen Kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 38

6.2 Zukunftsbindende Entscheidungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 39

6.3 Öffentlichkeitsarbeit mit externen Kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40

6.4 Typische Fragestellungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40

7 GLOSSAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 42

8 LITERATURHINWEISE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 46

Seit den 70er Jahren sind eine Vielzahl von Konzep-ten der betrieblichen Umweltkostenrechnung für unter-schiedliche Zwecke und Entscheidungssituationen ent-wickelt worden. Die Entwicklung des Umweltkosten-managements geht dabei einher mit unterschiedlichenumweltpolitischen Schwerpunktsetzungen und Fokus-sierungen im betrieblichen Umweltmanagement. Sostanden in den 70er Jahren Fragen der Emissions-minderung im Mittelpunkt der Umweltpolitik undbetrieblicher Umweltschutzmaßnahmen. Vor diesemHintergrund wurde 1979 vom Verein Deutscher Inge-

nieure die VDI-Richtlinie 3800 „Kostenermittlung fürAnlagen und Maßnahmen zur Emissionsminderung“veröffentlicht. Heute dagegen stehen Fragen deröko-effizienten Steuerung ganzer Produktlebensket-ten und strategische Fragen eines nachhaltigen Wirt-schaftens im Mittelpunkt der Diskussion. Für die Unter-stützung dieser Aufgaben sind in den vergangenen Jah-ren die Ansätze einer umweltorientierten Kostenrech-nung weiterentwickelt worden. Die Entwicklungumweltpolitischer Schwerpunkte und Konzepte derUmweltkostenrechnung sind in Abbildung 1 dargestellt.

1Umweltkostenmanagement

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Umweltkostenmanagement:Wirtschaftlichkeit und Umweltschutz verbinden

Abbildung 1: Umweltpolitische Schwerpunkte und Konzepte der Umweltkostenrechnung

2000

Umweltpolitischer Fokus betrieblicher Massnahmen Konzepte der Umweltkostenrechnung

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Nachhaltiges Wirtschaften:Strategische Steuerung der

Umweltschutzleistung (Produkt-,Innovations-, Investitionspolitik)

Öko-Effizienz: operative Steuerung derUmweltschutzleistung durch

betriebliches und zwischenbetrieblichesStoffstrommanagement:

Umweltmanagementsysteme: OrganisatorischeVerankerung des Umweltschutzes durch Audits

Umweltcontrolling, Umweltmanagementsysteme(EMAS, ISO 14001)

Produktionsintegrierter Umweltschutz: Einsatzanlagen- und prozessintegrierter

Umweltschutztechnologien

Emissionsminderung: Einsatz von End-of-pipe-Technologien

• Flusskostenrechnung fürProduktinnovationen,Investitionen, Standortwahl

• Ermittlung und Berücksich-tigung externer Kosten

• Flusskostenrechnung fürProduktions-, Produkt- undVerpackungsoptimierung

• Reststoffkostenrechnung

• Input-/ Output- Kosten-kennzahlen: Energiekosten,Abfallkosten usw.

• Umweltschutzkosten: Kostenadditiver und integrierterUWS-Massnahmen sowieUmweltabgaben (VDI 3800,Version 2001)

• Kosten der Emissionsmin-derung: Kosten für additiveUmweltschutzmassnahmen(Umweltstatistikgesetz, VDI3800, Version 1979)

Das Umweltkostenmanagement erfüllt drei zentrale

Aufgaben:

• Es unterstützt den Umweltschutz, in dem es dabeihilft, Umweltschutzvorschriften oder selbstgesteckteUmweltziele wirtschaftlich umzusetzen (Compliance-Effizienz)

• Es fördert Win-Win-Lösungen, in dem es die Suchenach öko-effizienten Prozessen und Produkten unter-stützt und damit Kostensenkung und Ressourcen-einsparung verbindet (Öko-Effizienz)

• Es hilft bei der Absicherung von Unternehmensstra-tegien, in dem es die Ermittlung und Berücksichti-gung investitionsrelevanter Umweltkosten und dasMarketing umweltschonender Produkte unterstützt.

Nicht jeder Ansatz eignet sich in gleichem Maße fürdiese Aufgaben. Die vorliegende Broschüre soll Unter-nehmensleitungen, Controllern und Umweltmanagerndabei helfen, den für ihre Zwecke und betrieblichenGegebenheiten geeigneten Ansatz zu finden. Dazu zeigtAbbildung 2, wozu die aufeinander aufbauenden Ansät-ze des Umweltkostenmanagements dienen können.

Der Leitfaden gliedert sich nach den Aufgaben, die mitHilfe des Umweltkostenmanagements effektiv unter-stützt werden können und stellt die dafür jeweils geeig-neten Rechnungsansätze im Überblick vor. Dabei wer-den die Grundidee, die Vorgehensweise sowie der Auf-wand und Nutzen der jeweiligen Methode beschrie-ben. Da die vorliegende Broschüre in erster Linie einem

schnellen Überblick der verschiedenen Ansätze dientund bei der Auswahl eines geeigneten Konzepteshelfen soll, wird auf eine detaillierte Darstellung ver-zichtet. Stattdessen sind in den jeweiligen Kapiteln ver-tiefende Informationsquellen aufgeführt.

Ergänzend zu Abbildung 2 gibt Tabelle 1 einen Über-blick, bei welchen Fragen der betrieblichen Praxis dasUmweltkostenmanagement Unterstützung leisten kannund welcher Nutzen sich damit jeweils erzielen läßt.Die im Rahmen des Leitfadens vorgestellten Ansätzeder Umweltkostenrechnung unterscheiden sich nichtnur hinsichtlich ihres betrieblichen Anwendungszwe-ckes, sondern fokussieren z.T. auch auf unterschied-liche Kosten. Grundsätzlich können drei verschiede-ne Kostenbetrachtungen unterschieden werden:

• Umweltschutzkosten: Dies sind Kosten für Umwelt-schutzanlagen und jene Maßnahmen, mit denen nega-tive Umweltauswirkungen vermieden, verringert, besei-tigt, überwacht oder dokumentiert werden sollen.

• Material- und Energieflusskosten umfassen jeneKosten, die mit dem Einkauf, dem Einsatz und derEntsorgung von Material und Energie verbunden sind.

• Externe Kosten der Unternehmenstätigkeit: Dies sindKosten der Umweltbelastung, die nicht vom verur-sachenden Unternehmen, sondern von den Betrof-fenen (z.B. Nachbarn) oder der Gesellschaft als Gan-zes getragen werden.

Umweltschutzkosten,Flusskosten – weitereDefinitionen im Glossar!

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Abbildung 2: Nutzen des Umweltkostenmanagements

Nutzen des Umweltkostenmanagements

Öko-EffizienzKosten und Umweltbelastungensenken durch material/energie-effiziente Prozesse, Anlagen und

Produkte

Flusskostenmanagement (FKM)Material- und Energieflüsse öko-effizient steuern• Stoff- und Energiebilanzen mit

Materialeinkaufs- undEntsorgungskosten verknüpfen(Einsteigervariante des FKM)

• Reststoffkostenrechnung: Fokusauf Material-/ Entsorgungskosten

• Umfassendes FKM auf Basis vonEnterprise Ressource Planning(ERP)-Systemen

� Leitfadenkapitel 4

Investitionsentscheidungen undRessourceneffizienz verbessern• Material- und energieflussbasierte

Investitionsrechnung


Compliance-EffizienzUmweltschutzvorschriften undselbstgesteckte Umweltziele

wirtschaftlich umsetzen

Umweltschutzinvestitionenwirtschaftlich planen undumsetzen• VDI-Richtlinie 3800• Systematischer Vergleich

von Alternativen


Umweltschutzaufwendungenerfassen und kommunizieren:• VDI-Richtlinie 3800• Umweltstatistikgesetz• Freiwillige Umweltbericht-

erstattung


Strategie-AbsicherungÜberprüfung von langfristigen

Investitionsprojekten auf ökono-misch-ökologische Risiken.

Darstellung besondererUmweltschutzleistungen

Investitionsentscheidungenabsichern• Berücksichtigung von externen

Umweltkosten, die aufgrundvon Gesetzesverschärfungeno.ä. innerhalb der Planungs-periode zu internen Kostenwerden können


Öko-Pioniere: Verbesserungvon Marktpositionierung undImage• Darstellung der Erfolge durch

Ausweisung vermiedenerexterner Kosten


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Ausgangsfragen

1. Umweltschutzinvestitionen:Wie läßt sich die kostengünstigsteInvestionsalternative finden?

2. Umweltstatistik: Wie können dieBerichterstattungspflichten des Um-weltstatistikgesetzes nutzbringend fürdas Unternehmen erfüllt werden?

3. Freiwillige Umweltberichterstattung:Wie lassen sich durch die Darstellungvon Umweltschutzaufwendungen inUmweltberichten oder Umwelterklä-rungen Glaubwürdigkeit und Imagebei den Zielgruppen verbessern?

4. Stoff- und Energiebilanzen: Wiekönnen die Daten aus Stoff- undEnergiebilanzen für das Kostenma-nagement und für Kostensenkungengenutzt werden?

5. Große Abfallmengen: Wie lassen sichAbfallmengen und Reststoffkostenweiter reduzieren?

6. Senkung von Materialkosten: Wiekönnen bei Fertigungsstandorten mitkomplexen Produktionsstrukturenund vielzähligen betriebsinternenMaterialbewegungen Materialkostengesenkt werden?

7. Neu- und Ersatzinvestitionen: Wielassen sich Investitionsentscheidungenund Ressourceneffizienz verbessern?

8. Neues Geschäftsfeld: Wie können Entscheidungen über langfristigeInvestitionen in neue Geschäftsfelderbzw. innovative Produktsparten nochbesser abgesichert werden?

9. Öko-Pioniere: Wie läßt sich gegenüberKunden und Öffentlichkeit darstellen,welchen gesellschaftlichen Nutzen dieUmweltschutzanstrengungen desUnternehmens haben?

Was ist der betriebswirt-schaftliche Nutzen?

Die VDI 3800 bietet eine gut struk-turierte Anleitung zur Erfassung allermit einer Umweltschutzinvestitionverbundenen Aufwendungen undermöglicht den Vergleich verschie-dener Investitionsalternativen.

Die VDI 3800 hilft bei der Berechnungder Investitionsaufwendungen und derAbgrenzung integrierter Umweltschutz-maßnahmen. Mit der Einrichtung vonUmweltschutzkostenstellen lassen sichdie dortigen Kosten besser steuern undKostenvergleiche zwischen verschiedenAnlagen vornehmen (Benchmarking)

Die Beachtung der Berichterstattungs-grundsätze schafft Transparenz, erleich-tert die Interpretation der Angabenund fördert so die Glaubwürdigkeitbei den Zielgruppen.

Auf Basis vorhandener Daten lassensich mit geringem Aufwand kurzfris-tige Verbesserungsmöglichkeiten undKostensenkungen erzielen.

Schafft eine gute Transparenz derbetrieblichen Materialflüsse, derVerursacher und Treiber von Material-verlusten und bietet in der Regel Kos-tensenkungspotenziale von 1 - 2 %der Herstellkosten.

Inkonsistente Materialdaten in ERP-Systemen werden aufgedeckt undbeseitigt. Die EDV-technische undorganisatorische Integration schaffterhebliche Effizienzsteigerungen(Reduzierung Materialverluste,Materialmenge in Produkten undVerpackungen etc.)

Durch die systematische Berücksich-tigung von investitionsrelevantenMaterialflüssen wird die Daten- undEntscheidungsgrundlage für Inves-titionen verbessert und die Wirtschaft-lichkeit erhöht.

Für viele Bereiche (Energie, Verkehrusw.) liegen bereits wissenschaftlichverlässliche Daten über externe Kostenvor, die im Rahmen von Investitions-planungen berücksichtigt werdenkönnen.

Öko-Vorreiter, z.B. aus den BereichenBau, Energieversorgung oder Ernäh-rung können im Marketing und in derÖffentlichkeitsarbeit in Geldeinheitendarstellen, in welcher Höhe sie durchihre Produkte und Produktionsver-fahren Umweltschäden vermeiden.

Welcher Ansatzhilft hier weiter?

VDI-Richtlinie 3800 "Ermittlung derAufwendungen für Maßnahmen zumbetrieblichen Umweltschutz"(vgl. Leitfadenkapitel 2)

Angaben des Statistisches Bundes-amtes sowie die VDI-Richtlinie 3800.Außerdem wird bei kostenrelevantenAnlagen, die ausschließlich dem Um-weltschutz dienen, die Einrichtungeiner eigenen Kostenstelle empfohlen(vgl. Leitfadenkapitel 3)

Grundsätze für eine freiwillige Bericht-erstattung von Umweltschutzkosten(Leitfadenkapitel 3.4)

Verknüpfung von Stoff- und Energie-bilanzen mit Materialeinkaufs- undEntsorgungskosten (Einsteigervarianteder Flusskostenrechnung) (vgl. Leit-fadenkapitel 4 insbes. ab Seite 27)

Flusskostenrechnung mit Fokus aufMaterial- und Entsorgungskosten(Reststoffkostenrechnung) (vgl. Leit-fadenkapitel 4 insbes. ab Seite 27)

Umfassende Flusskostenrechnung aufBasis von Enterprise Resource Planing(ERP)-Systemen (vgl. Leitfadenkapitel 4)

Material- und energieflussbasierteInvestitionsrechnung(vgl. Leitfadenkapitel 5)

Berücksichtigung von externen Um-weltkosten, die aufgrund von Gesetzes-verschärfungen o.ä. innerhalb der Pla-nungsperiode zu internen Kostenwerden können (Leitfadenkapitel 6)

Ausweisung vermiedener externerKosten (Leitfadenkapitel 6)

Tabelle 1: Wegweiser durch das Umweltkostenmanagement: Wann hilft welcher Ansatz?

Jede dieser Kostenbetrachtungen bietet betriebswirt-schaftliche Chancen: So dient die Betrachtung derUmweltschutzkosten dazu, gesetzliche Umwelt-schutzauflagen oder von Branchenverbänden undUnternehmen selbst gesteckte Umweltziele wirt-schaftlich zu planen und zu erfüllen. Die Erfassung und

Steuerung der Material- und Energieflusskosten hilftdabei, Kosten durch materialeffiziente Prozesse, Anla-gen oder Produkte zu senken oder zu vermeiden.Kostensenkung und Öko-Effizienz werden hier in einerWin-Win-Strategie verbunden. Auch die Betrach-tung externer Kosten kann in Einzelfällen betriebs-

Wann hilft welcher Ansatz?

wirtschaftlich sinnvoll sein, nämlich dann, wenn exter-ne Kosten innerhalb einer Planungsperiode durchAbgaben, Haftungsregelungen oder Auflagen zu inter-nen Kosten werden oder wenn ein Unternehmenumweltschonende Produkte verkauft, mit denen exter-ne Kosten vermieden werden.

Umweltkostenrechnung im „Konzert“ der Manage-

mentinstrumente

Die besondere Leistungsfähigkeit der umweltbezo-genen Kosten- und Investitionsrechnungsmethodenliegt in der Verknüpfung physischer mit monetärenGrößen. Umweltrelevante Aspekte lassen sich in Geld-einheiten ausdrücken und in eine „betriebswirt-schaftliche Sprache“ übersetzen. Dadurch kann dieUmweltkostenrechnung die Aufgaben des Control-lings unterstützen und die anderen Instrumente desUmweltmanagements wie Audits, Ökobilanzen oderUmweltkennzahlen sinnvoll ergänzen. Die Umwelt-kostenrechnung ist also nicht als isoliertes „Werkzeug“,sondern als integraler Bestandteil im „Konzert“ derverschiedenen Managementinstrumente zu sehen.

Die folgenden Kapitel sollen zeigen, für welche Anwen-dungszwecke die Konzepte der Umweltkostenrech-nung gegenüber anderen Instrumenten einen „Mehr-wert“ bieten und wie sich mit ihnen Wirtschaftlich-keit und Umweltschutz verbinden lassen.

„Die Einführung der Flusskostenrechnung hat bei Sortimo zu

einer deutlichen Verbesserung der Materialflusstransparenz

und der Datenqualität geführt. Dies befähigt uns nun,

systematisch Materialkosten zu senken und die Umwelt zu

entlasten. Darüber hinaus rechnen wir mit einer optimierten

Lagerwirtschaft und einer verbesserten Produktionsplanung.“

Andreas Manntz, Kaufmännischer Leiter/ Prokurist bei

Sortimo International GmbH (Zusmarshausen)

„Auf Dauer erfolgreiche Unternehmen sind umweltbewusste

Unternehmen. Die Ermittlung der externen Kosten hilft, die

vom Unternehmen verursachten Umweltbelastungen in Bezie-

hung zum ökonomischen Erfolg zu setzen. So lassen sich lang-

fristige finanzielle Risiken frühzeitig erkennen und vermeiden.

Außerdem können externe Kosten als Marketing-Argument

genutzt werden: Denn sinkende externe Kosten sind ein Beleg

für die Umweltschutzanstrengungen eines Unternehmens.“

Prof. Andreas TROGE, Präsident des Umweltbundesamtes

„Sieht man die gesetzliche Berichterstattung über Umwelt-

schutzaufwendungen nur als lästige Pflicht an, so wird man

deren Chancen kaum gerecht. Bei einer entsprechenden Auf-

bereitung der Daten zeigt oftmals schon allein die Betrach-

tung der Aufwandsseite Entlastungseffekte im Zeitverlauf, die

durch integrierte und effizientere Umweltschutzlösungen

erreicht worden sind. So wurden Spielräume für weitere Maß-

nahmen geschaffen.

Die Analyse und Überwachung der Umweltschutzaufwendungen

ist aber nur ein Anfangsbaustein des Umweltkostenmanage-

ments. Gerade für material- und energieintensive Fertigungen

bietet es sich an, mit weiteren Maßnahmen des Umweltkosten-

managements das Kostenverhalten der Materialflüsse zu berück-

sichtigen. Dabei empfiehlt sich in den meisten Fällen eine Inte-

gration in das betriebliche Kostenrechnungssystem, um den Auf-

wand bei der Erfassung und der Datenverwaltung zu

minimieren.“

Ralph Thurm, Unternehmensreferat betrieblicher

Umweltschutz, Siemens AG

Abbildung 3: Umweltkostenrechnung als Teil desManagementkreislaufs

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Die Meinung von Praktikernund dem Umweltbundesamt

Nachdem in den vergangenen drei Jahrzehnten inDeutschland flächendeckend Kläranlagen und Anla-gen zur Luftreinhaltung errichtet worden sind, kommtes seltener vor, dass in derartige nachgeschalteteUmweltschutzanlagen investiert werden muss. Den-noch werden immer wieder Situationen auftreten, indenen eine neue Umweltschutzanlage erforderlich ist.

2.1 Besonderheiten vonUmweltschutzinvestitionen

Liegen bei Investitionsentscheidungen mehrere Alter-nativen vor, unterstützt die Investitionsrechnung dieökonomische Betrachtung im Rahmen des Entschei-dungsprozesses. Bei konventionellen Investitionen, wiez.B. in neue Produktionsanlagen, werden in der Inves-titionsrechnung den Aufwendungen die erwartetenErlöse gegenübergestellt, um Alternativen anhand voninternen Verzinsungen oder der Amortisationsdauernzu vergleichen. Wie bei derartigen konventionellenInvestitionen die Entscheidungsfindung verbessert wer-den kann, zeigt Kapitel 5.Anders als bei konventionellen Investitionen treten beinachgeschalteten Umweltschutzanlagen jedoch in derRegel keine Erlöse bzw. relevante Kostensenkungenauf. Deswegen werden für diese kostensteigerndenMaßnahmen nur die Investitionshöhe und die jähr-lichen laufenden Aufwendungen ermittelt. Darauf auf-bauend können die Kosten pro vermiedener Umwelt-belastung, also die Effizienz der aufgewendeten Mittel,berechnet werden. Dieses Vorgehen entspricht derneugefassten VDI-Richtlinie 3800 „Ermittlung der Auf-wendungen für Maßnahmen zum betrieblichen

Umweltschutz“. Die Richtlinie befasst sich zum einenmit der Identifizierung und Abgrenzung der laufen-den Umweltschutzaufwendungen und zum anderenmit der Erstellung von Investitionsrechnungen fürUmweltschutzmaßnahmen.

2.2 Vorgehensweise

Die in der VDI-Richtlinie beschriebene Rechnunglässt sich anwenden, wenn eine technische Umwelt-schutzmaßnahme ergriffen werden soll. Ziel kann dabeisein, Umweltschutzauflagen gerecht zu werden oder

Dieses Kapitel zeigt, wie bei Investitionen in Umweltschutzanlagen bestehende Alternativen systematisch

verglichen werden können, um die kostengünstigsten und effizientesten Lösungen sicher zu identifizieren.

