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Rechtsanwälte Steuerberater

Ber l in Frankfur t München

VERDECKTE

GEWINNAUSSCHÜTTUNG

ZWISCHEN ERTRAG- UND

SCHENKUNGSTEUER

Dr. Stephan Viskorf

I. vGA an nahestehende Personen

II. vGA zwischen Kapitalgesellschaften (Konzernfälle)

III. vGA an Gesellschafter (Regelfall)

IV. Fazit

P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s M ü n c h e n 3 © 2 0 1 2

S c h e n k u n g s s t e u e r p f l i c h t v e r d e c k t e r G e w i n n a u s s c h ü t t u n g

I. vGA an nahestehende Personen

II. vGA an Gesellschafter (Regelfall)

III. vGA zwischen Kapitalgesellschaften (Konzernfälle)

IV. Fazit

P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s M ü n c h e n 4 © 2 0 1 2

S c h e n k u n g s s t e u e r p f l i c h t v e r d e c k t e r G e w i n n a u s s c h ü t t u n g

I . Ve r d e c k t e G e w i n n a u s s c h ü t t u n g a n n a h e s t e h e n d e P e r s o n e n

5 P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s ■ M ü n c h e n

Die Ehefrauen von A, B, C waren bei der

ABC-GmbH jeweils als Lektorinnen angestellt.

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B

ABC-GmbH

C A

EA EB EC

Zuwendung

(überhöhte Vergütung)

Ertragsteuerliche Folge: vGA an A, B und C (unstreitig)

Daneben auch Schenkung A, B, C an ihre jeweiligen Ehefrauen?

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B

ABC-GmbH

C A

EA EB EC

BFH-Urteil vom 7.11.2007 (II R 28/06, BStBl. II 2008, 258):

Keine Vermögensverschiebung zwischen A, B, C und den Ehefrauen,

weil

• keine Zuwendung aus dem Vermögen von A, B, C (Wertminderung in den

Anteilen ist allein Folge der Minderung des Gesellschaftsvermögens).

• keine wirtschaftliche Betrachtungsweise bei der Schenkungsteuer.

Aber: Obiter Dictum

• Leistender ist die GmbH.

• Ggf. gemischte Schenkung der GmbH an die Ehefrauen.

I . Ve r d e c k t e G e w i n n a u s s c h ü t t u n g a n n a h e s t e h e n d e P e r s o n e n

7 P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s ■ M ü n c h e n

Finanzverwaltung gleichlautender Ländererlass v. 20.10.2010:

• Zuwendung ABC-GmbH an Ehefrauen (Steuerklasse III)!

• Für den Bereicherungswillen der Gesellschaft ist auf das handelnde

Gesellschaftsorgan abzustellen.

• Mögliche Regressansprüche gegen die Geschäftsführung schließen eine

Freigebigkeit nicht aus.

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B

ABC-GmbH

C A

EA EB EC

I . Ve r d e c k t e G e w i n n a u s s c h ü t t u n g a n n a h e s t e h e n d e P e r s o n e n

Schenkung Kapitalgesellschaft an nahestehende Personen?

• Wer entfaltet Bereicherungswillen?

• Finanzverwaltung: Die handelnden Organe der Gesellschaft

• § 15 Abs. 4 ErbStG: Veranlassung durch Gesellschafter

• Geschäftsführer haften ggf. wegen Untreue (bilanzieller Aktivtausch)

• unentgeltliche Vermögensminderung allein durch Geschäftsführer nur bei

alltäglichen und betriebsbezogenen Zuwendungen (z.B. Kundengeschenke oder

Spenden)

• Ergebnis: Keine Schenkung durch die Kapitalgesellschaft

Denn Veranlassung durch Gesellschafterversammlung als

oberstes Willensorgan der Kapitalgesellschaft

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I . Ve r d e c k t e G e w i n n a u s s c h ü t t u n g a n n a h e s t e h e n d e P e r s o n e n

Bank E

Zahlung der Bank auf Veranlassung

des Prokuristen an dessen Ehefrau

Schenkung der Bank?

Schenkung Gesellschafter an nahestehende Person?

• BFH: Keine Vermögensverschiebung zwischen Gesellschafter und nahestehender

Person

• Kein typisches Dreiecksverhältnis (kein abgekürzter Zahlungsweg), da Kapital-

gesellschaft keine Schuldnerin des Gesellschafters

• Ergebnis: Keine Schenkung durch Gesellschafter

Es fehlt an einer gesetzlichen Fiktion, um eine

Schenkungsteuerpflicht der vGA zu begründen.