Umweltschutzmaßnahmenwirtschaftlich planen und umsetzen

2Umweltschutzmaßnahmen planen

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Ausgangssituation: Umweltschutzziel erfordert technische Umweltschutzmaßnahmen

Ermittlung und technische Beschreibungvon Lösungsalternativen

Ermittlung der InvestitionshöheErmittlung der jährlichen laufenden Aufwendungen

Ermittlung von Kennzahlen(Siehe Beispiel Kläranlage)

Vergleich der LösungsalternativenEntscheidungsfindung

Umsetzung

kontinuierliche KostenüberwachungAusweis der Umweltschutzkosten

Abbildung 4: Ablauf zur Auswahl kostengünstigerUmweltschutzmaßnahmen

Ausgangssituation: Umweltschutzziel erfordert technische Umweltschutzmaßnahmen

Ermittlung und technische Beschreibungvon Lösungsalternativen

Ermittlung der InvestitionshöheErmittlung der jährlichen laufenden Aufwendungen

Ermittlung von Kennzahlen(Siehe Beispiel Kläranlage)

Vergleich der LösungsalternativenEntscheidungsfindung

Umsetzung

kontinuierliche KostenüberwachungAusweis der Umweltschutzkosten

ein selbst gesetztes Umweltziel zu erfüllen, das z.B. imRahmen des Umweltmanagementsystems nach EMASoder ISO 14001 aufgestellt wurde. Betrachtet werdenalso Investitionsvorhaben für Kläranlagen, Luftfilter,Katalysatoren, Abfallwirtschaftssysteme oder auch füranlagenintegrierte Umweltschutzmaßnahmen.

Im Idealfall existieren unterschiedliche Lösungsmög-lichkeiten, die für die Entscheidungsvorbereitungzusammengestellt werden. Um sie später angemes-sen vergleichen zu können, werden zunächst ihreVerbrauchsdaten (Hilfs- und Betriebsstoffe inklusiveEnergie) und ihre Leistungsdaten (z.B. Filterleistung)beschrieben.

Ermittlung der Investitionshöhe

Anschließend wird für jede Lösungsalternative die Höheder Investition ermittelt. Eine Investition in eine nach-geschaltete Umweltschutzanlage umfasst alle Auf-wendungen, von der Planung bis zu ihrer Inbetrieb-nahme. Dabei sind neben dem Anschaffungspreis eineReihe an zusätzlichen Positionen, wie z.B. Anlieferung,Messgeräte oder Schulungen, zu berücksichtigen. Hierliefert die Checkliste „Zusatzkosten von Umwelt-schutzanlagen“ eine Übersicht.

Ermittlung der laufenden Aufwendungen

Der Betrieb einer Umweltschutzanlage verursachtunterschiedliche Arten an laufenden Aufwendungen,die auf Jahresbasis ermittelt werden. Hierbei handeltes sich im Wesentlichen um:

• Aus der Investition abgeleitete Aufwendungen.

Diese Aufwendungen entstehen unabhängig vondem eigentlichen Betrieb der Anlage. Hierzu zählenAbschreibungen, Zinsen, Versicherungsprämien,Realsteuern, anteilige Verwaltungskosten, erwarte-te Instandhaltungs- und Reparaturkosten.

• Betriebsabhängige Aufwendungen. Diese umfassenim wesentlichen Aufwendungen für den Verbrauchvon Hilfs- und Betriebsstoffen (inkl. Energie) und fürden Einsatz von Personal. Die Verbrauchsmengenlassen sich aus der geplanten Auslastung der Anlageableiten.

Weiterhin können Folgeaufwendungen auftreten,wenn durch die Investitionsmaßnahme die eigentlichenProduktionsprozesse verändert werden (z.B. Wir-kungsgradänderungen). Gegebenenfalls können auchnoch Gebühren und Dienstleistungen, wie z.B. fürdie Abfallentsorgung und Emissionsmessung, oder garErlöse aus dem Verkauf von Wertstoffen eine ent-scheidungsrelevante Größe darstellen, die unter son-stigen Aufwendungen und Erträgen zusammengefasstwerden können.

Um die Höhe der laufenden Aufwendungen zu berech-nen, werden für alle Einzelpositionen die erwartetenJahreswerte ermittelt und summiert.

Kennzahlen und Auswahlentscheidung

In aller Regel sind mit verschiedenen Lösungsalterna-tiven nicht nur unterschiedliche Kosten, sondernauch unterschiedliche Nutzen verbunden. Der Nut-zen von Umweltschutzanlagen besteht in der Regelin der Vermeidung von Emissionen. Um das Kosten-Nutzen-Verhältnis besser vergleichen zu können, wirddaher nach der Zusammenstellung der Kosten auch dieSumme vermiedener Emissionen ermittelt. Mit diesenWerten lassen sich für jede Lösungsalternative zweiKennzahlen bilden, nämlich die Höhe des investiertenKapitals je vermiedener Emission und die Höhe derlaufenden Kosten je vermiedener Einheit Emission.

VDI-Richtlinie 3800 –Hilfe für die Investitions-entscheidung

11

Checkliste „Zusatzkosten von Umweltschutzanlagen“

Folgende Kostenpositionen können zusätzlich zu dem eigentlichen Anschaffungspreis bei der Installierungeiner Umweltschutzanlage anfallen:

• Erwerb der Grundstücke (einschließlich Grunder-werbssteuer, eventuelle Abrisskosten,...)

• Bauten (Fundamente, Grundstückserschließung, Sanierung,...)

• Anlieferung (einschließlich Mess- und Regeltechnik, Fracht, Verpackung, Versicherung)

• Montage (einschließlich Montageversicherung und Inbetriebnahme)

• Peripherieeinrichtungen (z.B. Rohrleitungen, Fördertechnik)

• Anstriche, Isolierungen• Energieversorgung und andere Versorgungs-

einrichtungen• Kanalisation, Straßen, Schienen, Sozialräume• Zusatzinvestitionen (Transporteinrichtungen,

Baustelleneinrichtungen,...)• Rohstofflager (einschließlich der Erhöhungen

des Umlaufvermögens, etwa durch den langfristig betriebsnotwendigen Mindestlagerbestand)

• Ersatzteillager • Anfahrkosten der Anlagen oder Anlagenteile• Messgeräte für Emissions- und Immissions-

messungen (Luft, Wasser, Boden)• Zinsen bis zur Inbetriebnahme (z.B. Bauzinsen)• Engineering und Consulting (einschließlich

Aufwendungen für eigene Planungsarbeiten)• Zölle• Lizenzen• Kosten des Genehmigungsverfahrens (einschließlich

der Einholung von Gutachten)• Schulung und Ausbildung des zum Anlagenbetrieb

notwendigen Personals

Werden Umweltschutzanlagen nachträglich in bestehendeProduktionsprozesse eingebaut, können zusätzliche Inves-titionen und laufende Aufwendungen der Einbindunganfallen. Um im eigenen Konzern oder in der Branche beiBedarf die Kosten für gleiche oder ähnliche Anlagen ver-gleichen zu können, sollten diese Investitionen der Einbin-dung gesondert berücksichtigt und ausgewiesen werden.

Quelle: VDI 3800

Nachdem der hier beschriebene Rechenweg (sieheauch Beispiel „Kläranlage für Industrieabwässer“ aufder folgenden Seite) für jede Lösungsalternative durch-geführt wurde, liegen nun die Angaben zur Investi-tionshöhe, zu den laufenden Aufwendungen, den ver-miedenen Emissionen und die Kennzahlen zum Kosten-Nutzen-Verhältnis vor. Diese Angaben stellen in derRegel die wesentlichen Kerninformationen für dienun zu treffende Auswahlentscheidung dar.

2.3 Nutzen

Mit der in der VDI-Richtlinie beschriebenen Investi-tionsrechnung sind mehrere Vorteile verbunden. Sowird durch die Richtlinie eine einheitliche Vorgehens-weise im Unternehmen gefördert und, über die aus-führlichen Checklisten, die rechtzeitige Berücksichti-gung aller anfallenden Kosten unterstützt. Gleichzei-

tig ist die Kompatibilität der Investitionsrechnung mitdem Umweltstatistikgesetz sicher gestellt. Dies hat denVorteil, dass dann bei der Kostenüberwachung, diegleichen Kostenkategorien zugrunde gelegt werden,die auch für die Umweltstatistik anzusetzen sind. Somitkönnen die Werte aus der Kostenkontrolle direkt fürdie Umweltstatistik verwendet werden.Wenn bei der Inbetriebnahme der Anlage die Kos-tenrechnung angepasst wird, sollte ebenfalls dieUmweltstatistik berücksichtigt werden. Wie in Kapi-tel 3 dargestellt, empfiehlt es sich, eine eigene Kos-tenstelle oder zumindest einen eigenen Kostenplatzfür die neue Umweltschutzanlage einzurichten. So kön-nen nicht nur die laufenden Kosten besser überwachtwerden, sondern es wird auch die Erstellung der sta-tistischen Meldungen vereinfacht.

12

Literaturhinweise

Verein deutscher Ingenieure (Hrsg.): VDI Richtlinie 3800, Ermittlungen der Aufwendungen für Maßnahmen zumbetrieblichen Umweltschutz, Berlin 2001

Bundesumweltministerium, Umweltbundesamt (Hrsg.): Leitfaden betriebliche Umweltkennzahlen, Bonn, Berlin 1997

Beispielrechnungentsprechend derVDI-Richtlinie 3800

13

Tabelle 2: Vergleich von Investitionsalternativen

Beispiel: Kläranlage für IndustrieabwässerFür eine geplante Lackiererei wird eine neue Kläranlage benötigt, um die anfallenden Abwässer zu reinigen. Mit den üblichenKlärschritten Neutralisation, Sedimentation und Filtration sollen Schwermetalle, insbesondere größere Mengen an Zink undNickel, aus dem Abwasser entfernt werden. Für die Kläranlage, die im Jahr bis zu 10 Tonnen Schwermetalle aus den Abwässernfiltern kann, wird eine Betriebslaufzeit von 25 Jahren und eine durchschnittliche Auslastung von 90% angenommen. Das Bei-spiel zeigt, wie die anfallenden Aufwendungen und Kennzahlen gemäß der VDI 3800 berechnet werden können.

Abbildung 5: Ermittlung der Aufwendungen und der Kennzahlen für Umweltschutzinvestitionen nach VDI 3800

Anlagentyp

Anlage A

Anlage B

Vergleichder Anlagen

VermiedeneEmissionen p.a.

9.000 kg

9.000 kg

gleich

Anschaffungspreis[ Tausend € ]

1500

2200

+700

Investitionshöhemit Nebenkosten

[ Tausend € ]

4000

4700

+700

laufenderAufwand p.a.[ Tausend € ]

805

730

-75

spezifischeInvestition[ € / kg ]

17,78

20,89

+3,11

spezifischerlaufenderAufwand[ € / kg ]

89,44

81,11

-8,33

Neben der oben betrachteten Kläranlage zum Anschaffungspreis von 1,5 Mio. € wurde ein Alternativangebot, Anlage B, unter-sucht. Die Anlage B enthält eine modernere Prozesssteuerung und verschiedene Zusatzaggregate, die den Verbrauch an Hilfs-stoffen und den Personalaufwand reduzieren. Damit erhöht sich das Investitionsvolumen auf 2,2 Mio. € und die laufendenKosten sinken auf jährlich 730.000 € (siehe Tabelle 2). Der rechnerische Vergleich der Anlagen zeigt, dass die höheren Anfangs-investitionen durch die geringeren laufenden Kosten kompensiert werden. Die Zinseffekte sind durch den Ansatz von kalkula-torischen Zinsen bei der Ermittlung des laufenden Aufwand berücksichtigt worden.

Spezifische Investitionen [ € / kg ]-bezogen auf die verschiedenen Emissionen-bezogen auf die hergestellten Produkte

Beispiel:17,78 €/kg(= Investitionskosten je vermiedenes Kilo Schwermetalle)

Spezifische laufende Aufwendungen [ € / kg ]-bezogen auf die vermiedenen Emissionen-bezogen auf die hergestellte Produktmenge

Beispiel:89,45 €/kg(= laufender Aufwand je vermiedenem Kilo Schwermetalle)

TechnischeUmweltschutz-

leistung

- technischeLeistungsdaten

- geplanteProduktions-menge

- geplante techni-sche Auslastung

- Laufzeit

Beispiel:Laufzeit derKläranlage25 Jahremax. Kapazität10 t p.a.Plan Kapa. 9 t p.a.

vermiedeneEmissionen [t, kg]Beispiel: 9 tSchwermetalle p.a.

Investitionen[ T € ]

- Hauptkomponenten- Nebenkomponenten- Montage- Grundstücke- Bauten- Engineering und eigene

Planung- Bauzinsen- Lizenzen

Beispiel:Anlage 1.500 T€

Montage 100 T€

Gebäude 2.000 T€

Planung 400 T€

Gesamtinvestition [ T€]Beispiel: 4.000 T€

Laufende Aufwendungen[ € / Jahr ]

Aus der Investitionshöhe abgelei-tete Aufwendungen:- Kalk. Zinsen- Kalk. Abschreibungen- Versicherungen- Verwaltung- Instandhaltung und Reparatur

Beispiel:Abschreibung 160 T€

(25 Jahre)Instandhaltung 75 T€

(5% der Anlagenkosten)Kalk. Zinsen 120 T€

Betriebsabhängige Aufwendungen- Hilfs- und Betriebsstoffe- Personal

Beispiel:H.-+B. Stoffe 200 T€

Personal 250 T€

Folgeaufwendungen

Sonstige Aufwendungen

Gesamte laufendeAufwendungen [ T€ / Jahr ]Beispiel: 805 T€

Der erste Schritt zum Umweltkostenmanagementbeginnt in vielen Betrieben mit der oftmals als lästigePflicht empfundenen Auflage, den Umweltschutz-aufwand für die statistischen Meldungen zu ermitteln.Schließlich werden jährlich bei bis zu 15.000 Unter-nehmen aus dem produzierenden Gewerbe Angabenzu den Umweltschutzaufwendungen erhoben. Dieso gewonnenen Statistiken ermöglichen es, die öko-nomische Bedeutung des Umweltschutzes in Deutsch-land zu quantifizieren. Darüber hinaus erfasst dieUmweltstatistik auch die Umweltbelastungen aufgrundvon Emissionen. So werden die Voraussetzungengeschaffen, um die Zusammenhänge zwischen denUmweltschutzaufwendungen und den Erfolgen beob-achten zu können.

3.1 Betrachtungsgegenstand der Statistik

Die Umweltstatistik erfasst „Aufwendungen für Maß-nahmen, die ausschließlich oder überwiegend demSchutz der Umwelt“ dienen. Das heißt, dass im wesent-lichen die Aufwendungen für nachgelagerte Umwelt-schutzmaßnahmen, sowie Gebühren und Beiträgebetrachtet werden. Integrierte Maßnahmen, wie z. B.in Produktionsanlagen integrierte Filteranlagen oderdie ökologische Optimierung von Produkten, werdenin der Statistik derzeit nicht berücksichtigt. Weiterhin sei auf das Verständnis von Aufwendun-gen in der Umweltstatistik hingewiesen. Unter Auf-

wendungen werden dort die Aufwendungen für Inves-titionen in Umweltschutzanlagen und, davon getrennt,die laufenden Aufwendungen für Umweltschutz-maßnahmen betrachtet. Dabei enthalten die laufen-den Aufwendungen auch Abschreibungen und kal-kulatorische Zinsen für die Umweltschutzanlagen. Ins-gesamt betrugen die laufenden Aufwendungen fürden Umweltschutz 1997 13 Mrd. €, gegenüber1,8 Mrd. € für Investitionen.

14

Dieses Kapitel zeigt, wie die Umweltschutzkosten für die statistischen Meldungen so ermittelt werden kön-

nen, dass sie auch gleichzeitig einer verbesserten Kostensteuerung bei den Umweltschutzanlagen dienen.

Umweltstatistik und dieÜberwachung der Umweltschutzkosten

3Umweltschutzkosten ermitteln

13 Mrd. € für dennachsorgendenUmweltschutz

KalkulatorischeAbschreibungen

17%

Hilfs- und Betriebsstoffe

11%

Personalkosten7%

Fremdleistungen und andere anlagenbezogene Maßnahmen

30%

Fremdleistungen und andere Maßnahmen

20%

Abbildung 6: Zusammensetzung der laufenden Aufwendungenfür den Umweltschutz

Gesamt 1997: 13 Mrd. € Quelle: Statistisches Bundesamt

Zusammensetzung der laufenden Aufwendungen für Umweltschutz 1997Produzierendes Gewerbe (ohne Baugewerbe)

Emissions-abgaben

2%Gebühren und

Beträge7%

KalkulatorischeZinsen

6%

15

3.2 Vorgehensweise

Für die Umweltstatistik müssen die Unternehmen imBerichtskreis Informationen über Höhe ihrer Umwelt-schutzinvestitionen und über den Umweltschutzauf-wand zusammenstellen. Da zumindest bei kleinen undmittleren Unternehmen nicht regelmäßig umfangrei-che Umweltschutzinvestitionen getätigt werden, dürf-ten die Angaben dazu vergleichsweise einfach zu ermit-teln sein. Anders stellt sich die Situation bei der Ermitt-lung des laufenden Umweltschutzaufwands dar. Diehier erforderlichen Zahlen können entweder geschätztoder mit Hilfe der Kostenrechnung bestimmt werden.

Die genauere Ermittlung der Zahlen verursacht natür-lich zunächst einen höheren zeitlichen Aufwand, dersich aber lohnen kann, wenn Umweltweltschutzkos-ten an verschiedenen Stellen in relevanter Höhe auf-treten. Denn man erhält seriöse Zahlen, die auch intern

eine bessere Kostenkontrolle ermöglichen und dieTransparenz erhöhen.Um den laufenden Umweltschutzaufwand1 mög-lichst einfach periodisch ermitteln zu können, bietetsich eine Anpassung in der Kostenstellengliederungan. Zunächst sollten für alle kostenrelevanten Anla-gen, die ausschließlich dem Umweltschutz dienen(z. B. Kläranlagen oder Anlagen zur Abfalltrennung)eigene Kostenstellen eingerichtet werden. Die auf die-sen Kostenstellen auflaufenden Kosten können dann pro-blemlos für die Umweltstatistik herangezogen werden.

Bei kleinen und mittleren Unternehmen ohne nennens-werte eigene Umweltschutzanlagen können Fremd-leistungen (z. B. umweltbezogene Beratung, Emis-sionsüberwachung etc.) und Gebühren auf eigenenKonten und somit als neu einzurichtende Kostenar-ten gebucht werden. In diesem Fall wären dann dieseKostenarten bei der Zusammenstellung der Umwelt-schutzkosten auszuwerten.

Nimmt das Umweltengagement ab?Die Ergebnisse der Umweltstatistik zeigen, dass in der deut-schen Industrie zunehmend weniger in Umweltschutzmaß-nahmen investiert wird. Noch 1996 wurden 5,08 Mrd. fürUmweltschutztechnologien ausgegeben, zwei Jahre späterwaren es nur noch 3,29 Mrd. DM. Hat der Umweltschutznun einen niedrigeren Stellenwert bekommen? Das ist in derRegel nicht der Fall. Die Ursache für den hier festgestelltenRückgang liegt in dem Fokus der Statistik. Dort werden nurdie Investitionen in nachgeschaltete Umweltschutzmaßnah-men berücksichtigt. Inzwischen ist aber ein eindeutigerTrend zu integrierten Umweltschutztechnologien festzustel-len, bei denen bereits im Produktionsprozess geringereUmweltbelastungen verursacht werden. Damit werden zusätz-liche Filter oder Kläranlagen immer seltener erforderlich. DieseInvestitionen in integrierte Technologien werden von derStatistik jedoch nicht erfasst. Weiterhin ist zur Beurteilungdes Trends der hohe Bestand an bereits erstellten Umwelt-schutzanlagen zu berücksichtigen. Während in der Vergan-genheit Kläranlagen, Filter oder Abfallentsorgungsanlagenin vielen Unternehmen erstmals angeschafft werden mussten,sind heute nur noch Ersatzinvestitionen oder Aufrüstungenerforderlich.

Schließlich gibt es noch ein Indiz dafür, dass die Unterneh-men ihre Umweltschutzbemühungen fortsetzen. Die laufen-den Aufwendungen für Umweltschutzmaßnahmen sind nurgeringfügig zurück gegangen.

Abbildung 7: Investitionen und laufende Aufwendungen

14,013,3

2,6 1,8 1,7

12,7laufende Aufwendungen

Investitionen

12,0

10,0

8,0

6,0

4,0

2,0

0,0

16,0

Mrd

.Eur

o1996 1997 1998

Investitionen und laufende Aufwendungen für den Umwelt-schutz (Produzierendes Gewerbe) ohne Emissionsabgaben

Quelle: Statistisches Bundesamt

1 Zum Unterschied zwischen Kosten und Aufwand siehe Glossar.

Sofern bei weniger kostenrelevanten Umweltschutzanlagendie Einrichtung und Verwaltung einer eigenen Kostenstelleals nicht lohnenswert erachtet wird, empfiehlt es sich, einAbgrenzungsverfahren zur Ermittlung der Umweltschutz-kosten anzuwenden und zu dokumentieren. Damit wird sichergestellt, dass regelmäßig vergleichbare Werte ermittelt wer-den. Falls in der Kostenrechnung innerhalb der Kostenstellenauch Kostenplätze unterschieden werden, besteht auch dieMöglichkeit, diese Kostenplätze für die systematische Erfas-sung der Umweltschutzkosten zu verwenden.

Abb. 8: Umweltschutzkostenstellen oder Abgrenzungsverfahren

kostenrelevante Umweltschutzanlagez. B. Luftfilteranlage

Eigene Kostenstelleeinrichten

wenigerkostenrelevante

Umweltschutzanlage

Abgrenzungsverfahren fest-legen z. B. 20% der Personal,Energie und Wartungskosten

die auf Kostenstelle 0815 auf-gelaufen sind

Vorgehensweise bei weniger kostenrelevanten Umweltschutzanlagen

16

3.3 Nutzen und Grenzen

Mit der regelmäßigen Ermittlung der Umweltschutz-kosten werden nicht nur Zahlen für die Statistik bereit-gestellt. Mit den neu eingerichteten Umweltschutz-kostenstellen lassen sich auch die dort anfallendenKosten besser steuern. Probleme in diesen nachsor-genden Bereichen, wie z. B. überhöhter Betriebsmit-telverbrauch oder zunehmende Wartungskosten, kön-nen so in der Kostenrechnung frühzeitig erkanntwerden. Sofern vergleichbare Anlagen in einem Unter-nehmen mehrfach vorhanden sind, können regelmä-ßige Kostenvergleiche, quasi ein internes Benchmar-king, vorgenommen werden. Schließlich lassen sichmit eigenen Kostenstellen die Kosten der Umwelt-schutzanlagen verursachungsgerecht auf die inan-spruchnehmenden Leistungskostenstellen verteilen.Dies trägt zur Verbesserung der Kostentransparenz bei.Allerdings müssen unbedingt auch die Grenzen die-ser Kostenperspektive berücksichtigt werden. Hier sinddrei Aspekte von besonderer Bedeutung:

1. Die ausschließliche Betrachtung der Umwelt-schutzkosten ist nicht geeignet, um systematischÖkoeffizienzpotenziale zu erschließen. Denn Umwelt-schutzkosten stellen nur einen kleinen Teil der Kostendar, die von den verwendeten Materialien, Abfällenund Emissionen verursacht werden. In der Regelübersteigen die ursprünglichen Materialkosten, derin den Abfällen und Abwässern enthaltenen Stoffe,die Entsorgungskosten um ein Vielfaches. Um syste-matisch Kostensenkungspotenziale bei den umwelt-relevanten Materialflüssen identifizieren zu können,müssen die damit verbundenen Material- und Pro-duktionskosten berücksichtigt werden. Diese Erfah-rung hat zur Entwicklung der Flusskostenrechnunggeführt, die in Nebenrechnungen systematisch Infor-mationen zur Erschließung von Ökoeffizienzpotenzi-alen liefert. Die Flusskostenrechnung ist in Kapitel 4ab S. 20 beschrieben.

2. Die Kosten für nachsorgende Umweltschutzmaß-nahmen, wie sie in der Umweltstatistik erfasst wer-

den, geben nur ein unvollständiges Bild über dieUmweltschutzleistung des Unternehmens. Denn inzwi-schen werden zunehmend produktionsintegrierteUmweltschutzmaßnahmen ergriffen, bei denen bereitsin den Herstellungsprozessen die Entstehung vonschädlichen Umweltauswirkungen vermieden werden.Diese integrierten Technologien haben den Charme,dass sie oftmals effizienter und kostengünstiger sind,als die nachgeschalteten Maßnahmen. Gleichzeitig las-sen sie sich jedoch in der Kostenrechnung viel schwie-riger abgrenzen. Die im Anschluss vorgestellte VDI-Richtlinie 3800 befasst sich ausführlich mit diesemAbgrenzungsproblem.

3. Informationen über Umweltschutzkosten könnenauch für die betriebliche Umweltkommunikationgenutzt werden. Bei der Veröffentlichung entspre-chender Zahlen sollte angegeben werden, welcheUmweltschutzkosten berücksichtigt wurden – und wel-che nicht. Wie über die Umweltschutzkosten so infor-miert werden kann, dass Fachleute und die interes-sierte Öffentlichkeit diese Angaben richtig interpre-tieren können, wird am Ende dieses Kapitels gezeigt.

Weiterentwicklung der Umweltstatistik:

Die VDI Richtlinie 3800

Die im Jahr 2000 neugefasste VDI-Richtlinie 3800„Ermittlung der Aufwendungen für Maßnahmenzum betrieblichen Umweltschutz“ widmet sich aus-führlich der Frage, wie die Aufwendungen für Umwelt-schutzmaßnahmen abgegrenzt werden können. Sieliefert insbesondere eine Unterstützung für die syste-matische Abgrenzung bei integrierten Umwelt-schutzmaßnahmen.Für diesen Zweck werden unterschieden:

• anlagenintegrierte Umweltschutzmaßnahmen, (z.B.eingebaute Katalysatoren, zusätzliche Verbren-nungskammern) und

• prozessintegrierte Umweltschutzmaßnahmen (z.B.die Umstellung von Lackiertechnologien von löse-mittelhaltigen Lacken auf Pulverbeschichtungen).(siehe Abbildung 10)

Eine bessere Kostenkontrolleim nachsorgenden Umwelt-

schutz ist sinnvoll, aber nichtausreichend.

Abbildung 9: Grenzen bei der Betrachtung der Umweltschutzkosten

Grenzen und Probleme bei derBetrachtung der betrieblichen

Umweltschutzkosten

Ökoeffizienzpotenziale können oftnicht identifiziert werden.

Lösung:Flusskostenrechnung

Kosten für integrierten Umweltschutzlassen sich schlecht abgrenzen

Lösung:Abgrenzungsregelungen in der

VDI 3800

Umweltschutzkosten sind nichteinfach zu interpretieren

Lösung:Erläuterungen zu den berücksichtigten

Kostenbestandteilen

17

Die Kostenanteile für anlagenintegrierte Umwelt-schutzmaßnahmen sind vergleichsweise einfach zuidentifizieren. Sie lassen sich daher gemäß der neuenVDI-Richtlinie grundsätzlich den Umweltschutzkostenzuordnen. Sehr viel schwieriger ist jedoch die Beur-teilung von prozessintegrierten Umweltschutzmaß-nahmen, denn mit der Änderung eines Produktions-prozesses werden in aller Regel nicht nur Umwelt-schutz-, sondern verschiedene andere Ziele, wie z. B.Kostensenkungen, Qualitätssteigerungen etc., verfolgt.

Daher können die Umweltschutzanteile in diesenFällen nur geschätzt werden. Um grobe Unterschie-de aufgrund von individuellen Abschätzungen zuvermeiden, sollen Branchen, oder die typischen Anwen-der der jeweils betrachteten prozessintegrierten Tech-nik, einheitliche Prozentsätze für den Umweltschutz-anteil dieser Anlagentypen vereinbaren. Liegt keinederartige Konvention vor, dann sollen für diese pro-zessintegrierte Maßnahme keine Umweltschutzauf-wendungen ausgewiesen werden.Wie bereits dargestellt, werden die Kosten für inte-grierte Umweltschutzmaßnahmen derzeit nicht inder deutschen Umweltstatistik berücksichtigt. Aufeuropäischer Ebene wird über eine entsprechendeErweiterung der nationalen Statistiken diskutiert, was

unter Umständen zu einer Berücksichtigung vonanlagenintegrierten Umweltschutzmaßnahmen füh-ren kann. Bis dahin müssen Unternehmen selbstabschätzen, ob die Ermittlung der integrierten Umwelt-schutzkosten den Aufwand lohnt. Der wesentlicheNutzen wird in der verbesserten Datengrundlage fürdie Umweltberichterstattung gesehen. Mit den Kostenfür integrierte Umweltschutzmaßnahmen kann derÖffentlichkeit gezeigt werden, welche Bedeutung die-ser Kostenblock im Vergleich zu den möglicherweisezurückgehenden Kosten für nachgeschaltete Maß-nahmen hat.

In der Statistik wird derzeitnur der Aufwand für end-of-pipe-Maßnahmen undAltlastensanierung erfasst.

Abbildung 10: Differenzierung der Umweltschutzmaßnahmen in der VDI Richtlinie 3800

Kostenrechnerische Berücksichtigungintegrierter MaßnahmenEigene Kostenstellen können für integrierte Umwelt-schutzmaßnahmen nicht sinnvoll gebildet werden, dennsie stellen Bauteile in Produktionsanlagen dar. Wenn dieintegrierten Umweltschutzkosten regelmäßig ermittelt wer-den sollen, können entsprechende Kostenplätze einge-richtet werden. Oder die Kosten werden als fester Anteilder Kosten der betreffenden Kostenstelle in einer Neben-rechnung ermittelt.

Maßnahmen des betrieblichen Umweltschutzes, für die• Investitionen vorgenommen werden• laufende Aufwendungen entstehen

produktionsbezogeneMaßnahmen

produktbezogeneMaßnahmen

andereMaßnahmen

end-of-pipe-bezogeneMaßnahmen

integrierteMaßnahmen

anlagenintegrierteMaßnahmen

prozessintegrierteMaßnahmen

Umweltmanagement

Altlastensanierung

Emission Trading,Joint Implementation,CDM

Aufwendungennur eingeschränktermittelbar

D i f f e r e n z i e r t n a c h d e n U m w e l t b e r e i c h e n

Luftrein-haltung

Lärmschutz Naturschutz-und Land-schaftspflege

Abfall-wirtschaft

Boden- u.Gewässer-schutz

Aufwendungennur eingeschränktermittelbar

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Beispiel: Darstellung der Umweltschutzkosten im UmweltberichtIn einem Umweltbericht könnten die ermittelten Umweltschutzkosten wie folgt erläutert werden: „Wir ermitteln unsere laufenden Aufwendungen und Investitionen für den Umweltschutz entsprechend den Anforderungen desdeutschen Umweltstatistikgesetzes. Im zurückliegenden Geschäftsjahr haben wir 45,8 Mio. € für umweltschutzbezogene lau-fende Aufwendungen und 11,3 Mio. € für nachgeschaltete Umweltschutzmaßnahmen (z.B. Filter, Kläranlagen u.s.w.) sowie fürdas Umweltmanagement ausgegeben. Wie in der Vergangenheit verwenden wir das meiste Geld für die Abfallwirtschaft undden Gewässerschutz. Unter „Sonstige” sind alle Positionen zusammengefasst, die sich nicht direkt den Kategorien der Umwelt-statistik zuordnen lassen. Dazu gehören im wesentlichen die Aufwendungen für unsere Umweltmanagementsysteme.“

25

20

15

10

5

0

Mio

€

Laufende Aufwendungen und Investitionen für Umweltschutz im Geschäftsjahr

Abf

allw

irtsc

haft

Gew

ässe

rsch

utz

Lärm

bekä

mpf

ung

Luft

rein

haltu

ng

Bode

nsan

ieru

ng

Nat

ursc

hutz

und

Land

scha

ftsp

flege

Sons

tige

laufende Aufwendungen

Investitionen

Abbildung 11: Zusammensetzung der Umweltschutzaufwendung – Mögliche Darstellung im Umweltbericht

3.4 Umweltschutzkosten inder freiwilligen Berichterstattung

Auch wenn „nur“ dem Umweltstatistikgesetz genü-ge geleistet wurde und ausschließlich die Aufwen-dungen für nachgeschaltete Umweltschutzmaßnah-men ermittelt wurden, liegt es nahe, diese Informa-tion zusätzlich in Umweltberichten oder anderenFormen der Umweltkommunikation zu verwenden.Damit die Leser diese Angaben richtig einordnen undinterpretieren können, wird empfohlen, folgendeAspekte zu berücksichtigen:

• Es sollte deutlich gemacht werden, welche Artenan Umweltschutzmaßnahmen (nachgeschaltete,integrierte) und welche Kostenarten (Abschrei-bungen, Personalkosten) berücksichtigt wurden.

• Sofern Aufwendungen für nachgeschaltete Um-weltschutzmaßnahmen ausgewiesen werden, soll-ten die der Umweltstatistik zugrunde liegendenAbgrenzungsregelungen eingehalten werden. Aufdieses Vorgehen sollte hingewiesen werden.

• Sofern Kosten für integrierte Maßnahmen ausge-wiesen werden, sollten die in der VDI-Richtlinie ent-haltenen Abgrenzungsregelungen eingehalten wer-den. Auch hier hilft ein entsprechender Verweisder interessierten Öffentlichkeit auf die Einhaltungder VDI-Abgrenzungsregelungen bei der Interpre-tation der Zahlen.

• Ergänzend sind Aussagen zu den erzielten Einspa-rungen aufgrund von Umweltschutzmaßnahmenzu empfehlen, um ein vollständiges Bild der Kos-tensituation zu vermitteln. Mit dem Blick auf dieerzielten Einsparungen wird auch verdeutlicht, dasszukunftsweisende Problemlösungen in der effizien-teren Nutzung der eingesetzten Materialien liegen.

Die Berücksichtigung dieser Aspekte erleichtert dieInterpretation der veröffentlichten Zahlen erheblich.Erläuterungen zu den Tendenzen im Zeitverlauf, zurBedeutung der Umweltschutzkosten für das interneManagement oder zu den Ergebnissen der Umweltsta-tistik können dann das Bild für den Leser abrunden.

19

Abbildung 12: Entwicklung der Umweltschutzaufwendungen – Mögliche Darstellung im Umweltbericht

50

60

70

40

30

20

10

0

Mio

€

Entwicklung der laufenden Aufwendungen und Investitionen für den Umweltschutz

1995 1998 1999 2000 2001

laufende Aufwendungen

Investitionen

Literaturhinweise

Verein deutscher Ingenieure (Hrsg.): VDI Richtlinie 3800, Ermittlungen der Aufwendungen für Maßnahmenzum betrieblichen Umweltschutz, Berlin 2001

Fichter, K., Loew, T., Systeme der Umweltkostenrechnung, in: Handbuch Umweltcontrolling, 2. Auflage hrsg.von Bundesumweltministerium und Umweltbundesamt, Vahlen Verlag, München 2001

Darstellung der Umweltschutzkosten im Umweltbericht (Fortsetzung)„Die Kosten für integrierte Umweltschutzmaßnahmen werden nicht ermittelt, denn sie lassen sich nicht immer eindeutig bestim-men und werden für die amtliche Statistik nicht benötigt. Dennoch werden integrierte Umweltschutzmaßnahmen zunehmendwichtiger. Sie vermeiden Umweltbelastungen bereits am Ort der Entstehung oder lassen sie erst gar nicht auftreten. Daher sindsie in der Regel effizienter und kostengünstiger als nachgeschaltete Umweltschutztechnologien. So konnte beispielsweise ineiner Fertigungshalle die zentrale Abluftreinigung abgeschaltet werden, da alle Anlagen in dieser Halle mit integrierten Absau-gungen und Filtern ausgerüstet wurden. Die Kosten für die zentrale Abluftreinigung entfallen und werden somit nicht mehr erfasst.Die Kosten für die integrierten Maßnahmen an den Anlagen werden aber ebenfalls nicht in der Statistik berücksichtigt.

Das Beispiel macht deutlich, dass der statistisch ausgewiesene Rückgang der Umweltschutzaufwendungen nicht auf ein nach-lassendes Engagement schließen lässt, sondern eher für zunehmende Effizienz im Umweltschutz spricht.

Aufgrund derartigen Effizienzsteigerungen in den vergangenen drei Jahren sparen wir konzernweit jährlich rund 2 Mio € anlaufendenKosten ein und konnten zugleich die Umweltbelastungen weiter reduzieren.“

Rückläufige Umweltschutzko-sten können ein Zeichen fürErfolg sein.

Spätestens seit der Umweltkonferenz in Rio 1992 wer-den unter den Schlagworten „Öko-Effizienz“ und„Nachhaltiges Wirtschaften“ Konzepte diskutiert,die seitens Industrie und Politik eine breite Zustim-mung finden. Die Konzepte zielen im Kern darauf ab,den Konflikten zwischen Umwelt- und Wirtschaftsin-teressen zu begegnen und Handlungsweisen zu ent-wickeln, die wirtschaftliche, soziale und ökologischeZielsetzungen stärker in Einklang bringen. Die Zeiten, in denen Umweltschutz ausschließlich alskostentreibender Standortnachteil betrachtet wurde,sind damit vorbei. Gerade in den vergangenen zehnJahren konnte anhand einer Vielzahl von Beispielengezeigt werden, dass ein professionelles und vorsor-gendes Umweltmanagement auch zu erheblichen Kos-tensenkungen beitragen kann. Dies ist insofern über-raschend, als die Realisierung von Kostensenkungs-potenzialen zu den ureigensten Aufgaben von Unter-nehmen zählt. Dementsprechend ist das Controllingmit umfangreichen Kostenrechnungsinstrumenten aufdiese Aufgabe spezialisiert. Wie konnten dennochmit den Umweltmanagementprojekten derartige Kos-tensenkungspotenziale entdeckt werden?Umwelteinwirkungen von Unternehmen hängen engmit deren Material- und Energieflüssen zusammen.Aus diesem Grund wurden bei vielen Umweltmana-gementprojekten zunächst die internen Materialflüs-se unter die Lupe genommen. Auf diese Weise ent-stand eine Transparenz der Flüsse, die bislang in denUnternehmen nicht vorhanden war, und führte so zuden bereits bekannten Kostensenkungen. So wurde das Grundproblem deutlich, dass eine effi-ziente und durchgängige Gestaltung der Material- undEnergieflüsse häufig durch das Raster funktionaler

Organisationsformen und statischer Kostenrech-nungssysteme fällt.Um sich dem vorhandenen Potenzial für Kostensen-kungen und Umweltentlastungen (Öko-Effizienz)systematisch zu nähern, wurden in den letzten Jahrenunter anderem mit der Flusskostenrechnung und derReststoffkostenrechnung neue Kostenrechnungsan-sätze entwickelt, die genau dieses Defizit zu beseiti-gen suchen. Nachfolgend wird stellvertretend fürdiese Ansätze die Flusskostenrechnung dargestellt.Die Reststoffkostenrechnung und die Input/OutputKostenkennzahlen werden an geeigneter Stelle alsvereinfachte Varianten der Flusskostenrechnungbeschrieben.

4.1 Zielsetzung der Flusskostenrechnung

Gerade in produzierenden Unternehmen sind die Mate-rialkosten der mit Abstand höchste Kostenblock undhaben eine entsprechend hohe Kostenrelevanz. Imbundesdeutschen Durchschnitt des produzierendenGewerbes liegen die durchschnittlichen Materialkos-ten bei ca. 56%. Zahlreiche Branchen wie Pharma oderAutomobil liegen sogar deutlich darüber. Dennochkonzentrierten sich in den vergangenen Jahren die Kos-tensenkungsaktivitäten der meisten Unternehmen inhohem Maße auf die Personalkosten. Nach überein-stimmender Meinung ist aber in diesem Bereich, außerbei Produktionsabbau, eine untere Grenze erreicht.So ist für die kommenden Jahre davon auszugehen,dass die Senkung der Materialkosten stärker ins Blick-feld der Kostensenkungsprogramme rücken wird.

Dieses Kapitel zeigt, wie Umweltentlastungs- und Kostensenkungspotenziale im Bereich der Energie- und

Materialwirtschaft ermittelt werden können. Auf der Basis transparenter Material- und Energieflüsse in

Mengen und Werten werden die Mitarbeiter verschiedenster Funktionsbereiche befähigt, systematische

effizienzsteigernde Maßnahmen einzuleiten.

Material- und Energieflüsse öko-effizient steuern

4Öko-effiziente Steuerung

Kostensenkungspotenzialehängen eng mit den

Materialflüssen zusammen.

20

Wesentliche Hemmnisse für die systematische Sen-kung von Materialkosten sind eine unzureichendeTransparenz der innerbetrieblichen Materialfluss-struktur und der Kosten, die in direktem Zusammen-hang zu den Material- und Energieflüssen stehen.Das betriebliche Rechnungswesen ist zwar in der Lage,periodenbezogen in Summe über den Wert der insUnternehmen eingehenden und der verbrauchtenMaterialien zu informieren; über die Verwendungund den Verbleib des Materials können hingegen kaumAussagen getroffen werden. Dieses Defizit zeigt sichbeispielsweise in der Kostenzuordnung auf Kosten-stellen, die ein wesentliches Element innerbetrieblicherKostentransparenz darstellt. In den meisten Unter-nehmen werden zwar Personalkosten und Abschrei-bungen detailliert den Kostenstellen zugeordnet; dergrößte Teil der Materialkosten (insbesondere die

Materialeinzelkosten) umgeht jedoch die Kostenstellenund damit auch den dort erzeugten Druck zur Kos-tensenkung. Die konventionelle Kostenrechnung istmeistens nicht in der Lage, Materialkosten in der erfor-derlichen Struktur und Detailliertheit darzustellen.Die Flusskostenrechnung soll die konventionelleKostenrechnung ergänzen, um die Kostentranspa-renz der Materialflüsse zu steigern. Ziel der Flusskosten-rechnung ist es,

• die gesamten innerbetrieblichen Materialflüsse vomLieferanten (Eingangsmaterialien) über die eigeneProduktion bis zum Kunden (Produkte und Verpa-ckungen) oder Entsorger (Materialverluste) hin-sichtlich der Flussstruktur transparent zu machen,

• den gesamten innerbetrieblichen Materialflüssen und-beständen die entsprechenden Mengen, Werte undKosten zuzuordnen,

• den Entscheidungsträgern im Einkauf, in der Pro-duktion, in der Entwicklung, im Vertrieb, im Ver-sand und in der Logistik handlungsrelevante Infor-mationen über die Flussmengen und -kosten zur Ver-fügung zu stellen,

• wirtschaftliche Maßnahmen zur Reduzierung derMaterialflüsse einzuleiten, indem die Materialver-luste reduziert und materialreduzierte Produkteund Verpackungen entwickelt werden.

• durch die Umsetzung der Maßnahmen dazu beizu-tragen, dass die produkt- und standortbezogenenUmweltbelastungen reduziert werden.

Die Flusskostenrechnung ist Bestandteil eines umfas-senden Managementansatzes, dem Flussmanagement,das auf eine effiziente Gestaltung der gesamtenunternehmensbezogenen Material- und Informa-tionsflüsse abzielt. Im Gegensatz zur Prozesskosten-rechnung, die im wesentlichen die Reduzierung vonPersonalkosten fokussiert, zielt die Flusskostenrech-nung auf die Reduzierung von Materialkosten ab.