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I . Ve r d e c k t e G e w i n n a u s s c h ü t t u n g a n n a h e s t e h e n d e P e r s o n e n

1 0 P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s ■ M ü n c h e n

Gesetzliche Regelung in § 15 Abs. 4 ErbStG:

„(4) 1Bei einer Schenkung durch eine Kapitalgesellschaft oder

Genossenschaft ist der Besteuerung das persönliche Verhältnis des

Erwerbers zu derjenigen unmittelbar oder mittelbar beteiligten Person oder

Stiftung zugrunde zu legen, durch die sie veranlasst ist. 2In diesem Fall gilt die

Schenkung bei der Zusammenrechnung früherer Erwerbe (§ 14) als

Vermögensvorteil, der dem Bedachten von dieser Person anfällt.“

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B

ABC-GmbH

C A

EA EB EC

I . Ve r d e c k t e G e w i n n a u s s c h ü t t u n g a n n a h e s t e h e n d e P e r s o n e n

Bedeutung:

• Keine Rechtsgrundlage für Steuerpflicht, nur Regelung der Rechtsfolgen

(Gesetzgeber geht von gesicherter Rechtsgrundlage durch BFH aus)

• Steuerklassenvorteil für die Ehefrauen? (Feststellungslast für Veranlassung

trägt der Steuerpflichtige; im Zweifel quotale Mitveranlassung)

I. vGA an nahestehende Personen

II. vGA an Gesellschafter (Regelfall)

III. vGA zwischen Kapitalgesellschaften (Konzernfälle)

IV. Fazit

P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s M ü n c h e n 1 1 © 2 0 1 2

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1 2 P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s ■ M ü n c h e n

Rechtsprechungsstand:

• Bisher keine Entscheidung, ob eine vGA der GmbH an ihren

Gesellschafter unter § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG fallen kann

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überhöhte

Vergütung

iHv 100‘ € AB-GmbH

B A

50% 50%

I I . v G A a n G e s e l l s c h a f t e r

Auffassung der Finanzverwaltung:

• Das über die Beteiligungsquote hinaus Erhaltene ist freigebige Zuwendung

von der GmbH an A (hier 50% von EUR 100‘ = EUR 50‘)

• Begründung: überquotale vGA nicht in Erfüllung des Gesellschaftszwecks

Gesetzliche Neuregelung?:

• Keine spezielle Grundlage im ErbStG

• Anwendung § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG sehr zweifelhaft.

1 3 P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s ■ M ü n c h e n

Stellungnahme:

• Keine Grundlage für Auffassung der Finanzverwaltung weder im Gesetz

noch in der BFH-Rechtsprechung

• Begründung u.a. auch Umkehrschluss: Verdeckte (disquotale) Einlage ist

auch soweit sie überquotal erfolgt stets durch das

Gesellschaftsverhältnis veranlasst (ständige BFH-Rechtsprechung)

• Schenkung Gesellschafter an Mitgesellschafter abzulehnen mit BFH-

Rechtsprechung zur vGA an nahestehende Personen

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überhöhte

Vergütung

iHv 100‘ € AB-GmbH

B A

50% 50%

I I . v G A a n G e s e l l s c h a f t e r

1 4 P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s ■ M ü n c h e n

Auffassung der Finanzverwaltung:

• Es liegt weder an A noch an B eine freigebige Zuwendung der GmbH vor

• Bei mehreren vGA‘s an verschiedene Gesellschafter abhängig von einem

engen sachlichen und zeitlichen Zusammenhang der vGA‘s (Kriterien nicht

präzisiert)

• Absurdes Ergebnis: Die Schenkungsteuerpflicht ist davon abhängig, ob

ein Dritter auch eine Schenkung erhält!

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verbilligte

Dienstleistung

iHv 100‘ €

I I . v G A a n G e s e l l s c h a f t e r

überhöhte

Vergütung

iHv 100‘ € AB-GmbH

B A

50% 50%

I. vGA an nahestehende Personen

II. vGA an Gesellschafter (Regelfall)

III. vGA zwischen Kapitalgesellschaften (Konzernfälle)

IV. Fazit

P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s M ü n c h e n 1 5 © 2 0 1 2

S c h e n k u n g s s t e u e r p f l i c h t v e r d e c k t e r G e w i n n a u s s c h ü t t u n g

1 6 P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s ■ M ü n c h e n

Gesetzliche Grundlage in § 7 Abs. 8 S. 2 ErbStG?