Flusskostenrechnung über-windet die Lücken in derkonventionellen Kosten-rechnung.

21

Tom Sidlik (Einkaufschef von DaimlerChrysler) wies daraufhin, dass etwa 78 Prozent der gesamten Kosten von Chrys-ler auf Material entfielen. „Folglich sind Materialkostender Weg um schnelle Kostensenkungen zu erreichen“.

Quelle: Stuttgarter Zeitung vom 09.12.2000

Abbildung 13: Kostenstruktur im produzierenden Gewerbe(Quelle: Statistisches Bundesamt)

Abbildung 14: Vom Umweltschutz zum Flussmanagement

Materialkosten56%

Sonstige13%

Abschreibungen,Mieten und Pachten

6%

Personalkosten25%

4.2 Idee und Formen der Flusskostenrechnung

Grundidee

Die Flusskostenrechnung betrachtet die relevantenMaterialflüsse als Kostensammler und ordnet daherdie Kosten der betrieblichen Leistungserstellung die-sen Materialflüssen zu. Hierzu muss zunächst die Struk-tur der Materialflüsse in einer vereinfachten Formermittelt werden. Mit einem Materialflussmodell wirddie Struktur der innerbetrieblichen Materialflüssebeschrieben und damit gleichzeitig das Gerüst für dieFlusskostenrechnung festgelegt. Das Materialfluss-modell setzt sich aus internen und externen Men-genstellen sowie aus Materialflüssen zusammen. Inter-ne Mengenstellen sind alle räumlichen oder funktio-nalen Einheiten innerhalb des Unternehmens, an denenMaterial gelagert, bearbeitet oder anderweitig trans-formiert wird. Typische Mengenstellen sind demnachder Wareneingang, das Rohstofflager, die verschie-denen Produktionsbereiche oder der Versand. In gleich-er Weise wie die Mengenstellen der klassischen logis-tischen Kette werden aber auch alle umweltrelevan-ten Anlagen und Einrichtungen, wie Reststoffzentra-len, Wasseraufbereitungs- oder Filteranlagen als Men-genstelle behandelt. Externe Mengenstellen wie Lie-feranten und Kunden, aber auch Entsorger oder kom-munale Kläranlagen stellen materialflussbezogeneSchnittstellen des Unternehmens nach außen dar.Materialflüsse verbinden die Mengenstellen und sym-bolisieren so Materialbewegungen von einer Men-genstelle zu einer anderen. Abbildung 15 zeigt ein

stark vereinfachtes Beispiel eines Materialflussmodells.Im Rahmen der Flusskostenrechnung werden nundie Kosten der betrieblichen Leistungserstellung demMaterialflussmodell zugeordnet. Im Vordergrund stehtdabei die periodenbezogene Transparenz der beweg-ten Materialwerte; ausgehend von dem in einer Peri-ode ins Unternehmen eingeflossenen Materialwertstellt sich die Frage nach der Verwendung und demVerbleib dieses Wertes. Welcher Materialwert ist in derPeriode in die Produktion geflossen? Welcher Mate-rialwert hat die Produktion als Produkt wieder verlas-sen? Welcher Materialwert ging als Produkt zumKunden? Welcher Materialwert ging insgesamt ver-loren? Um diese Fragen beantworten zu können,darf die Flusskostenrechnung nicht, wie in der kon-ventionellen Kostenrechnung üblich, Materialkostenund Fertigungskosten für Zwischen- und Fertigpro-dukte vermischen. Statt dessen weist die Flusskos-tenrechnung zunächst rein den bewegten Material-wert für jeden Materialfluss zum Einkaufspreis aus.Die Flusskostenrechnung zeigt somit in einem hohenDetaillierungsgrad für jedes ins Unternehmen einge-hende Material dessen Verteilung im Unternehmenauf. In vereinfachter Form muss sich der eingeflosse-ne Materialwert auf folgende Bezugsgrößen auftei-len lassen (siehe auch Abbildung 16):

• Veränderung der Materialbestände(im Beispiel 5 Millionen € )

• Material im Produkt (im Beispiel 112 Millionen € )• Materialverlust (im Beispiel 19 Millionen € )

Erweiterung der logistischenKette um Materialverluste

22

Abbildung 15: Vereinfachtes Materialflussmodell

MaterialProdukteVerpackungen

Reststoffe:- Abfall- Abwasser- Abluft- Abwärme/ Lärm

Eingangs-lager

Produktion Ausgangs-lager

Umwelt-technik

Kun

deEn

tsor

ger

Halbfertigwarenlager

Materialverlust

Lief

eran

t

� Erweiterung der „logistischen Kette“ um Materialverluste

Neben dem reinen Materialwert können im Rahmender Flusskostenrechnung auch die Kosten für die Lage-rung, Bearbeitung oder Verwaltung von Material wiePersonalkosten und Abschreibung (Systemkosten) unddie Entsorgungskosten des Materials den Material-flüssen zugeordnet werden. Insbesondere Personal-kosten und sonstige Verwaltungskosten von Einhei-ten, die nicht physisch am Materialfluss beteiligt sind,können in Anlehnung an die Prozesskostenrechnungden Materialflüssen zugeordnet werden.

Die Flusskostenmatrix gibt einen Überblick über allemit den Materialflüssen verbundenen Kosten (Tabelle 3).Entlang der ersten beiden Zeilen kann entnommenwerden, welche Kosten für Material und Verpackungder Produkte aufgewendet wurden und wie sichdiese Kosten auf Einkauf, innerbetriebliche Wert-schöpfung und Auslieferung verteilen. In der drittenZeile sind die Kosten für Materialverluste ausgewie-sen. Die Materialkosten wurden für den Einkauf desin den Materialverlusten enthaltenen Materials auf-gewendet. Die Systemkosten zeigen die Wertschöp-

fung, die bereits in den Materialverlusten enthaltenist. Die Liefer- und Entsorgungskosten geben an,welche Kosten durch die Entsorgung der Material-verluste entstehen.

Umsetzungsvarianten

Die Flusskostenrechnung ist ein umfassender Kosten-rechnungsansatz und kann daher in der betrieblichenUmsetzung sehr umfangreich werden. Es ist dahersinnvoll, verschiedene Varianten der Flusskosten-rechnung zu betrachten, um so hinsichtlich des leist-baren Aufwandes und des angestrebten Nutzenseine zum Unternehmen passende Ausgestaltungsformzu finden. Wesentliche Größen, nach denen die indi-viduelle Ausgestaltung der Flusskostenrechnungbestimmt wird sind:

• der Umfang und die Detailliertheit des Material-flussmodells,

• die berücksichtigten Kostenarten (Teil- oder Voll-kostenrechnung) und

• die zu Grunde gelegte Datenbasis.

Unterschiedliche Umset-zungsvarianten ermöglicheneine individuelle Anpassungder Flusskostenrechnung.

23

Abbildung 16: Flussmodell mit Materialwerten

Tabelle 3: Vereinfachte Flusskosten-Matrix

Kostenin Mio DM

Produkt

Verpackung

Materialverluste

Summe

Materialkosten

85

27

19

131

Systemkosten(Personal, Ab-

schreibung etc.)

22

18

4

44

Lieferung,Entsorgungs-

kosten

0

2

1

3

Summe

125

47

24

196

122 121

3 11 5

105 4

19

112

6055

Eingangs-lager

AB EB18 16

AB EB51 43

AB EB0 0

AB EB0 0

Produktion Ausgangs-lager

Umwelt-technik

Kun

deEn

tsor

ger

Halbfertigwarenlager

Lief

eran

t

AB = AnfangsbestandEB = Endbestand

AB 15EB 20

Gestaltungsgröße Materialflussmodell

Mit der Festlegung des Materialflussmodells werdenwesentliche Vorgaben für die spätere Berechnungder Flusskosten getroffen. Daher ist es entscheidend,sich zunächst über Detailliertheit und Umfang desMaterialflussmodells Klarheit zu verschaffen. Dabeikann zwischen verschiedenen Materialflussmodellenunterschieden werden, die entweder nur die materi-albezogenen Inputs und Outputs (Umweltbilanz),lediglich die Flüsse der Materialverluste (Reststoffe)oder den gesamten innerbetrieblichen Materialflussabbilden.Die Zusammenstellung der In- und Outputs in einerbetrieblichen Umweltbilanz führt zur einfachsten Sichtauf die Material- und Energieflüsse. Eine Flusskos-tenrechnung auf dieser Basis ordnet nur den In- undOutputs Flusskosten zu und stellt eine stark verein-fachte Einstiegsvariante dar. Bereits deutlich umfas-sender ist die Abbildung der Materialverluste und Ener-gieverbräuche in dem Modell für Reststoffflüsse. Damitwird der Fokus auf die nicht wertschöpfenden Mate-rialflüsse gesetzt, aber der Aufwand für die Durch-führung der Rechnung in Grenzen gehalten. Allerdingsbleibt die Maßnahmenentwicklung auf die Reduzie-rung von Materialverlusten beschränkt. Erst ein Modellder gesamten innerbetrieblichen Materialflüsse weistdie „Wege“ der Materialien durchs Unternehmen voll-ständig vom Eingang über den Durchfluss bis zum Ver-lassen aus. Nur dieser umfassende Ansatz ermöglichtes, die Konsistenz der Materialflussdaten in den beste-henden Informationssystemen zu beurteilen und gege-benenfalls zu verbessern. Zudem erzeugt die Fluss-kostenrechnung auf Basis der gesamten Materialflüsse

nicht nur Daten zu Energie und Reststoffen, sondernauch zu den Produkten und Verpackungen underweitert so das Feld für die Maßnahmenentwick-lung erheblich.

Gestaltungsgröße Kostenarten

Als Flusskosten können alle Kosten abgegrenzt wer-den, die dafür anfallen, dass Material und Energie durchdas Unternehmen fließen. Insofern sind die Flusskos-ten mehr oder weniger identisch mit den Kosten derbetrieblichen Leistungserstellung. Neu ist die fluss-orientierten Perspektive, aus der sich eine spezifischeUnterteilung der Kosten ergibt. Die Flusskostenrech-nung unterscheidet zwischen:

• Materialkosten• Systemkosten• Liefer- und Entsorgungskosten

Die exakte Abbildung der Materialkosten ist derwichtigste und gleichzeitig der methodisch schwie-rigste Bestandteil der Flusskostenrechnung. Man könn-te diesen Teil auch als das Kernstück der Flusskosten-rechnung bezeichnen. In der konventionellen Kos-tenrechnung kann ein Material lediglich einmal alsKosten erfasst werden. Somit ergibt sich eine stark ver-einfachte Sicht auf die komplexen Materialflüsse.Um die Transparenz der Materialflüsse zu steigern,ordnet die Flusskostenrechnung zunächst allen betrach-teten Materialflüssen die zugehörigen Materialwertezu. Dies ist möglich, da diese Werte, im Gegensatz zuden Kosten, nicht zu einem Gesamtwert aufaddiertwerden. Erst auf der Basis eines Materialflussmodellsmit Materialwerten wird im Anschluss eine eindeuti-ge Definition der betrachteten Materialkosten vorge-nommen. Die Zuordnung der Materialwerte auf Mate-rialflüsse ist ein grundlegender Bestandteil der Fluss-kostenrechnung und sollte daher bei der unterneh-mensspezifischen Auswahl der Umsetzungsform in jedemFall berücksichtigt werden. Zudem liegt gerade im Mate-rialbereich das größte Öko-Effizienz-Potenzial.

Systemkosten sind die Kosten, die dafür entstehen,das Unternehmen aufrechtzuerhalten und zu befähi-gen, die Materialflüsse zu gestalten, zu steuern undzu transformieren. Somit sind Systemkosten im wesent-lichen die Personalkosten, Abschreibungen und son-stige Kosten (z.B. für externe Dienstleistungen). DieSystemkosten werden in die Materialflüsse investiertund machen diese nach jedem Bearbeitungsschritt teu-rer. Somit können die Systemkosten grundsätzlichden Materialflüssen zugeordnet werden. Häufig über-steigt aber der Aufwand für eine exakte Zuordnungder Systemkosten den Nutzen, der sich aus der erhöh-ten Transparenz ergibt.

24

Abbildung 17: Kriterien zur Variantenbildung

Datenbasis

Flussmodell Kostenarten

Liefer- und Entsorgungskosten entstehen dafür, dassProdukte und Reststoffe zum Kunden bzw. zum Ent-sorger geliefert werden. Sie umfassen in erster LinieKosten für Speditionsdienstleistungen, spezielle Trans-portverpackungen, Kosten für den grenzüberschrei-tenden Verkehr sowie die mit der Entsorgung von Rest-stoffen verbundenen Gebühren wie Verwertungs- undBeseitigungskosten.

Gestaltungsgröße Datenbasis

Zur Durchführung der Flusskostenrechnung wird jenach Ausgestaltung eine umfangreiche Datenbasisbenötigt. Die Wirtschaftlichkeit der Flusskostenrech-nung selber hängt somit wesentlich vom erforderlichenAufwand für die Bereitstellung und Auswertung die-ser Datenbasis ab. Um den Aufwand zu begrenzen,sollte daher in hohem Maße auf die im Unternehmenbestehende Datenbasis zurückgegriffen werden.Umfassende zusätzliche Datenerhebungen sind inder Regel nicht wirtschaftlich. Grundsätzlich kann fürdie Flusskostenrechnung eine separate Datenbasisgeschaffen oder - sofern vorhanden - das bestehen-de ERP-System genutzt werden.

Zunächst erscheint es einfacher und naheliegender,sich für die Flusskostenrechnung eine separate Daten-basis zu schaffen. Hierfür können zahlreiche bestehen-de Datenquellen wie Entsorgungsdaten oder Produk-tionsstatistiken genutzt werden. Häufig wird diese Daten-basis um Schätzwerte und Stichprobenwerte ergänzt.

Diese Form der „Datensammlung“ hat einige Vorteileaber auch entscheidende Nachteile. Die Vorteile lie-gen darin, dass relativ schnell erste Auswertungenzur Verfügung stehen. Diese Form eignet sich daherbesonders für eine einmalige Projektrechnung mitanschließender Maßnahmenentwicklung. Für eine dau-erhafte Flusskostenrechnung ist die separate Daten-basis eher ungeeignet, weil der Datenerfassungsauf-wand zu hoch ist.Für eine dauerhafte Anwendung der Flusskostenrech-nung ist es in jedem Fall sinnvoll, auf den Daten desbestehenden ERP-Systems aufzubauen, denn dieseSysteme beinhalten erhebliche Datenmengen überMaterialflüsse und -bestände in hoher Detailliertheit.Allerdings weisen die ERP-Systeme bislang keinen ein-deutigen Materialflussbezug auf. Zahlreiche Fallstu-dien haben sogar gezeigt, dass die Systeme auch inkon-sistente Materialdaten ausweisen, die dann nur einge-schränkt genutzt werden können. Wenn diese Fehlerim Rahmen eines Flusskostenprojekts identifiziert wer-den sollen, ist es notwendig, vor Durchführung der Fluss-kostenrechnung die vorhandenen ERP-Systeme zu ana-lysieren und gegebenenfalls zu präzisieren.

Ausgewählte Varianten

Um den Einstieg in die Flusskostenrechnung zu erleich-tern, ist es empfehlenswert, inhaltliche Schwerpunk-te zu setzen und die Einführung in mehrere Phasenaufzuteilen. So ist es in der Regel sinnvoll, sich zuBeginn auf die Materialkosten zu konzentrieren unddie Systemkosten bei Bedarf erst in einer späterenPhase hinzuzunehmen. Aus den im vorigen Abschnittaufgezeigten Bereichen (siehe Abbildung 17) lassensich zahlreiche Varianten der Flusskostenrechnungableiten. Für den Einstieg sind die drei Varianten, diein der folgenden Tabelle aufgeführt sind, besondersgeeignet.

Separate Datenbasisoder Integration?

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ERP-Systeme (Enterprise Resource Planing Systems) sindintegrierte Softwaresysteme für betriebliche Anwendun-gen. Sie umfassen vollständig oder eingeschränkt Funk-tionalitäten wie Auftragsannahme, Beschaffung, Pro-duktionsplanung, Versand, Finanzbuchhaltung und Con-trolling. Die Abbildung und Planung von Materialflüssenerfolgt im wesentlichen durch einheitliche Strukturele-mente wie Materialstammdaten, Lagerorte, Fertigungs-aufträge, Stücklisten und Arbeitspläne.

Materialfluss-modell

Input-Output

Reststoff-flüsse

GesamterMaterialfluss

Var

iant

e

1

2

3

Kostenarten

Materialkosten,Entsorgungskosten

Materialkosten,Systemkosten,Entsorgungskosten

Materialkosten

Datenbasis

Separate Datenbasis

Separate Datenbasis

ERP-Systeme

Auf-wand

gering

hoch

Kommentar

Einfache Einstiegsvariante; insbesonderezur Abschätzung der Kostenrelevanzund für Dienstleitungsunternehmengeeignet

Sinnvolle Variante im Rahmen einesProjektes zur einmaligen Kosten-senkung; auch für kleine Unternehmengeeignet (Reststoffkostenrechnung).

Verbreitetste Variante der Flusskosten-rechnung, da hier das Verhältnis vonAufwand und Transparenzgewinn ineinem sehr günstigen Verhältnis steht.

Tabelle 4: Varianten der Flusskostenrechnung

Variante 1

Variante 1 ist die einfachste Variante. Für die Materi-alzugänge ins Unternehmen wird der Materialwertermittelt und für die Materialabgänge werden die Ent-sorgungskosten herangezogen. In der Regel sind dieseKostendaten im Unternehmen vorhanden und müs-sen nur systematisiert und aufbereitet werden. Aufdieser Datenbasis kann bereits eine erste Priorisie-rung der kostenrelevanten Handlungsfelder erfolgen,die dann zu einer Fokussierung der Maßnahmenent-wicklung beitragen kann. Da diese Variante keinenAufschluss über innerbetriebliche Zusammenhänge lie-fert, ist eine Schwachstellenanalyse und die exakteIdentifikation von Defiziten (z.B. Materialnummernoder Maschinen mit hohem Verlust, Produkte mithohem Verpackungsanteil etc.) nicht möglich. Die Vari-ante eignet sich daher besonders für Unternehmen mitgeringer Komplexität der innerbetrieblichen Materi-alflüsse (insbesondere Dienstleistungsunternehmen)oder für eine erste Kostenabschätzung um zu klären,ob und in welchen Bereichen eine detailliertere Fluss-kostenrechnung eingesetzt werden sollte.

Variante 2

Variante 2, die auch als Reststoffkostenrechnungbezeichnet wird, erfordert bereits einen etwas größe-ren Aufwand und ist daher als eigenständiges Projektanzusehen. Betrachtet werden alle Materialflüsse, diedas Unternehmen als Reststoff (Abluft, Abwasser,Abfälle) verlassen. Zunächst werden die Entsor-gungsmengen und -kosten ermittelt. Zur Ermittlungder Materialkosten wird ein Zusammenhang zwischenEntsorgungsfraktionen und den beschafften Materi-alklassen hergestellt. Der durchschnittliche Beschaf-fungspreis der Materialklassen wird dann verwendet,

um die Entsorgungsmenge zu bewerten. Anhand desVerlaufs der Reststoffflüsse werden dann abschließendentsprechende Systemkosten abgeschätzt. Dieses Vor-gehen ist in der Regel mit zahlreichen Schätzungen,Annahmen und Durchschnittbewertungen verbunden,so dass die Datenbasis eine mehr oder weniger großeUnschärfe enthält. Im Vergleich zu Variante 1 lassensich aber bereits erste Aussagen über innerbetrieb-liche Zusammenhänge treffen (z.B. Materialklassemit dem höchsten Materialverlust, Produktionsbereichmit dem höchsten Materialverlust, Entsorgungsfrak-tion mit dem höchsten Materialwert etc.). Die unschar-fe Datenbasis dieser Variante erschwert eine dauer-hafte Rechnung, da eine Auswertung über mehrerePerioden hinweg kaum zuverlässige Aussagen ermög-licht. Die Reststoffkostenrechnung ist daher besondersals einmalige Projektrechnung zu empfehlen, wennes darum geht, in einem begrenzten Zeitraum kosten-relevante Materialverluste zu identifizieren und zureduzieren. Zudem ist die Reststoffkostenrechnung eindetailliertes Verfahren, um Relevanz und Schwerpunkteeiner umfassenderen Flussrechnung auszuloten.

Variante 3

Mit Variante 3 wird die Flusskostenrechnung dauerhaftin Unternehmen etabliert; sie ist daher die aufwän-digste der Varianten. Hier werden die Materialkostenim Detail betrachtet. Der Fluss des ins Unternehmeneingehenden Materialwerts wird über alle innerbe-trieblichen Bereiche (Lagerorte, Produktionsanlagen,Umwelttechnologie, etc.) detailliert verfolgt, bis dasMaterial das Unternehmen als Produkt, Verpackungoder Reststoff wieder verlässt. Diese Variante baut voll-ständig auf den Daten bestehender ERP-Systeme auf.Die Flussverfolgung erfolgt für jede einzelne einge-hende Materialnummer so, dass die Bewertung aufBasis vorhandener Durchschnitts- oder Standardprei-se erfolgen kann. Die Materialbewertung erfolgt somiteinheitlich für Material in Produkt und Verpackung undfür Materialverluste. Somit kann der Materialverlustpro Materialnummer exakt bewertet und auf Maschi-ne, Lagerort oder Produkt zugeordnet werden. Diedabei erzeugte Datenbasis kann mit hoher Genauig-keit und Detailliertheit Aussagen über innerbetrieb-liche Zusammenhänge treffen (Maschine mit dem höch-sten Materialverlust, Produkt mit dem höchsten Mate-rialverlust, Produkt mit dem höchsten Verpackungs-anteil etc.). Diese Variante stellt zwar einen höherenEinführungsaufwand dar (insbesondere für Anpassungdes ERP-Systems), kann aber dafür als dauerhaftesInstrumentarium eines kontinuierlichen Verbesse-rungsprozesses wirkungsvoll zur Reduzierung des Mate-rialeinsatzes beitragen. Da diese Variante nach derEinführung vollständig auf Daten des bestehende ERP-Systems aufbaut, ist der laufende Aufwand gering.

Drei typische Varianten derFlusskostenrechnung

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Beispiel KreiskrankenhausKreiskrankenhaus mit 240 Mitarbeitern, 180 Planbettenund 58 500 Pflegetagen

Maßnahmen:Reduzierung von Energieverbrauch und dessen KostenReduzierung von Labormaterialverbrauch und dessenKostenReduzierung der Kosten für medizinischen Sauerstoff

Aufwand:Geringer Aufwand für die Datenerhebung durch die Ver-waltungsleitung/Finanzbuchhaltung der Klinik und dieDurchführung von Mitarbeiter-Workshops (2-3 Sitzungenmit 3 Stunden).

Nutzen:Die Maßnahmen amortisierten sich bereits im ersten Jahrder Umsetzung und führten zu Gesamteinsparungen insechsstelliger Höhe. Parallel dazu wurden erheblicheSenkungen der Ressourcenverbräuche für Energie/Che-mikalien/Gefahrstoffe bzw. Reststoffe und Abluftbelas-tungen durch CO2, SO2 und NOx realisiert.

Manuelle Erfassungen sind nicht notwendig. Zudemermöglicht diese Variante, die Datenkonsistenz beste-hender ERP-Systeme zu prüfen und zeigt dabei häu-fig erhebliche Defizite auf.

Variante 3 der Flusskostenrechung ist mit dem höch-sten Effekt für Kostensenkung und Umweltentla-stung verbunden, daher soll die Vorgehensweise zurEinführung kurz dargestellt werden. Wenn diese Vari-ante für Ihr Unternehmen ungeeignet erscheint, kön-nen Sie den Exkurs überspringen.

Eine dauerhafte Integrationist aufwändig, lohnt sich aberbei Unternehmen mit hohenMaterialverlusten.

27

4.3 Exkurs: Vorgehensweise zur Integration der Flusskostenrechnung

Das Vorgehen beginnt mit der Modellierung und Analyse der betrieblichen Materialflüsse, anschließend werden die relevantenMaterialbuchungen im ERP-System ermittelt und zum Schluss alle relevanten Elemente des ERP-Systems im Hinblick auf dieFlusskostenrechnung angepasst und weiterentwickelt.

Modellierung und AnalyseIm ersten Schritt muss geklärt werden, welche relevanten Materialflussdaten für die Flusskostenrechnung im ERP-System vor-handen sind. Die ERP-Systeme bilden zwar die Materialflüsse ab und erzeugen so zahlreiche Materialdaten, die Ausrichtung die-ser Systeme zielt aber auf die Steuerung der Materialflüsse und nicht auf eine flussorientierte Abbildung ab. Ziel ist es, denZusammenhang zwischen den Materialdaten im ERP-System und den physischen Materialflüssen zu klären. Aus diesem Grundwerden zunächst zwei Modelle erstellt, die anschließend abgeglichen werden:

• Modell der physischen Materialflüsse• Modell der materialbezogenen Buchungsstruktur im ERP-System

Im Rahmen der Modellierung der physischen Materialflüsse und Mengenstellen werden alle räumlichen Orte abgegrenzt, andenen Material gelagert, transformiert und geprüft wird und die Materialflüsse zwischen diesen Orten aufgezeigt. Mit der Fest-legung des Materialflussmodells werden bereits wesentliche Vorgaben und Strukturen für die Flusskostenrechnung getroffen.Für die Modellierung der Buchungsstruktur müssen zunächst die ERP-Module mit Materialflussdaten sowie deren Schnittstellenermittelt werden (Lagerverwaltung, Beschaffung, Produktionsplanung und -steuerung, Finanz, Versand, etc.). Das Modell desERP-Systems zeigt dann die Struktur aller Materialbuchungen, denen physische Materialflüsse zugrunde liegen. Das Modell bein-haltet folgende Angaben: Lagerorte, Fertigungsaufträge, Arbeitsgänge, Kostenstellen, Bewegungsart, Bewegungsgrund, etc.

Im Anschluss an die Modellierung findet ein Abgleich der beiden Modelle statt. Zu diesem Zweck werden die beiden Modellein zwei Schichten übereinandergelegt, um folgende Überschneidungen und Abweichungen aufzuzeigen:

• Mengenstellen (physische Ebene) und Buchungseinheiten (ERP-System) • Materialflüsse (physische Ebene) und Materialbuchungen (ERP-System)

Aufgrund dieses Abgleichs lässt sich analysieren, welche Bestands- und Flussdaten des ERP-Systems in welcher Struktur demMaterialflussmodell zugeordnet werden können. Damit ist auch die potenzielle Datenbasis für die Flusskostenrechnung definiert.Gleichzeitig ergibt der Abgleich Hinweise auf Datenlücken und Inkonsistenzen.

Abbildung 18: Vorgehensweise

1. Schritt:Madellierungund Analyse

2. Schritt:Durchführung der

Flussrechnung

3. Schritt:Entwicklung des

ERP-Systems

Physische Materialflüsse

Abbildung Steuerung

Strukturdaten

Anpassung Anpassung

Materialdaten

28

Durchführung der FlussrechnungDie Berechnungsformen der Flusskostenrechnung benötigen eine definierte Datenbasis für eine einheitliche Periode:

• Stammdaten für alle Artikel (Material-Nr., Material-Preis, Gewicht, etc.),• Materialbewegungen (Material-Nr., Bewegung von X nach Y, Bewegungsgrund),• Daten für alle Materialbestände (Material-Nr., Anfangsbestand, Endbestand),• Netto-Stückliste für alle Zwischen- und Endprodukte

Die Daten werden durch Abfragen oder kleine Programme im ERP-System zusammengestellt und in Tabellenform entsprechendden Anforderungen abgelegt. Falls die Durchführung der Flusskostenrechnung nicht im ERP-System, sondern in einer externenDatenbank erfolgt, werden die Tabellen in ein anderes System importiert. Den Berechnungsalgorithmen liegt eine Stücklisten-auflösung bis auf Rohstoffebene zugrunde. Für alle Zwischen- und Endprodukte können so direkt die darin enthaltenen Roh-stoffe angegeben werden. Diese Auflösung ist notwendig, weil angesichts der Wertschöpfung in den Fertigungsaufträgen nurauf Rohstoffebene eine Differenzrechnung durchgeführt werden kann. Die Berechnung der Flussdaten erfolgt gesondert für allebetrachteten Buchungseinheiten (Lagerorte, Fertigungsaufträge, Arbeitsgänge, Kostenstellen etc.). Der Differenzrechnung liegtfolgende Gleichung zugrunde:

Anfangsbestand + Zugänge - Abgänge - Endbestand = Materialverluste + Buchungsfehler

Die Berechnung wird auf Artikel-Ebene durchgeführt und dann über alle Artikel für die Produktionsbereiche, Lager, Kostenstel-len, etc. aufaddiert. In dieser Berechnung werden die Materialmengen und die auf Basis der in den Stammdaten enthaltenenPreise ermittelten Materialwerte parallel geführt, so dass die Materialverluste sowohl in Mengen als auch in Euro-Werten aus-gewiesen werden können.Die detaillierte Datenbasis, die sich aus der Flusskostenrechnung ergibt, kann dann in Form von Flussdaten dem Materialfluss-modell und der Buchungsstruktur zugeordnet und analysiert werden. Die Festlegung von Maßnahmen erfolgt auf Basis derdetaillierten Flussdatentabellen. Dort werden die Artikel und Fertigungsaufträge mit den größten Verlustpositionen identifiziert.Darauf aufbauend findet die Ursachenermittlung in Form von Gesprächen mit den entsprechenden Verantwortlichen statt. AufBasis dieser ersten Flusskostenrechnung können erste Handlungsschwerpunkte für die Maßnahmenentwicklung ermittelt undgeklärt werden, ob und in welcher Form die Flusskostenrechnung dauerhaft durchgeführt werden soll.

Entwicklung des ERP-SystemsWenn nach der erstmaligen Durchführung der Flusskostenrechnung beschlossen wird, dass dieses Instrumentarium dauerhafteingesetzt wird, sollte eine weitestgehende Nutzung des ERP-Systems erfolgen. Wesentliche Ziele dieser Integration sind:

• die Datenqualität und -zuverlässigkeit zu erhöhen,• die Detailliertheit der Daten in Abstimmung mit den Datennutzern zu steigern und• den Aufwand für die Flusskostenrechnung zu reduzieren.

Der erste Schritt der Integration muss darin bestehen, die Abbildung der Materialflüsse im ERP-System gemäß den Anforde-rungen der Flusskostenrechnung zu präzisieren. Im nächsten Schritt können nun die Berechnungsalgorithmen für die Flusskos-tenrechnung abschließend festgelegt und implementiert werden. Von der verbesserten Datenbasis in den Materialdaten undden zusätzlichen Auswertungen der Flusskostenrechnung kann in einem weiteren Schritt auch das konventionelle Rechnungs-wesen profitieren.Die Implementierung der Flusskostenrechnung kann direkt in die Datenbank des ERP-Systems, in das Datawarehouse oder ineine eigenständige Datenbank mit Schnittstellen zum ERP-System erfolgen.

Abbildung 19: Abgleich von Materialflussmodell und Buchungsstruktur

Unternehmen Lagerort 02

Lagerort 01 Lagerort 03

Waren-ausgangs-

lager

Rohmaterial-lager

Produktion Quali-täts-

kontrolle

FAB 01

KST 100

Entsorgungs-technik

Legende:

Lagerort

Fertigungs-auftragsbereich

Kostenstelle

Mengenstelle

Material

Reststoff

Zwischen-produkt-

lager

4.4 Kostenmanagement undOrganisationsentwicklung

Kostenrechnungsansätze produzieren zunächst nurumfangreiche Datenmengen. Wenn diese Daten nichtsystematisch ausgewertet und daraus Veränderungenabgeleitet werden, bleiben sie wirkungslos. Daher stelltsich auch für die Flusskostenrechnung die Frage, wiesie in ein Kostenmanagement eingebettet werden undinwieweit sie zur Organisationsentwicklung beitra-gen kann. Diese Frage wird im folgenden anhandvon fünf Leitfragen vertieft.

1. Welche Abteilung kann welchen Materialfluss

beeinflussen?

Kostenmanagement mit der Flusskostenrechnung kannvon einer zentralen Controllingabteilung koordiniert wer-den. Die Datenanalyse und Maßnahmenentwicklungerfordert aber auch umfangreiches Detailwissen undkann daher nur von den betroffen Abteilungen durch-geführt werden. Daher muss zunächst geklärt werden,welche Abteilung Einfluss auf welchen Materialflusshat. Dabei kann allerdings die Schwierigkeit auftreten,dass sich bestimmte Materialflüsse wie z.B. Vernichtun-gen aus den Lagern durch Abstimmungsproblemezwischen den Abteilungen Vertrieb, Produktionsplanungund Produktion ergeben und somit die Beeinflussungnur gemeinsam möglich ist. In Abbildung 10 ist eintypisches Beispiel für den Zusammenhang zwischenAbteilungen und Materialflüssen dargestellt.

2. Wie sollen die Verantwortlichkeiten und Kompe-

tenzen für die Reduzierung der Materialkosten ver-

teilt werden?

Eng verbunden mit der Frage der Beeinflussbarkeit istdie Verantwortung für die Reduzierung der Material-kosten. Hier sollte im Einvernehmen mit den betrof-

fenen Abteilungen geregelt werden, wer die Haupt-verantwortung für welches Material inne hat und wel-che Kompetenzen der Abteilung eingeräumt werden.In vielen Unternehmen sind die Verantwortlichkeitenund Kompetenzen für die Reduzierung der Material-kosten nicht ausreichend geklärt. Dies ist um so über-raschender als ja die Materialkosten einen erheb-lichen Kostenblock ausmachen. Da der größte Teilder Materialkosten (Materialeinzelkosten) nicht aufdie operativen Kostenstellen gebucht wird, fallen dieMaterialkosten häufig durch das Raster von Verant-wortlichkeiten und Kostensenkungsprogrammen.

3. Wer sollte welche Daten wie oft erhalten?

Nachdem nun Beeinflussbarkeit und Verantwortlich-keit geklärt sind, kann festgelegt werden, welche Abtei-lung in welchem Zeitraum welche Daten erhaltensoll. Um die betroffenen Abteilungen nicht mit Datenzu überfrachten, sollte ein individueller Materialbe-richt mit Kennzahlen für jede Abteilung definiertwerden, so dass die Mitarbeiter nur über Material-flüsse informiert werden, die sie auch tatsächlich beein-flussen können. Je detaillierter dann die Berichte sindum so besser. In jedem Fall sollten sich die Daten aufdie einzelnen Materialnummern und Fertigungsauf-träge beziehen. Nach Möglichkeit sollten die Flüsseauch nach verschiedenen Gründen (Produktionsver-brauch, Ausschuss, Vernichtung, Qualitätsprüfung)klassifiziert sein. So könnten Retouren in ‚Transport-schäden’, ‚fehlerhaftes Produkt’ und ‚falsche Liefer-adresse’ unterteilt sein.

Eine organisatorischeIntegration sichertdauerhaften Erfolg.

29

Abbildung 20: Beispielhafter Zusammenhang zwischen Abteilungen und Materialflüssen

Produktentwicklung

Vertrieb

Produktionsplanung

Einkauf

Arbeitsvorbereitung

Produktion

Versand

Transport / Logistik

x x X

x x x x

x x

x X

X

X

x

x

Mat

eria

lwer

tim

Pro

dukt

Mat

eria

lwer

t in

Ver

pack

ung

Ver

nich

tung

en/

Lage

r

Ver

lust

e/Pr

oduk

tion

Um

pack

ung

Ret

oure

n

Je größer der beeinflussbare Kostenblock ist, um so häu-figer und detaillierter sollten die Berichte erstellt werden.

4. Ist die Reduzierung der Materialkosten fester

Bestandteil des Zielsystems?

Die Reduzierung von Materialkosten sollte nicht demZufall überlassen werden. Vielmehr sollte auch dieseKostenreduzierung integraler und abgestimmterBestandteil des unternehmerischen Zielsystems sein.Im gleichen Maße, wie die Senkung der Personalkos-ten oder anderer Kosten derzeit geplant wird, sollteauch die Kostensenkung im Materialbereich geplantwerden. Dabei müssen natürlich potenzielle Zielkon-flikte (beispielsweise zwischen der Einführung neuer,retourenintensiver Vertriebsstrukturen und der Sen-kung der Retourenkosten um 20%) bereits im Vor-feld berücksichtigt und möglichst ausgeglichen wer-den. Hierbei kann beispielsweise die Balanced ScoreCard hilfreich sein, die eine unternehmensweiteAbstimmung der Ziele im Rahmen festgelegter Berei-che ermöglicht.

5. Wie erfolgt die Erfolgskontrolle?

Schließlich muss geklärt werden, wie die Erfolgskon-trolle des Kostenmanagements mit der Flusskosten-rechnung sichergestellt wird. Hierzu muss die Abfol-ge von Zielfestlegung, Maßnahmenplanung und -rea-lisierung und tatsächlich erzielten Ergebnissen regel-mäßig auf ihre Funktionsfähigkeit hin geprüft werden.Gegebenenfalls müssen auch von Zeit zu Zeit Anpas-sungen in der Struktur der Flusskostenrechnung, inden Berichten oder den Anreizsystemen vorgenom-men werden, um ein effektives Kostenmanagementüber einen längeren Zeitraum aufrecht zu erhalten.

4.5 Nutzen

Der zentrale Nutzen der Flusskostenrechnung liegt inder Herstellung einer sehr detaillierten und zeitnahenTransparenz der Mengen, Werte und Kosten imZusammenhang mit den betrieblichen Materialflüs-sen. Die nunmehr erheblich verbesserte Kostentrans-parenz bezieht sich immerhin auf 50% bis 90% dergesamten Kosten der betrieblichen Leistungserstel-lung. Wenn die relevanten Mitarbeiter in ein Berichts-wesen eingebunden, die entsprechenden Ziel- undAnreizsysteme geschaffen und ausreichende Hand-lungsspielräume für Maßnahmenentwicklung und-realisierung eingeräumt werden, kann dies zu erheb-lichen Effizienzsteigerungen und einem umfassendenInnovationsschub beitragen. Dies wird aber nicht nurvon der Flusskostenrechnung sondern von ihrer orga-nisatorischen Einbettung abhängen.

Die auf Basis der Flusskostenrechnung entwickeltenMaßnahmen ermöglichen einen reduzierten Materi-aleinsatz und führen so zu Kostensenkungen bei gleich-zeitiger Umweltentlastung. Dabei lassen sich folgen-de Handlungsschwerpunkte bei der Maßnahmenent-wicklung abgrenzen:

• Materialreduzierungen bei Neuentwicklung oderAnpassung von Produkten und Verpackungen (z.B.dünnere Behälterwände, Verzicht auf Verpackungs-komponenten);

• Organisatorische Maßnahmen zur Reduzierungvon Materialverlusten (z.B. Erhöhung der Chargen-größen, bessere Maschineneinstellung, Reduzierungder Überlieferung und überhöhten Produktionszu-gaben, Abstimmung von Vertrieb und Produktions-planung, veränderte Materialbeschaffung, Abstim-mung mit Lieferanten, Umstellung auf Mehrweg-verpackungen);

• Technische Optimierungen bestehender Produk-tionsanlagen zur Reduzierung der Materialverluste(z.B. präzisere Bahnführung, Steuerung über Photo-zelle, Rückführung von Materialverlusten an derAnlage);

• Investition in neue Produktionsanlagen zur Redu-zierung der Materialverluste.

Neben wenigen großen Maßnahmen können sich imLaufe der Jahre im Rahmen eines kontinuierlichen Ver-besserungsprozesses zahlreiche kleinere Maßnah-men ergeben, die in Summe aber zu erheblichen Effek-ten führen können. Im Rahmen zahlreicher Pilotpro-jekte haben sich folgende Nutzenbereiche im Rah-men eines kontinuierlichen Verbesserungsprozesses alsrealistisch erwiesen:

• Reduzierung der Materialverluste um 10% bis 25%• Reduzierung des Materials in der Verpackung um

3% bis 10%• Reduzierung des Materials im Produkt um 1% bis 5%

Die Reduzierung des Materialeinsatzes bei bestehen-den Produkten kann durch Anpassungen der Stücklisteoder durch die Reduzierung von Überlieferungenund überhöhten Produktionszugaben erfolgen. BeiProduktneuentwicklungen kann gar eine Reduzierungdes Materialeinsatzes von 30% und mehr erreicht wer-den.Das folgende Szenario basiert auf dem unteren Endeder genannten Nutzenspannen und veranschaulichtdie Auswirkung auf den Gewinn, die mit der Reali-sierung der Potenziale verbunden ist.

Von zentralem Nutzen sinddie verbesserte Kostentran-

sparenz und die Identifikationvon Ökoeffizienzpotenzialen.

30

Um den Zielen Nachdruck zu verleihen, sollten material-bezogene Ziele auch Eingang in betriebliche Anreizsyste-me (Prämiensystem, leistungsabhängige Bezahlung, Wett-bewerbe etc.) finden.

Ein weiterer Nutzen der Flusskostenrechnung, der nichtzu unterschätzen ist, besteht in der Entwicklung desERP-Systems. Einerseits ist die Einführung der Fluss-kostenrechnung und die Anpassung des ERP-Systemsmit einem gewissen Aufwand verbunden. In obigemSzenario könnten in den Investitionen beispielsweise

0,2 Mio. € für eine Führung der Flusskostenrechnunganfallen. Die dauerhafte Nutzung der Flusskosten-rechnung ist dann aber mit wenig Zusatzaufwand ver-bunden. Im Gegenteil, es ergeben sich aus der verbes-serten Datenqualität und der höheren Detailliertheitim laufenden Betrieb zusätzliche Nutzenpotenziale.

31

NutzenszenarioDas folgende Nutzenszenario baut auf für produzierende Unternehmen typischen Relationen auf. Das Beispielunternehmenbeschäftigt 1.200 Mitarbeiter am Produktionsstandort und produziert Pharmazeutika. Im Szenario werden die Flussdaten ausdem Beispiel in den Abbildungen 4 und 5 aufgegriffen und das mögliche Verbesserungspotenzial hochgerechnet. Zur Verein-fachung werden Steuern in diesem Szenario nicht berücksichtigt. Flusskosten und Kosten der betrieblichen Leistungserstellungsind identisch.