„(8) […] 2Freigebig sind auch Zuwendungen zwischen Kapitalgesellschaften,

soweit sie in der Absicht getätigt werden, Gesellschafter zu bereichern und

soweit an diesen Gesellschaften nicht unmittelbar oder mittelbar dieselben

Gesellschafter zu gleichen Anteilen beteiligt sind. […]“

Ergebnis:

Nicht steuerbar, da Beteiligungsverhältnisse identisch, lediglich Umschichtung

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I I I . Ve r d e c k t e G e w i n n a u s s c h ü t t u n g z w i s c h e n K a p i t a l g e s e l l s c h a f t e n

T1-GmbH T2-GmbH

Zuwendung

(z.B. verbilligte Dienstleistung)

M-AG

1 7 P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s ■ M ü n c h e n

Gesetzliche Grundlage in § 7 Abs. 8 S. 2 ErbStG?

„(8) […] 2Freigebig sind auch Zuwendungen zwischen Kapitalgesellschaften,

soweit sie in der Absicht getätigt werden, Gesellschafter zu bereichern und

soweit an diesen Gesellschaften nicht unmittelbar oder mittelbar dieselben

Gesellschafter zu gleichen Anteilen beteiligt sind. […]“

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I I I . Ve r d e c k t e G e w i n n a u s s c h ü t t u n g z w i s c h e n K a p i t a l g e s e l l s c h a f t e n

B A

A-GmbH AB-GmbH

Forderungsverzicht

50% 50%

Gesetzesbegründung zur Bereicherungsabsicht:

„Wenn der leistende und der begünstigte Gesellschafter nahe Angehörige im

Sinne des § 15 AO sind, ist bei disquotalen Leistungen regelmäßig von einer

privaten Veranlassung auszugehen.“

Bereicherungsabsicht!

1 8 P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s ■ M ü n c h e n

Lösung nach Gesetzesbegründung sowie Finanzverwaltung (vgl. van Lishaut):

• Zuwendung A-GmbH an B gem. § 7 Abs. 8 S. 1 ErbStG (steuerpflichtig EUR 50‘)

• Bereicherungsabsicht A an B unerheblich

• Steuerklasse abhängig von Verhältnis A und B (§ 15 Abs. 4 ErbStG)

• Keine Zuwendung A-GmbH an A trotz Werterhöhung seines Anteils an der AB-

GmbH, da A diese durch Wertminderung in dem Anteil an der A-GmbH „erkauft“

• Im Rahmen des § 7 Abs. 8 S. 1 ErbStG gilt „Gesamtbetrachtung“.

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B A

A-GmbH AB-GmbH

Forderungsverzicht

EUR 100‘

50% 50%

Bereicherungsabsicht

I I I . Ve r d e c k t e G e w i n n a u s s c h ü t t u n g z w i s c h e n K a p i t a l g e s e l l s c h a f t e n

1 9 P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s ■ M ü n c h e n

Bedeutung des § 7 Abs. 8 S. 2 ErbStG?

• Sperrwirkung, wenn eigenbetrieblich veranlasst?

• Zusätzliche Besteuerung im Verhältnis A-GmbH zu AB-GmbH, wenn

Bereicherungsabsicht im Verhältnis A und B vorliegt?

• Wortlaut vs. Gesetzesbegründung?

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B A

A-GmbH AB-GmbH

Forderungsverzicht

eigenbetr. veranlasst

EUR 100‘

50% 50%

Bereicherungsabsicht

I I I . Ve r d e c k t e G e w i n n a u s s c h ü t t u n g z w i s c h e n K a p i t a l g e s e l l s c h a f t e n

I. vGA an nahestehende Personen

II. vGA zwischen Kapitalgesellschaften (Konzernfälle)

III. vGA an Gesellschafter (Regelfall)

IV. Fazit

P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s M ü n c h e n 2 0 © 2 0 1 2

S c h e n k u n g s s t e u e r p f l i c h t v e r d e c k t e r G e w i n n a u s s c h ü t t u n g

I V. F a z i t

2 1 P + P P ö l l a t h + P a r t n e r s ■ M ü n c h e n

1. Verunsicherung in Finanzverwaltung und Beraterschaft

2. Erhöhte Dokumentationsanforderungen

(Beweislastumkehr insbesondere durch § 7 Abs. 8 S. 1 ErbStG)

3. Keine gesetzliche Grundlage im ErbStG

4. Allgemeine Regelung in § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG nicht ausreichend (BFH-

Rechtsprechung)

5. Unbedingt Einspruch einlegen, um Klärung durch BFH zu ermöglichen

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Zitat via Lishaut (Ubg 2012, S. 1, 13):

„Der neue § 7 Abs. 8 ErbStG löst auch in nicht freigebig motivierten

Gestaltungen neuen Beratungsbedarf aus.“

Vielen Dank für Ihre Aufmerksamkeit.

Dr. Stephan Viskorf

Tätigkeitsschwerpunkte:

Beratung von Familienunternehmen, Steuerplanung,

Unternehmensnachfolge und Vermögen

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E-mail: Stephan.Viskorf@pplaw.com

Tel.: +49 89 24 240 490