AusgangsdatenJahresumsatz: 206 Mio. €Gewinn: 10,3 Mio. € (Umsatzrendite von ca. 5%)Kosten der betrieblichen Leistungserstellung: 196 Mio. €

davon 131 Mio. € Materialkosten (Materialverluste von 14,5 % ergibt 19 Mio. €)davon 85 Mio. € im Produktdavon 27 Mio. € in der Verpackung

davon 44 Mio. € Systemkosten davon 3 Mio. € Liefer- und Entsorgungskosten

Maßnahmen1. Reduzierung der Materialverluste 10% (1,9 Mio. €) 2. Reduzierung der Materialmenge im Produkt 1,0% (0,85 Mio. €) 3. Reduzierung der Materialmenge in der Verpackung 3% (0,81 Mio. €)

Hieraus ergibt sich in Summe eine jährliche Senkung der Materialkosten um ca. 3,5 Mio. €.Durch die Maßnahmen reduzieren sich die Liefer- und Entsorgungskosten um ca. 0,3 Mio. €

AufwandDie Investitionen zur Realisierung der Maßnahmen belaufen sich auf 5 Mio. €

NutzenDie Maßnahmen amortisieren sich nach einem Jahr und fünf Monaten.Danach hat sich der Gewinn des Unternehmens um ca. 34% erhöht.

Literaturhinweise

Strobel, M. / Loew, T.: Stoff- und energieflussorientierte Kostenrechnung, in: Handbuch Umweltcontrolling, 2.Aufl., Bundesumweltministerium, Umweltbundesamt Berlin (Hrsg.), Verlag Vahlen, München 2001, S. 523 - 536.

Hessisches Ministerium für Wirtschaft, Verkehr und Landesentwicklung (Hrsg.): Leitfaden„Flusskostenmanagement – Kostensenkung und Öko-Effizienz durch eine Materialflussorientierung in derKostenrechnung“, Wiesbaden 1999.

LfU Baden-Württemberg (Hrsg.): Leitfaden „Betriebliches Material- und Energieflussmanagement – Öko-Effizienz durch nachhaltige Reorganisation“, Karlsruhe 1999.

Mit der Weiterentwicklung der Flusskostenrechnung und angrenzender Fragestellungen wie z.B. EDV-Lösungen oder organisatorische Anpassungen befassen sich drei größere Forschungsvorhaben, die bis ca.2002 bzw. 2003 laufen werden. Aus diesen Projekten werden weitere Publikationen entstehen. EntsprechendeInformationen finden sie auf den Projektwebsites: www.eco-effizienz.de, www.eco-rapid.de undwww.bum.iao.fhg.de/intus.

5.1 Optimierung derkonventionellen Investitionsrechnung

Die Bedeutung der Investitionsrechnung hat sich fürUnternehmen in den letzten Jahrzehnten in dem Maßevergrößert, wie Produktionsprozesse mechanisiert, auto-matisiert und damit kapitalintensiver wurden. Ein Unter-nehmen, das wettbewerbsfähig bleiben will, muss inneue Technologien und Anlagen investieren. Ziel derInvestitionsrechnung ist es, entscheidungsorientierteDaten über die Vorteile der verfügbaren Investitionsal-ternativen bereit zu stellen. Die Einsatzeffizienz vonMaterial und Energie gewinnt mit steigendem Kosten-druck und Umweltbewusstsein stetig an Bedeutung.Die Entscheidung für eine bestimmte Anlagenalterna-tive beinhaltet gleichzeitig die Entscheidung für die mitdieser Anlage verbundenen Material- und Energieflüs-se. Jede Investitionsentscheidung trägt so zur Gestal-tung der zukünftigen Material- und Energieflüsse unddamit zur Gestaltung der Betriebskosten und derUmweltwirkungen dieser Anlage bei. Um diese Aspek-te besser berücksichtigen zu können, wird die konven-tionelle Investitionsrechnung um eine systematischeBetrachtung der zukünftigen Material- und Energie-flüsse erweitert. Diese material- und energieflussbasierteInvestitionsrechnung zielt darauf ab,

• eine verbesserte Datenbasis für Investitionsent-scheidungen auf Grundlage der voraussichtlichenMaterial- und Energieverbräuche bzw. Materialver-luste und Emissionen der Anlage zu schaffen, um

• die Wirtschaftlichkeit der Investitionsentscheidungauf Basis der Materialeffizienz und Umweltwirkungbesser bewerten zu können.

Die material- und energieflussbasierte Investitions-rechnung kann auf alle Arten von Investitionen in Sach-anlagen angewendet werden. Ob oder in welchemUmfang diese Investitionen dem Umweltschutz die-nen ist hier also nicht relevant.

5.2 Vorgehensweise

Grundprinzip der material- und energieflussbasier-

ten Investitionsrechnung

Umweltorientierung in der Investitionsrechnung wirdhäufig mit einer Differenzierung von additiven undintegrierten Umweltschutzinvestitionen gleichgesetztund damit auf die Abgrenzung der Umweltschutzan-teile einer Anlage reduziert. Additive Umweltschutz-investitionen dienen ausschließlich Umweltschutz-zwecken, weshalb die während des Anlagenbetriebsentstehenden Kosten en bloc in die Umweltschutz-kostenrechnung übernommen werden. IntegrierteUmweltschutzinvestitionen weisen nur einen begrenz-ten Umweltschutzanteil auf und können – je nach Kos-tenrechnungsphilosophie – anteilig in die Umwelt-schutzkostenrechnung übertragen werden. Investi-tionen ohne Umweltschutzanteil werden in dieserUmwelttechnikperspektive nicht berücksichtigt.

Die material- und energieflussorientierte Investitions-rechnung verzichtet auf diese Abgrenzung der Umwelt-schutzanteile. Die Grundidee besteht in der mengen-mäßigen Ermittlung und monetären Bewertung allermit einer Anlage verbundenen Material- und Energie-flüsse in der Projektierungsphase. Denn alle mit einerAnlage verbundenen Material- und Energieflüsse sind

Dieses Kapitel zeigt, wie Investitionsrechnungen angepasst werden können, um eine verbesserte Datenbasis

zur Beurteilung der ökonomischen und ökologischen Auswirkungen zu erhalten. Mit der material- und ener-

gieflussorientierten Investitionsrechnung werden frühzeitig die Weichen für eine hohe Ressourceneffizienz

der neuen Anlagen gestellt.

Öko-effiziente Investitionen ermitteln und realisieren

5Öko-effiziente Investition

Kostenstruktur und Umwelt-belastungen werden durch

die Entscheidung für eineProduktionsanlage langfristig

festgelegt.

32

ohne Ausnahme ökologisch relevant, unabhängig voneinem etwaigen Umweltschutzanteil der Anlage.Die Beurteilung einer Investition erfolgt im Normalfallauf Basis der durch diese Investition ausgelösten Zah-lungs- bzw. Aufwandsreihe, wobei für die Investi-tionsanalyse folgende Informationen erforderlich sind:

• Zeitpunkt der Ein- und Auszahlungen bzw. Auf-wendungen und Erträge

• Höhe der Ein- und Auszahlungen bzw. Aufwen-dungen und Erträge

• Zinssatz des Investors

Im einzelnen werden dabei sowohl quantitative alsauch qualitative Angaben berücksichtigt. Die quantita-tiven Angaben basieren zunächst auf Mengenreihen derMaterial- und Energieflüsse, die monetär bewertetwurden um so die erwarteten Ein- und Auszahlungenbzw. Aufwendungen und Erträge zu einer Zahlenreihezusammen zu stellen. Auf Basis dieser Zahlenreihe kön-nen Kostenvergleichsrechnungen erstellt oder der Kapi-talwert ermittelt werden. Die qualitativen Angaben(wie z.B. zur Leistungsfähigkeit, zur Bedienung oder zuUmweltaspekten) ergänzen die monetären Ergebnisse. Während in der konventionellen Investitionsrechnungneben den Anschaffungs- und Personalkosten in derRegel nur die mengenmäßig wichtigsten Rohstoffver-bräuche grob geschätzt werden, wird in der material-und energieflussorientierten Investitionsrechnung ver-sucht, möglichst alle zu erwartenden Materialflüsse zuerfassen, um ihre Kostenrelevanz zu ermitteln. Zu die-sem Zweck werden zur Erstellung der Mengenreihe alleerwarteten In- und Outputs der Anlage in einer Umwelt-bilanz zusammengestellt.Diese erweiterte Berücksichtigung der Materialflüssekann im Prinzip bei allen Investitionsrechnungsver-

fahren angewendet werden. Es ist also unerheblichob ein statisches Verfahren wie die Kostenvergleichs-rechnung oder ein dynamisches Verfahren wie z.B.die Kapitalwertrechnung angewendet wird, da inbeiden Fällen die selben Rechenelemente verwendetwerden.

Ablauf der material- und energieflussbasierten Inves-

titionsrechnung

Die material- und energieflussorientierte Investitions-rechnung erfolgt in vier Schritten:

• Festlegen der einzelnen Investitionsalternativen undSzenarien

• Datenerhebung und Auswertung - Ermittlung der Mengenreihen - Erstellung der Zahlungsreihen - Durchführung der eigentlichen Investitionsrech-

nung (z.B. Ermittlung des Kapitalwerts)- Berücksichtigung der Szenarien

• Ermittlung der mit den einzelnen Investitionsalter-nativen verbundenen qualitativen Faktoren

• Zusammenfassung aller quantitativer und qualitati-ver Faktoren zu einer Investitionsempfehlung

Festlegung der Investitionsalternativen und Szenarien

Bei der Zusammenstellung der Investitionsalternativensollten sowohl herkömmliche Anlagen als auch öko-logisch optimierte Anlagen berücksichtigt werden.Weiterhin gilt es neben der Ausgangssituation auchdie mit einer Investition verbundenen Risiken zuberücksichtigen. Schließlich wird die Vorteilhaftigkeiteiner Investition maßgeblich durch mehrere Faktorenwie z.B. Auslastung, Marktpreise für Produktionsfak-toren und Produkte oder auch mögliche Anlagenaus-fälle bestimmt .

Verbesserte Entscheidungs-grundlage durch die systema-tische Berücksichtigung derMaterialflüsse

33

Abbildung 21: Betriebswirtschaftlich und ökologisch relevante Merkmale einer Anlage

Anlage

Verbräuche:- Rohstoffe- Hilfsstoffe- Betriebsstoffe- Wasser- Energie

Emissionen:- Abfall- Lärm- Luftbelastung- Abwasser- Abwärme

Sonstige Faktoren:- Arbeitssicherheit- Umweltrecht- Ergonomie

TechnischeMerkmale:- Leistung- Wirkungsgrad- Ausschussquote- Nutzungsdauer- Betriebsfähigkeit mit

alternativen Rohstoffen- Zerlegbarkeit- Verwertbarkeit- Weiterverwendbarkeit

von Teilen- Möglichkeit zur

Betriebsdatenerfassung- Rücknahmegarantie

Das dadurch auftretende Risiko kann durch die Erstel-lung von entsprechenden Szenarien berücksichtigt wer-den. Idealtypisch werden dabei folgende Szenarienunterschieden:

• Realistisches Szenario (realistic case)• Pessimistisches Szenario (worst case)• Optimistisches Szenario (best case)

Datenerhebung und -auswertung

Die Datenerhebung beginnt mit der Ermittlung der Men-genreihen. Mengenreihen enthalten für alle Leistungs-arten einer Anlage die stofflichen und energetischenInputs und Outputs. Auf Basis der für die einzelnenLeistungsarten erwarteten Durchführungshäufigkeitenkann für jede Leistungsart der Anlage eine Material- undEnergiebilanz oder eine Übersicht der wichtigsten Mate-rial- und Energiedaten erstellt werden. Diese Bilanzenwerden durch Addition der jeweiligen Bilanzpositionenzur Material- und Energiebilanz der Anlage zusammen-gefasst. Die Material- und Energiebilanz ist, falls erfor-derlich, im Hinblick auf den zeitlichen Anfall der Zah-lungsreihen zu differenzieren.Die Positionen der Material- und Energiebilanz könnenentsprechend den anlagenspezifischen Verbräuchen undEmissionen in weitere Unterpositionen untergliedert wer-den (vgl. Tabelle 5 und das Beispiel Investition in eineDruckmaschine auf S. 36).Für die Ermittlung der Material- und Energiebilanz sindAngaben zu den Material- und Energieverbräuchen derAnlage, zu Wirkungsgrad und Ausschussquote der Anla-ge sowie zur voraussichtlichen Auslastung und den

Produktions- und Ausschussmengen notwendig. Darü-ber hinaus sind eventuell auftretende Wechselwirkun-gen mit anderen Produkten oder Verfahren im Hinblickauf die Qualitätssicherung zu berücksichtigen.

Werden durch die geplante Investition auch die Ver-bräuche von vor- und nachgelagerten Produktionsan-lagen beeinflusst, dann kann hierfür eine zusätzlicheBilanz erstellt werden. Auf diese Weise werden nichtnur alle direkt und indirekt mit einer Investition ver-bundenen Umweltwirkungen über alle Prozesse desUnternehmens berücksichtigt, sondern es lassen sichauch die verbundenen Kosten- und Umwelteffektedarstellen (siehe Abbildung 23).Im Anschluss an die Erfassung der Mengenreihe wer-den die mit Anschaffung und Entsorgung der Anlagen-inputs und -outputs verbundenen Ein- und Auszahlun-gen bzw. Aufwendungen und Erträge ermittelt. Hierfürist eine Bewertung der Mengenreihe mit den entsprech-enden Verrechnungspreisen erforderlich. Neben Anschaf-fungs- und Entsorgungskosten sind die Kosten für Hand-ling und Logistik, für Rücknahmeverpflichtungen sowiefür Anlagendokumentation und -überwachung zuberücksichtigen. Damit sind die erforderlichen Zahlenreihen aufgestellt,um die üblichen Algorithmen der konventionellen Inves-titionsrechnungsverfahren anzuwenden. So lässt sich bei-spielsweise aus der Zahlenreihe der Kapitalwert derbetrachteten Investitionsmöglichkeit ermitteln.Ein weiterer Bestandteil der Datenermittlung und -aus-wertung ist die Ermittlung von Szenarien (siehe Tabel-le 8). In der Praxis wird für jede Anlagenalternative

Die erwarteten Materialflüssewerden in Prozessbilanzen

zusammengestellt.

Abbildung 22: Vorgehensweise der material- und energieflussbasierten Investitionsrechnung

Ermittlung der Mengenreihe Ermittlung sonstiger Faktoren

Ermittlung der Reihe derEin- und Auszahlungen bzw.der Aufwendungen und Erträge

Ermittlung der Auswirkungenverschiedener Szenarien

quantitativer Teil qualitativer Teil

34

Festlegen derInvestitionsalternativen und Szenarien

Abgabe der Investitionsempfehlung

zunächst das realistische Szenario bestimmt. Aus die-sem Szenario werden dann die Leistungs-, Verbrauchs-und Emissionsdaten für das pessimistische und opti-mistische Szenario abgeleitet. Häufig basieren dieseSzenarien lediglich auf veränderten Annahmen im Hin-blick auf Produktionsauslastung und Marktpreise.

Berücksichtigung sonstiger Faktoren

Neben den quantitativen Faktoren Menge und Preiswerden in der Investitionsrechnung grundsätzlich auchqualitative Faktoren berücksichtigt, da sich nie alleAspekte in Zahlen fassen lassen. Die flussorientierteInvestitionsrechnung empfiehlt, im Rahmen dieser qua-litativen Betrachtung auch umweltbezogene Investi-tionsrisiken zu berücksichtigen. Hier ist auf die Inter-essen verschiedener Anspruchsgruppen, voraussicht-

liche positive und negative Imagewirkungen, strate-gische Vorgaben und Verbundeffekte sowie zu erwar-tende Änderungen des relevanten Umweltrechts hin-zuweisen.

Abgabe der Investitionsempfehlung

Abschließend wird auf Basis der quantitativen und qua-litativen Faktoren eine Empfehlung für eine bestimm-te Investitionsentscheidung gegeben. Während esfür den Vergleich der quantitativen Faktoren klare Vor-gaben gibt (minimale Vergleichskosten, maximalerKapitalwert), werden die qualitativen Faktoren in derPraxis in Abhängigkeit von der jeweiligen Manage-ment- und Wettbewerbssituation mit starker oderschwacher Gewichtung in die Investitionsentscheidungeinbezogen.

35

Tabelle 5: Material- und Energiebilanz einer Anlage

INPUT OUTPUT

Art

Materialverbrauch

- Rohstoffe

- Hilfsstoffe

- Betriebsstoffe

Wasserverbrauch

- Trinkwasser

- Brunnenwasser

Energieverbrauch

- Strom

- Druckluft

Menge

kg, Liter, etc.

kg, Liter, etc.

kg, Liter, etc.

cbm

cbm

kWh

kWh

Art

Leistung

- Produkt A

Abfall

- Reststoff X

- Reststoff Y

Abwasser/ -frachten

- Abwassermenge

- Fracht im Abwasser

Abwärme/ Schadstoffe

- Abwärmemenge

- Schadstofffracht

Menge

Stückzahl, kg, Liter, etc.

Kg, Liter, etc.

Kg, Liter, etc.

Cbm

Kg

KWh

Kg

Abbildung 23: Umweltwirkungen einer Anlage in vor- und nachgelagerten Betriebsstufen

Prozess A

Anlage 1VorproduktionVerbräuche Leistungen

Emissionen

Prozess B

Anlage 2ProduktionVerbräuche:

- Rohstoffe- Hilfsstoffe- Betriebsstoffe- Energie- Wasser

Leistungen

Emissionen:

- Abfall- Lärm- Luftbelastung- Abwasser- Abwärme

Prozess C

Anlage 3MontageVerbräuche Leistungen

Emissionen

Prozess D

Anlage 4End-of-pipe-

Anlage(z.B. Kläranlage)

Verbräuche &Emissionen- aus Anlage 1- aus Anlage 2- aus Anlage 3

Emissionen- geklärtes

Abwasser

Emissionen:- Klärschlamm- ...

36

Beispiel: Investition in eine DruckmaschineIn einer Druckerei wird in Erwägung gezogen, eine zusätzliche Bogendruckmaschine zu beschaffen. Diese Druckmaschine benö-tigt eine Vielzahl von Hilfs- und Betriebsstoffen sowie Wasser und Energie. Durch den Druckvorgang werden verschiedeneAbfälle erzeugt. Zudem entstehen Abwasser, Abwärme und Luftschadstoffe. Die Vorteilhaftigkeit der Investition wird mittels derKapitalwertmethode abgeschätzt. Da sich die Absatzentwicklung nicht sicher voraussagen lässt, werden drei unterschiedlicheSzenarien berücksichtigt.

Die Tabelle 6 zeigt die Material- und Energiebilanz der Druckmaschine. Der Bilanz liegt als Bezugsgröße der Druck von 1.000Druckbögen zugrunde. Die Bilanzpositionen werden zunächst in den Mengeneinheiten kg, Liter und kW/h ermittelt undgeführt. Im Anschluss werden die Mengen mit Verrechnungspreisen und erwarteten Erlösen bewertet (Vgl. Tabelle 7: Dort sindAuszahlungen an dem negativem und Einzahlungen an dem positivem Vorzeichen zu erkennen.) Weiterhin sind zur vollständi-gen Ermittlung der Einzahlungsüberschüsse je 1.000 Druckbögen die anfallenden Personalkosten sowie anteilige Wartungs- undInstandhaltungskosten anzusetzen.

Tabelle 6: Material- und Energiebilanz einer Druckmaschine

Materialverbrauch Leistung

- Druckbogen 163,0 kg - Druckbogen 151,2 kg

- Farbe 0,6 kg

- Drucklacke 0,04 kg Abfall

- Zusatzstoffe 0,2 kg - Hausmüllähnliche Abfälle 0,8 kg

- Betriebsstoffe 0,1 kg - Überwachungsbedürftige Abfälle 0,05 kg

- Gefahrstoffe 1,0 kg - Abfälle zur Verwertung 10,5 kg

Wasserverbrauch 52,9 l Abwasser/ -frachten 43,0 l

Energieverbrauch Abwärme/ Schadstoffe

- Strom 24,0 kWh - Kohlendioxid 22,0 kg

- Heizöl 1,4l - Sonstige Emissionen (inkl. Staub) 0,1 kg

Input je Tausend Druckbögen Output je Tausend Druckbögen

Tabelle 7: Bewertung der Bilanzpositionen mit Verrechnungspreisen und Berücksichtigung weiterer Kostenpositionen

Materialverbrauch

- Druckbogen 78,12 € /Tsd 1.080 Stück -84,37 €

- Farbe 7,5 € / kg 0,6 kg -4,50 €

- Drucklacke 25 € / kg 0,04 kg -1,00 €

- Zusatzstoffe 11,10 € / kg 0,2 kg -2,22 €

- Betriebsstoffe 3 € / kg 0,1 kg -0,30 €

- Gefahrstoffe 13 € / kg 1,0 kg -13,00 €

Wasserverbrauch 2 € / m3 52,9 l -0,11 €

Energieverbrauch

- Strom 0,09 € / KWh 24 kWh -2,16 €

- Heizöl 0,26 € / l 1,4 l -0,36 €

Leistung

- Druckbogen 1.000 Stück 156,00 €

Abfälle

- Hausmüllähnliche A. 100 € / t 0,8 kg -0,08 €

- Überwachungsbed. A. 420 € / t 0,05 kg -0,02 €

- A. zur Verwertung 20 € / t 10,5 kg -0,21 €

Abwasser/ -frachten 3,80 € / m3 43,0 l -0,16 €

Abwärme/ Schadstoffe

- Kohlendioxid 5 € / t 22 kg -0,11 €

- Sonstige Emissionen 0 € / t 0,1 kg 0 €

Arbeitsleistung+externe Leistungen

Arbeitsleistung 36 € / h 0,4 -14,4 €

Anteilig Wartung, Instandhaltg. Umrüstung 100 € / h 0,2 -20 €

Summe +13,0 €

Input Output Verrechnungs- Menge je Summe Jepreis Tsd. Stück Tsd. Stück

Die Absicherung der ökono-mischen Betrachtung und dieErweiterung der Umweltper-spektive stellen die Weichenfür mehr Ressourceneffizienz.

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Investition in eine Druckmaschine (Fortsetzung)Zur Berechnung des Kapitalwerts werden:

• die einmaligen Beschaffungskosten (Kaufpreis, Transport Aufbau etc.) in Höhe von 1.300.000 €• der Zahlungsüberschuss in der 10-jährigen Nutzung und • die einmaligen Abbau und Verschrottungskosten in Höhe von 30.000 €

Zudem wird der Kapitalwert für alle drei Absatzszenarien ermittelt. Die Geschäftsführung geht davon aus, dass in den kom-menden Jahren die Maschine mit jährlich 25 Mio. Drucken ausgelastet werden kann (Realistisches Szenario) Als maximaleAbweichungen von dieser Einschätzung werden im ungünstigsten Fall jährlich 15 Mio. Drucke und im günstigsten Fall 37,5 Mio.Drucke pro Jahr angenommen.Um die möglichen Auswirkung der breiteren Datenbasis bei der materialflussorientierten Investitionsrechnung exemplarisch auf-zuzeigen, wird in der folgenden Tabelle 8 zusätzlich zwischen zwei Fällen unterschieden. Fall 1 zeigt das Rechenergebnis unterBerücksichtigung aller Roh- Hilfs- und Betriebstoffe, wie sie die materialflussorientierte Investitionsrechnung vorsieht. In Fall 2wurden, wie in der konventionellen Investitionsrechnung üblich, nur die wichtigsten Roh- und Betriebsstoffe (Druckbögen,Farbe, Energie) berücksichtigt. Der Vergleich der ermittelten Kapitalwerte macht deutlich, dass durch die Vernachlässigung vonHilfs- und Betriebsstoffen die Rentabilität tendenziell überschätzt wird. Im vorliegenden Beispiel führt das dazu, dass die kon-ventionelle Rechnung auch für das ungünstigste Szenario noch einen positiven Kapitalwert ausweist, was sich unter Berücksichtigungaller anfallenden Kosten als falsch erweist. Dieses Beispiel veranschaulicht wie wichtig die systematische Ermittlung aller mit einer Anlage voraussichtlich verbundenenMaterial- und Energieflüsse ist. Fehlende Verbrauchs- oder Emissionsdaten können in der Zahlungsreihe zu erheblichen Verän-derungen des Kapitalwerts bis hin zu veränderten Investitionsempfehlungen führen.

Tabelle 8: Anwendung von Szenarien im Rahmen der Kapitalwertberechnung

t = 0 t = 1 bis 10 t = 10

Szenario 1.000 Zahlungsreihe in € KapitalwertDruckbogen

pro Jahr

5.3 Nutzen

Der Nutzen der material- und energieflussorientier-ten Investitionsrechnung besteht in erster Linie darin,dass die Datenbasis für die Entscheidungsfindungverbessert wird. Durch die systematischere Berück-sichtigung der zu erwartenden Material- und Ener-gieflüsse wird zunächst die ökonomische Betrach-tung besser abgesichert. Zum anderen bieten die imRahmen der Rechnung erstellten Material- und Ener-gieflussbilanzen eine gute Informationsgrundlage, auf

deren Basis mit wenig Aufwand die Umweltaspekte undetwaige Umweltrisiken abgeschätzt werden können.

Die Orientierung an Material- und Energieflüssen ge-schieht durch diesen Ansatz bereits in der Projektie-rungsphase einer Anlage. So werden frühzeitig dieWeichen für eine hohe Ressourceneffizienz der Pro-duktion gestellt.

Literaturhinweise

Wicke, L. et al.: Betriebliche Umweltökonomie – Eine praxisorientierte Einführung, 1992.

Letmathe, P.: Umweltorientierte Investitionsrechnung, in: Bundesumweltministerium, Umweltbundesamt(Hrsg.) Handbuch Umweltcontrolling, 2. Aufl., München 2001, S. 537-556

Rauberger, R./ Strobel, M./ Wagner, B.: Produktionsanlagen, in: Bundesumweltministerium,Umweltbundesamt (Hrsg.): Handbuch Umweltcontrolling, 2. Auflage, 2001, S. 467-478.

Fall 1: Berücksichtigung aller Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe

Realistisch (realistic case) 25.000 -1.300.000 325.000 -30.000 866.881

Pessimistisch (worst case) 15.000 -1.300.000 195.000 -30.000 -5.430

Optimistisch (best case) 37.500 -1.300.000 487.500 -30.000 1.957.269

Fall 2: Keine Berücksichtigung von Zusatz-, Betriebs- und Gefahrstoffen

Realistisch (realistic case) 25.000 -1.300.000 724.750 -30.000 3.459.236

Pessimistisch (worst case) 15.000 -1.300.000 434.850 -30.000 1.603.983

Optimistisch (best case) 37.500 -1.300.000 1.087.125 -30.000 5.980.801

6.1 Bedeutung der externen Kosten

Heutzutage wird in deutschen Unternehmen schon vielfür den Umweltschutz getan. Dabei werden nicht nurKosten gesenkt, sondern es sind auch bedeutende Auf-wendungen erforderlich. Dennoch entstehen durch dieUmweltbelastungen der Unternehmen und durch diehergestellten Produkte immer noch in großem Umfangexterne Kosten. Beispielsweise werden allein durch denVerkehr – also aufgrund unternehmerischer wie auchprivater Aktivitäten – in Deutschland jährlich mindes-tens 35 Mrd. € an externen Kosten verursacht. DieseKosten werden von der Allgemeinheit unter anderemin Form von Gesundheitsschäden, Gebäude- und Wald-schäden getragen. Externe Kosten werden, wie der Begriff schon deut-lich macht, nicht vom Verursacher der Umweltschä-den, sondern von unbeteiligten Dritten getragen. DieseKosten treten aufgrund von Beeinträchtigungen desEigentums, der Gesundheit oder des Lebensumfeldsauf. Dabei gibt es unterschiedlich strenge Maßstäbeund Methoden bei der Berechnung der externenKosten. Um Mindestgrößen zu ermitteln, werden nureindeutig feststellbare Größen, wie z.B. Gesundheits-schäden oder Gebäudeschäden, berücksichtigt. Möch-te man ein vollständigeres Bild erhalten, dann sind auchschwierigere Rechnungen möglich, z.B. wenn diekohlendioxidbedingten Beeinträchtigungen durchden Klimawandel einbezogen werden. Grundsätzlichbesteht jedoch das Problem, dass sich die Höhe derexternen Kosten aus vielen methodischen Gründennie exakt quantifizieren lässt. Zum Beispiel bestehenerhebliche Schwierigkeiten bei der objektiven Bewer-tung von globalen Umweltschäden oder bei der Beein-trächtigung des menschlichen Wohlbefindens.

Da externe Kosten nicht unmittelbar von den Unter-nehmen getragen werden, ist es in der Praxis nichtüblich, diese Kosten im Rechnungswesen zu berück-sichtigen. Hier ist prinzipiell auch keine Veränderungzu erwarten. Auch in Zukunft werden Unternehmenexterne Kosten wohl nur selten in interne Berechnun-gen einbeziehen. Denn zum einen sind für den lang-fristigen Unternehmenserhalt und die Sicherstellungangemessener Gewinne die internen Kosten aus-schlaggebend. Zum anderen stehen für die Beurteilungder Umweltauswirkungen des Unternehmens und derProdukte andere Bewertungsverfahren zur Verfügung,die in der Regel besser geeignet sind als externeKosten (siehe auch im Kasten „ökologische Bewer-tungsmethoden“). Damit nehmen Rechnungsansätze,die externe Kosten einbeziehen, im Umweltkosten-management eher eine untergeordnete Rolle ein.

Das Kapitel zeigt, wie langfristig wirksame Entscheidungen durch die angemessene Berücksichtigung von

externen Kosten besser abgesichert werden können. Ergänzend wird die Argumentation mit externen Kosten

im Marketing vorgestellt.

Mit externen Kosten betriebswirtschaftlich rechnen?

6Externe Kosten

Der Verkehr belastet dieGesellschaft jährlich mit

35 Mrd. €.

38

Ökologische BewertungsmethodenIn den vergangenen 25 Jahren Umweltforschung wur-den verschiedene Instrumente zur Beurteilung vonUmweltwirkungen entwickelt. Schon sehr früh wurde ver-sucht, die korrespondierenden Umweltschäden mit Geldzu bewerten, um so eine einheitliche Rechengröße zu erhal-ten. Inzwischen hat sich jedoch herausgestellt, dass dieseMonetarisierung der Umweltschäden nicht für jede Fra-gestellung sinnvoll durchzuführen ist. Zudem wurden ande-re Bewertungsverfahren entwickelt, die zum Teil wissen-schaftlich genauer und leichter in der Handhabung sind.So werden beispielsweise für den Vergleich von Umwelt-auswirkungen unterschiedlicher Produktalternativen soge-nannte Wirkungspotenziale (z.B. CO2-Aquivalente für denTreibhauseffekt) herangezogen (entsprechend der eigenshierfür entwickelten Norm ISO 14042). Die Monetarisie-rung ist also nur eine von mehreren Bewertungsmetho-den, die je nach Anwendungsfall unterschiedlich gut geeig-net sind.

Jedoch gibt es zwei Anwendungsmöglichkeiten, beidenen die Berücksichtigung von externen Kostenbetriebswirtschaftlich sinnvoll sein kann:

1. Externe Kosten können bei zukunftsbindendenEntscheidungen, wie die Investition in Großanlagen,zukünftig eingesetzte Technologien, Unterneh-menszukäufe oder Standortentscheidungen berück-sichtigt werden. Denn externe Kosten können durchneue Marktgegebenheiten oder eine strengereUmweltpolitik zu internen Kosten werden.

2. Öko-Vorreiter, z.B. aus den Bereichen Bau, Ener-gieversorgung oder Ernährung können im Marke-ting und in der Öffentlichkeitsarbeit in Geldeinhei-ten darstellen, in welcher Höhe sie durch ihre Pro-dukte und Produktionsverfahren Umweltschädenvermeiden.

6.2 Zukunftsbindende Entscheidungen

Trotz der vielzitierten Dynamik und Schnelllebigkeit derMarktbedingungen müssen Unternehmen auchEntscheidungen mit langfristigen Auswirkungen für dieeigene Wettbewerbsfähigkeit treffen. Zu diesen zukunfts-bindenden Entscheidungen zählen beispielweise

• Neuausrichtung des Produktportfolios,• Auswahl von Prozesstechnologien,• Planung von Großanlagen,• Unternehmenszu- und -verkäufe,• Standortentscheidungen.

In der Entscheidungsfindung über diese zukunftsbin-denden Projekte steht immer auch der angemesseneUmgang mit Unsicherheit im Mittelpunkt. VeränderteAbsatzbedingungen oder schwankende Rohstoffpreisekönnen sich im Positiven wie im Negativen gravierendauf die Rentabilität auswirken. Dieser Problematik wird

üblicherweise mit Szenarioanalysen begegnet. Hierwird empfohlen, externe Kosten in diese Analysen gege-benenfalls mit einzubeziehen.

Um bei zukunftsbindenden Entscheidungen externeKosten angemessen berücksichtigen zu können, gilt eszunächst die Umweltrelevanz der Handlungsalternati-ven grob abzuschätzen. Die Umweltrelevanz wird sichin der Regel aus den Einsatzstoffen und den Emissionenbei der Produktion oder den hergestellten Produktenselbst ableiten lassen. Bei hoher Umweltrelevanz ist dannzu untersuchen, ob es Anzeichen gibt, die darauf schlie-ßen lassen, dass sich die Einsatzstoffe oder die Entsor-gung mittelfristig verteuern könnten. Eine wichtige Ursa-che hierfür könnte die Erwartung sein, dass bisherexterne Kosten zukünftig aufgrund von Vorschriften oderdirekt über den Markt internalisiert werden können. Legtman das betriebswirtschaftliche Vorsichtsprinzip zugrun-de, dann müssen, wenn das Projekt dennoch realisiertwird, entsprechende Maßnahmen (z.B. Bildung vonRückstellungen) von dem Unternehmen ergriffen wer-den. Grundsätzlich sollten natürlich auch unabhängigvon einer drohenden Internalisierung externer Kostendie Umweltauswirkungen von langfristigen Entschei-dungen minimiert werden.

Die Internalisierung externerKosten ist ein Dauerziel derUmweltpolitik.

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Externe Kosten in der UmweltpolitikDie Schäden, die die Gesellschaft aufgrund der Umweltver-schmutzung tragen muss, sind seit Jahrzehnten Gegenstandder umweltpolitischen Diskussion. Aus Sicht des Umwelt-schutzes sollten die durch diese Schäden hervorgerufenenKosten von den Verursachern selbst getragen werden. Dann,so die Überlegung, würden diese Kosten in das betriebswirt-schaftliche Kalkül und in die Preise der Produkte einfließen,so dass Produkte mit hohen Umweltbelastungen vom Marktverdrängt werden. Tatsächlich ist eine derart vollständige Inter-nalisierung der externen Kosten aus verschiedenen Gründennicht möglich, unter anderem auch, weil damit extremeAuswirkungen für ganze Wirtschaftszweige verbunden wären.Zudem muss berücksichtigt werden, dass nicht nur die Indus-trie bei der Herstellung, sondern auch die Haushalte bei derNutzung der Produkte erheblich zu den Umweltbelastungenund damit zu den externen Kosten beitragen.Auch wenn eine vollständige Internalisierung nicht machbarist, hat die Umweltpolitik in vielen Bereichen über Auflagen,Grenzwerte und Verbote eine Internalisierung von externen

Effekten bewirkt. Beispielsweise musste bis etwa Mitte der70er Jahre die Bevölkerung in der Nähe von Industriean-siedlungen noch erhebliche Luftverschmutzungen und diedaraus folgenden Gesundheitsschäden ertragen. Inzwischenmüssen die Unternehmen diese Belastungen mit modernenFilteranlagen vermeiden und die damit verbundenen Auf-wendungen finanzieren.Auch in Zukunft wird die Umweltpolitik versuchen, anhandvon geeigneten Instrumenten relevante Umweltbelastungenund die damit verbundenen externen Kosten zu reduzieren.So lag bspw. bei der Erarbeitung der EU-Elektronikschrott-richtlinie auch der Gedanke zugrunde, „im Rahmen dieserRichtlinie ... [den] Grundsatz der Internalisierung externerKosten“ anzuwenden. Dabei wurde insbesondere an dieKosten für die Entsorgung der Altgeräte gedacht, die bishervon den Kommunen oder Landkreisen im Rahmen der Abfall-entsorgung getragen werden. Diese Kosten sollen nun inter-nalisiert werden, um Wiederverwendung, Recycling undVerwertung der Altgeräte zu fördern.

Leitfragen• Welche Umweltrelevanz besitzen die Entscheidungsal-

ternativen?• Gibt es Anhaltspunkte, dass die Preise für besonders

umweltrelevante Einsatzstoffe oder die Entsorgungs-kosten spürbar ansteigen können?

• Welche Hinweise gibt es auf die Erhöhung von Stand-ortkosten (z.B. aufgrund von neuen Lärmschutzrege-lungen), die Verschärfung von Haftungsregelungen oderRücknahmeverpflichtungen für Altprodukte?

• Wie verändert sich das Entscheidungskalkül bei derAnnahme steigender Preise, Kosten oder Haftungsbe-dingungen?

• Müssen unter der Annahme steigender Kosten zusätz-liche Entscheidungsalternativen entwickelt werden?

6.3 Öffentlichkeitsarbeit mit externen Kosten

Es gibt einige wenige Fälle, in denen Unternehmenversuchen, mit vermiedenen externen Kosten die öko-logischen Vorteile ihrer Produkte darzustellen. Die Brau-erei „Neumarkter Lamsbräu“ rechnet ihren Kundenvor, dass aufgrund der ökologischen Unternehmens-führung externe Kosten in Umfang zwischen 0,5 bis2,5 fünf Mio. € jährlich bzw. 0,75-4,00 € je Bierkas-ten vermieden werden. Zur Ermittlung dieser Einspa-rungen wurden mehrere Studien über die externenKosten der Landwirtschaft und des Verkehrs verwen-det. Die Spanne ist auf die unterschiedlichen Ergeb-nisse der zugrundegelegten Studien zurückzuführen. Auch die Bäckerei „Märkisches Landbrot“ rechnetmit externen Kosten, um auf ihre besonderen Umwelt-schutzleistungen hinzuweisen. Auf seiner Internetsei-te stellt das Unternehmen dar, dass es 1997 bei einemUmsatz von rund 4 Millionen € nur rund 16.000 €an externen Kosten verursacht hat. Bezogen auf einLaib Brot fallen damit nur 0,75 €-Cent an externenKosten an. Dem gegenüber stehen über 43,3 €-Centfür betriebliche Umweltschutzmaßnahmen und für dieVerwendung von ökologischen Rohstoffen. So wirddeutlich gemacht, dass mit dem Verkaufspreis des Brotsüberdurchschnittliche Umweltschutzmaßnahmenfinanziert werden und sich die externen Kosten indiesem Vergleich auf einem niedrigen Niveau bewegen.

Wie gezeigt lässt sich mit Hilfe der externen Kostendie Größenordnung der verursachten Umweltbelas-tungen anhand einer gängigen Messlatte – in Geld-einheiten – vermitteln und greifbar machen. Dabeibedarf es freilich noch erheblichem Pioniergeist, dennbisher liegt kein einheitliches Verfahren vor, und dieerforderlichen Werte für die Monetarisierung derUmweltauswirkungen müssen aus verschiedenen Stu-dien zusammen getragen werden. Um seriös mit exter-nen Kosten zu argumentieren, ist Transparenz uner-lässlich. Die gewählte Methode sollte in jedem Fallknapp erläutert werden. Weitere Informationen zu denzugrunde gelegten Studien und über die Grenzen dervorgenommenen Rechnung sollten zusätzlich ange-boten werden.

6.4 Typische Fragestellungen

Unabhängig für welchen Zweck externe Kosten ver-wendet werden sollen, stellen sich dem Anwender dreigrundsätzliche Fragen, die im Prinzip einfach zu beant-worten sind:

1. Lassen sich die externen Kosten überhaupt seriös

ermitteln? Antwort: In Studien werden zum Teilsehr unterschiedliche Werte für externe Kosten vonbestimmten Umweltbelastungen ermittelt. Es fehlteine einheitliche Meinung zu dem Gesamtwert, aberin der Regel lassen sich unstrittige Mindestwertebestimmen. Diese Mindestwerte werden beispiels-weise bei der Beurteilung von Infrastrukturprojek-ten oder bei der Gestaltung der Umweltgesetzge-bung berücksichtigt. Man kann also mit externenKosten durchaus seriös rechnen.

2. Wie hoch ist der Aufwand externe Kosten zu

berücksichtigen? Antwort: Die eigenständigeErmittlung von externen Kosten ist sehr aufwän-dig. Man kann aber auf bestehende Studien zurück-greifen, in denen die Kostengrößen bereits doku-mentiert worden sind.

3. Wo bekommt man die Studien, in denen externe

Kosten ermittelt wurden? Antwort: Das Umwelt-bundesamt hat sich seit seiner Gründung wieder-holt und intensiv mit externen Kosten zu wichti-gen Umweltfragen auseinander gesetzt. Auch dieEU-Kommission und andere Forschungseinrich-tungen haben entsprechende Zahlen publiziert. DieStudien oder Hinweise darauf sind beispielsweisebeim Umweltbundesamt erhältlich.

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Beispiel: Externe Kosten von FlughäfenDie kontinuierlich wachsenden Flugzahlen machen pri-vatisierte Flughäfen zu einem guten Investment aus Sichtder Analysten und Fondsmanager. Bei der Beurteilung vonGeldanlagen in Flughafenbetreibergesellschaften solltenaber die externen Kosten des Flugverkehrs nicht ver-nachlässigt werden. Besonders relevant sind die Luft-schadstoff- und klimarelevanten Emissionen und die Lärm-belästigung. Bislang ist noch nicht absehbar, ob die Poli-tik vor dem Hintergrund der Treibhausproblematik eineVerteuerung des Kerosins veranlassen wird. Dagegenhaben die Anwohner möglicherweise eine stärkere Lobby:Die Bundesvereinigung gegen Fluglärm macht deutlich,dass derzeit deutsche Bürger im Europäischen Vergleichbesonders wenig gegen Fluglärm geschützt sind. Wür-den in Deutschland holländische Grenzwerte gelten,dann entstünden beispielsweise dem Frankfurter Flugha-fen für sein bestehendes Start- und Landebahnensystemrund 2 Mrd. € Kosten für den Einbau von Lärmschutz-fenstern und Entschädigungen (Quelle: Bundesvereini-gung gegen Fluglärm). Bei einer Erweiterung der Kapa-zität durch neue Bahnen oder der Aufhebung des Nacht-flugverbots würden diese externen Kosten steigen. Dieverschiedenen Organisationen der betroffenen Anwoh-ner werden sicherlich alle Mittel einsetzten, um dies zuverhindern. Damit besteht für Flughäfen grundsätzlich das Risiko, dass– je nach Einschätzung der Gerichte und politischer Ent-scheidungsfindung – die Gewinnsituation allein aufgrundder Lärmproblematik erheblich verändert werden kann. Vordiesem Hintergrund dürften Aktien von Flughäfen lang-fristig risikoreicher sein als bislang angenommen.

41

Literaturhinweise

Derzeit liegen keine Leitfäden oder andere Publikationen vor, die sich praxisnah mit der Berücksichtigung vonexternen Kosten aus Unternehmenssicht befassen. Deswegen kann nur auf einige Literaturstellen hingewiesenwerden, die das Thema in allgemeiner Form behandeln.

Bundesumweltministerium, Umweltbundesamt (Hrsg.): Handbuch Umweltcontrolling, 2. Auflage, VahlenVerlag, München 2001, Kapitel 3.3 Ökologische Bewertungsverfahren

Loew, T.; Fichter, K.; Müller, U., Schulz, W., Strobel, S.: Ansätze der Umweltkostenrechnung im Vergleich,Berlin 2001, Kapitel 6. Berücksichtigung externer Kosten.

Schaltegger, S.; Burrit, R.: Contemporary Environmental Accounting – Issues, Concepts and Practice, Sheffield2000. Enthält einen kurzen Abschnitt zu life cycle costing.

Externe Kosten, Umwelt-schutzkosten, Flusskosten –

die Systematik der Kostenbe-griffe zeigt die Zusammen-

hänge auf.

42

Die hier zusammengestellten Definitionen entstam-men unterschiedlichen Denkrichtungen zu Umwelt-kosten, die im Wesentlichen auch in diesem Leitfa-den dargestellt sind. Die Zusammenhänge sind in derAbbildung 24 dargestellt. Ausgangspunkt der Betrachtungen sind die Umwelt-einwirkungen, also die Emissionen, Rohstoffverbräu-che etc., die von einem Unternehmen und seinenProdukten ausgehen. Diese Umwelteinwirkungen kön-nen durch Umweltschutzmaßnahmen vom Unter-nehmen vermieden werden. Diese Maßnahmen kön-nen vom Unternehmen selbst, oder durch Dritte in sei-nem Auftrag durchgeführt werden und verursachenUmweltschutzkosten. Diese Umweltschutzkosten zäh-len gemeinsam mit Emissionsabgaben und sonstigenZahlungen zu den umweltbezogenen internen Kostenund werden regelmäßig von der Umweltstatistik erfasst(siehe Kapitel 3 zu Umweltstatistik). Diesen internenKosten stehen die externen Kosten gegenüber, die vonder Allgemeinheit aufgrund der entstandenen Umwelt-schäden getragen werden müssen. Dazu gehören bei-spielsweise Gebäudeschäden, Gesundheitsschäden,aber auch Nutzeneinbußen, z.B. aufgrund des Verlusts

von Naherholungsgebieten. In der Umweltpolitik wirdunter anderem auch das Ziel verfolgt, das Verhältniszwischen externen und internen Kosten so zu gestal-ten, dass der gesamtgesellschaftliche Nutzen optimiertwird. Die daraus resultierenden Beschlüsse haben inder Vergangenheit wiederholt dazu geführt, dass neueUmweltvorschriften erlassen worden sind. Grundgenug, die externen Kosten bei den strategischen Über-legungen oder bei Investitionsentscheidungen nichtzu vernachlässigen (siehe Kapitel 7 zu externen Kosten).Für die sichere Identifizierung und Analyse der betrieb-lichen Umweltschutzkosten, die aus den betrieb-lichen Umweltschutzmaßnahmen resultieren, wird zwi-schen verschiedenen Arten von Umweltschutzmaß-nahmen (produktionsbezogenen, anlagenintegrierten,prozessintegrierten, end-of-pipe etc.) unterschieden.Diese Differenzierung und die zugehörige Darstel-lung in Abbildung 24 entstammt der VDI Richtlinie3800 (siehe Kapitel 3). Schließlich ist noch die Berück-sichtigung der Umweltschutzkosten in der Flusskos-tenrechnung (siehe Kapitel 5) zu betrachten. Die Bezü-ge zu dem Flussschema aus der Flusskostenrechnungsind mit gestrichelten Pfeilen dargestellt.

Glossar

7Glossar

43

Abbildung 24: Begriffswelt des Umweltkostenmanagement

44

Begriff

anlagenintegrierte

Umweltschutzmaß-

nahmen

Aufwand

betriebliche

Umweltschutz-

kosten

betriebliche

Umweltschutz-

maßnahmen

betrieblicher

Umweltschutz-

aufwand

Einsparungen

durch

Umweltschutz

End-of-Pipe-

Maßnahmen

ERP-Systeme

Flusskosten

Kapitalwert

Definition und Anmerkung

Anlagenintegrierte Maßnahmen umfassen den Einbau und Betrieb von Anlagenteilen, die (i) mit dem Produk-

tionsprozess verbunden sind, (ii) als technische Elemente von Produktionsanlagen nachweisbar sind und (iii) der

Minderung (Minimierung) von Umweltauswirkungen am Ort der Leistungserstellung dienen.

Quelle: In Anlehnung an VDI 3800

Zu Anschaffungsausgaben bewerteter Güterverbrauch

Anmerkung: Zum Unterschied zwischen Aufwand und Kosten siehe unter � Kosten.

� Kosten für Umweltschutzmaßnahmen, also für diejenigen Maßnahmen des Unternehmens oder Dritter

in seinem Auftrag, die darauf ausgerichtet sind, die von der Unternehmenstätigkeit ausgehenden Umwelt-

einwirkungen und die verursachten oder zu erwartenden negativen Umweltauswirkung zu vermeiden, ver-

ringern, zu beseitigen sowie zu überwachen und zu dokumentieren.

Anmerkung: betriebliche Umweltschutzkosten umfassen auch Abschreibungen für Umweltschutzinvestitio-

nen. Umweltschutzkosten entstehen nicht nur durch end-of Pipe-Anlagen, sondern auch durch die koste-

neffizienteren integrierten Umweltschutzmaßnahmen.

Betriebliche Umweltschutzmaßnahmen sind diejenigen Maßnahmen des Unternehmens oder Dritter in sei-

nem Auftrag, die darauf ausgerichtet sind, die von der Unternehmenstätigkeit ausgehenden Umwelteinwir-

kungen und die verursachten oder zu erwartenden negativen Umweltauswirkung zu vermeiden, verringern,

zu beseitigen sowie zu überwachen und zu dokumentieren.

� Aufwand, der für Umweltschutzmaßnahmen entsteht, also für diejenigen Maßnahmen des Unterneh-

mens oder Dritter in seinem Auftrag, die darauf ausgerichtet sind, die von der Unternehmenstätigkeit aus-

gehenden Umwelteinwirkungen und die verursachten oder zu erwartenden negativen Umweltauswirkung

zu vermeiden, verringern, zu beseitigen sowie zu überwachen und zu dokumentieren.

Kostensenkung, Kostenvermeidung und Erlöse durch Umweltschutzmaßnahmen

Kostensenkung, Kostenvermeidung und Erlöse durch Umweltschutzmaßnahmen

Anmerkung: Beispiele für Einsparungen durch Umweltschutz sind Kostensenkung durch Reduzierung von

Sonderabfällen oder Erlöse durch den Verkauf von Recyclingmaterial. Der Sachverhalt spielt in der deutschen

Diskussion derzeit eine untergeordnete Rolle, könnte aber in Zukunft in Deutschland wie international an

Bedeutung gewinnen.

Bei End-of-Pipe-Maßnahmen handelt es sich um separate, vom übrigen Prozess der Leistungserstellung

technisch getrennte Umweltschutzanlagen. Sie lassen sich eindeutig und vollständig dem Umweltschutz zuord-

nen. End-of-Pipe-Anlagen bilden die Schnittstelle zwischen den betrieblichen Abläufen und der Umwelt des

Betriebes.

Anmerkung: Der Begriff „Nachgeschaltete Umweltschutzmaßnahmen“ wird synonym verwendet. End-of-

Pipe-Anlagen lassen sich im Anlagenkataster separat ausweisen.

Quelle: VDI 3800

Enterprise Resource Planing Systeme sind integrierte Softwaresysteme für betriebliche Anwendungen von

Herstellern wie SAP, Oracle, Baan, SSA, etc. Sie umfassen vollständig oder eingeschränkt Funktionalitäten

wie Auftragsannahme, Beschaffung, Produktionsplanung, Versand, Finanzbuchhaltung und Controlling. Die

Abbildung und Planung von Materialflüssen erfolgt im wesentlichen durch einheitliche Strukturelemente wie

Materialstammdaten, Lagerorte, Fertigungsaufträge, Stücklisten und Arbeitspläne.

Flusskosten sind die internen Kosten, die für den Einsatz, die Transformation und die Entsorgung von Mate-

rialflüssen entstehen. Flusskosten sind in der Summe weitgehend deckungsgleich mit den Herstellkosten,

weisen jedoch im Detail eine an Materialflüssen orientierte Kostenstruktur auf. Die Flusskosten lassen sich in

Flusskosten des Produkts und Flusskosten der Materialverluste (Reststoffkosten) unterscheiden.

Der Kapitalwert ist das Ergebnis einer Investitionsrechnung nach der Kapitalwertmethode, die auch Diskon-

tierungs- oder Barwertmethode genannt wird. Zur Ermittlung des Kapitalwerts werden alle zukünftigen Ein- und

Auszahlungen auf einen gemeinsamen Zeitpunkt unmittelbar vor Beginn der Investition abgezinst. Die Differenz

zwischen den abgezinsten Einzahlungen und den abgezinsten Auszahlungen ergibt den Kapitalwert. Ist der Kapi-

talwert positiv, so gibt er die Zahlungsüberschüsse an, die sich nach Berücksichtigung aller Auszahlungen und

der Zinsen aus dem Projekt ergeben. (In Anlehnung an Wöhe 1990)

45

Begriff

Kosten

Lebenszyklus-

kosten

Monetarisierung

Ökoeffizienz

produktbezogene

Umweltschutz-

maßnahmen

produktions-

bezogene

Umweltschutz-

maßnahmen

produktions-

integrierte

Umweltschutz-

maßnahmen

prozessintegrierte

Umweltschutz-

maßnahmen

Umweltkosten

Umweltkosten-

management

Umweltkosten-

rechnung

Definition und Anmerkung

Kosten sind bewerteter leistungsbezogener Güterverbrauch.

Anmerkung: Der betriebswirtschaftliche Unterschied zwischen Kosten und � Aufwand besteht vereinfa-

chend gesagt darin, dass sich Kosten auf den leistungsbezogenen Werteverzehr im Unternehmen beziehen,

damit also die Leistungserstellung in den Mittelpunkt stellen. Dagegen umfasst Aufwand den Werteverzehr

unabhängig von dem Leistungsbezug. Dazu gehören z.B. Ausgaben für Bodensanierungen, die unabhängig

von der laufenden Produktion durchgeführt werden, denn heutzutage ist davon auszugehen, dass der

Boden im gewöhnlichen Produktionsverlauf nicht belastet wird. In den meisten Geschäftsvorfällen sind

Kosten und Aufwand weitgehend identisch. Daher wird in kleinen und mittleren Unternehmen häufig auch

nicht zwischen diesen beiden Kategorien unterschieden. Die Umweltstatistik betrachtet jedoch Aufwand

und nicht Kosten.

Kosten eines Produkts, die den verschiedenen Akteuren im Produktlebenszyklus bei Rohstoffgewinnung,

Transport, Produktion, Nutzung und Entsorgung entstehen.

Anmerkung: Im Rahmen der Produktentwicklung dient die Analyse der Lebenszykluskosten der Identifika-

tion von Ökoeffizienzpotenzialen im Produktlebenszyklus. Ausschnitte der Lebenszykluskosten können bei

der Anschaffungsentscheidung für langlebige Wirtschaftsgüter eine entscheidende Rolle spielen, da z.B. nie-

drigere Wartungs- und Instandhaltungskosten einen höheren Anschaffungswert rechtfertigen können.

Die Bewertung eines Nutzens oder Schadens in Geldeinheiten

Anmerkung: In der Umweltpolitik wird unter � Monetarisierung die Bewertung von Umweltauswirkungen

verstanden.

Ökoeffizienz drückt das Verhältnis von ökonomischer Wertschöpfung zu den damit verbundenen Umwelt-

einwirkungen aus. Eine Optimierung eines Produktes oder eines Herstellungsprozesses ist ökoeffizient, wenn

ökonomische und ökologische Verbesserungen zugleich erreicht werden.

Anmerkung: Ökoeffizienz wird auch als eine Unternehmensphilosophie angesehen. Durch ökoeffizientes Wirt-

schaften soll das Unternehmen konkurrenzfähiger und innovativer sein und dabei die Umwelt zunehmend

weniger belasten.

Maßnahmen, die darauf ausgerichtet sind, die von einem Produkt oder Dienstleistung verursachten oder zu

erwartenden negativen Umweltauswirkungen zu vermeiden, zu verringern, zu beseitigen sowie zu überwa-

chen und zu dokumentieren.


Unter produktionsbezogenen Umweltschutzmaßnahmen sind solche zu verstehen, die eine Umweltbelas-

tung bei der Produktionstätigkeit eines Unternehmens vermeiden, verringern oder beseitigen. Die Maßnah-

men des produktionsbezogenen Umweltschutzes umfassen � End-of-pipe-Maßnahmen und integrierte Maß-

nahmen.

Quelle: VDI 3800

Im Gegensatz zur End-of-Pipe-Technologie werden bei integrierten Maßnahmen Umweltbelastungen

bereits direkt am Ort bzw. im Zuge der Leistungserstellung beeinflusst. Dies kann durch anlagenintegrierte

Maßnahmen oder durch prozessintegrierte Maßnahmen erfolgen.

Anmerkung: der Begriff „integrierte Umweltschutzmaßnahmen“ wird synonym verwendet.


Bei einer prozessintegrierten Umweltschutzmaßnahme ist der gesamte Prozess der Leistungserstellung so

gestaltet, dass es im Vergleich mit einer herkömmlichen Technik zur Verhinderung oder Minimierung der

Entstehung von Umwelteinwirkungen kommt. Einzelne Komponenten, die zur Verringerung der Umwelt-

auswirkungen führen, lassen sich nicht identifizieren.


Sammelbegriff für verschiedene Kosten, die in Zusammenhang mit Umweltmanagement, Umweltschutz-

maßnahmen und Umweltauswirkungen ermittelt werden. Diese Kosten leiten sich aus unterschiedlichen

Kostenkonzepten, Anwendungsbereichen und Zielsetzungen ab.

Sammelbegriff für verschiedenartige Methoden, Ansätze und Verfahren, � Umweltkosten zu analysieren,

planen und zu kontrollieren, um den betrieblichen Umweltschutz effizient zu gestalten, ökologisch-ökono-

mische Optimierungspotenziale zu erschließen und Umweltkostenaspekte in allen betrieblichen Entschei-

dungen angemessen zu berücksichtigen.

Sammelbegriff für verschiedenartige Methoden, Ansätze und Verfahren, � Umweltkosten zu ermitteln und

für unternehmensinterne oder externe Zwecke auszuweisen.

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Handbuch Umweltcontrolling

Das Handbuch Umweltcontrolling ist ein umfassen-des Nachschlagewerk für das betriebliche Umwelt-management und beschreibt alle wichtigen Instru-mente des Umweltcontrollings. Es enthält u.a. ein Kapi-tel zum Umweltkostenmanagement, das einen Ein-stieg in das Thema vermittelt. Ausführlich ist dieumweltorientierte Investitionsrechnung dargestellt(� Kapitel 5). Unter www.Umweltbundesamt.desind die Inhaltsübersicht und Kurzfassungen aller Kapi-tel des Handbuchs abrufbar.

Bundesumweltministerium, Umweltbundesamt (Hrsg.):

Handbuch Umweltcontrolling, 2. Auflage, Vahlen Ver-

lag, München 2001, 710 Seiten, 29,- € , über den

Buchhandel zu beziehen.

Ansätze der Umweltkostenrechnung im Vergleich

Die wissenschaftliche Studie wurde im Rahmen desgleichen Forschungsvorhabens wie dieser Leitfadenerstellt. Sie untersucht eine Vielzahl von Ansätzender Umweltkostenrechnung auf ihre Eignung für diebetriebliche Praxis und stellt damit einen wichtigenBeitrag für die weitere Entwicklung der Umweltkos-tenrechnung dar. Gleichzeitig diente die Studie alsGrundlage für die Erstellung des Leitfadens.

Loew, T.; Fichter, K.; Müller, U.; Schulz, W.; Strobel,

M.: Ansätze der Umweltkostenrechnung im Vergleich,

UBA-Texte, Berlin 2001, ca. 200 Seiten, ca. 10 €,

gegen Vorkasse über die Firma „Werbung und Vertrieb“,

Ahornstr., 1-2, 10787 Berlin, zu beziehen.

Leitfaden Flusskostenmanagement, Leitfaden Betrieb-

liches Material und Energieflussmanagement

Beide Leitfäden richten sich an Controller und Umwelt-beauftragte und dienen als Anleitung zur Einführungeiner Flusskostenrechnung (� Kapitel 5).

Hessisches Ministerium für Wirtschaft, Verkehr und Lan-

desentwicklung, Hessische Technologiestiftung (Hrsg.):

Leitfaden Flusskostenmanagement. Kostensenkung und

Öko-Effizienz durch eine Materialflussorientierung in

der Kostenrechnung, 106 Seiten, 9,- €, über den Buch-

handel oder über die Hessische Technologiestiftung,

Tel.: 0611/774-60 0, Fax: -62 0 , bracht@technolo-

giestiftung.de, zu beziehen.

Landesamt für Umweltschutz Baden-Württemberg

(LfU), Ministerium für Umwelt und Verkehr Baden-

Württemberg (Hrsg.): Betriebliches Material- und

Energieflussmanagement. Ökoeffizienz durch nach-

haltige Reorganisation, Karlsruhe 1999, 76 Seiten,

9,- €, zu beziehen über die Verlagsauslieferung der

LfU: JVA Mannheim, Druckerei, Herzogenriedstr. 111,

68169 Mannheim, Fax: 0621/39 83 70.

Leitfaden betriebliche Umweltkennzahlen

Der Leitfaden beschreibt praxisnah die Einführung undVerwendung von betrieblichen Umweltkennzahlen.

Bundesumweltministerium, Umweltbundesamt (Hrsg.):

Leitfaden Betriebliche Umweltkennzahlen, Bonn, Ber-

lin 1997, 47 Seiten, kostenlos zu beziehen über das

Umweltbundesamt, ZAD, Postfach 33 00 22, 14191

Berlin, Tel.: 030/8903-0 Fax: -29 12

Literaturhinweise

8Literaturhinweise

47

Leitfaden Flusskostenrechnung als Erweiterung der

betrieblichen Abfallbilanz

Der Leitfaden richtet sich insbesondere an kleine undmittelständische Unternehmen, die betriebliche Abfall-bilanzen erstellen, und zeigt, wie in kleinen Neben-rechnungen die Flusskosten der Abfälle mit wenig Auf-wand ermittelt werden können (� Kapitel 5).

Sonderabfallgesellschaft Brandenburg/Berlin mbH

(Hrsg.): Leitfaden Flusskostenrechnung als Erweite-

rung der betrieblichen Abfallbilanz, Potsdam 2000,

22 Seiten, 17,40 €, Bezug: Sonderabfallgesellschaft

Brandenburg/Berlin mbH, Tel.: 0331/2793-0,

Fax: -20 [email protected]

VDI 3800 - Ermittlungen der Aufwendungen für Maß-

nahmen zum betrieblichen Umweltschutz

Die VDI-Richtlinie beschreibt, wie Aufwendungenfür nachgeschaltete und integrierte Umweltschutz-maßnahmen eindeutig abgegrenzt werden können(� Kapitel 3). Weiterhin wird eine Investitionsrechnungfür Umweltschutzanlagen dargestellt (� Kapitel 4).

Verband deutscher Ingenieure (Hrsg.): VDI Richtlinie

3800, Ermittlungen der Aufwendungen für Maßnah-

men zum betrieblichen Umweltschutz, Beuth Ver-

lag, Berlin 2001, 24 Seiten, 56,65 €, zu beziehen über

den Beuth Verlag, Tel.: 030/2601-22 60, Fax: - 17 24,

www.din.de/beuth

Contemporary Environmental Accounting - Issues,

Concepts and Practice

Das Lehrbuch stellt verschiedene Ansätze der Umwelt-kostenrechnung und weitere nicht monetäre Instru-mente des betrieblichen Umweltcontrollings ausführ-lich vor. Auch wenn sich das Buch primär an Wissen-schaftler und Studenten richtet, eignet es sich gut alsNachschlagewerk für Controller und Umweltmanager.

Schaltegger, Stefan; Burrit, Roger: Contemporary Envi-

ronmental Accounting - Issues, Concepts and Practice,

Sheffield 2000. Hardback 40 £, Paperback 19,95 £,

Bezug über Greenleaf Publishing, sales@greenleaf-

publishing.com, Fax: 0044/114/282 34 76 oder über

den Buchhandel.

Aktuelle weiterführende Literatur

Fischer, Hartmut (Hrsg.): Reststoff-Controlling, Springer-

Verlag, Berlin-Heidelberg 2001, 213 Seiten, ca. 75,- €

Strobel, M.: Systemisches Flussmanagement - Flusso-

rientierte Kommunikation als Perspektive für eine öko-

logische und ökonomische Unternehmensentwicklung

Ziel-Verlag; Augsburg 2001, 337 Seiten 24,- €

Forschungsvorhaben

Derzeit laufen mehrere langjährige Forschungsvor-haben zu Umweltkostenmanagement aus denen wei-tere Publikationen hervorgehen werden. Entspre-chende Informationen finden sich auf den Websitesder Institute, die diesen Leitfaden erstellt haben.(� Impressum)

Leitfaden Betriebliches Umweltkostenmanagement€¦ · Vorwort der Herausgeber „Umweltschutz kann...

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