Strukturen schaffen · Diskussionsstand einer Rückwirkung von Rechnungsberichtigungen Von Dr....

Aktuelles aus derUmsatzsteuer

Neuerungen beim Nachweissteuerfreier EU-Lieferungen

> Erneute Änderung der UStDV undBedeutung der sogenanntenGelangensbestätigung

Von Dr. Heidi Friedrich-Vache, Rödl & Partner

In den letzten Jahren beschäftigten sich EuGH und BFHzahlreich mit den Nachweispflichten bei der Inansprucnahme der Umsatzsteuerbefreiung für innergemeinschafliche Lieferungen (§§ 4 Nr. 1b, 6a UStG). Auch disetzgebung und Finanzverwaltung reagierten stetig. MitWirkung zum 1. Oktober 2013 gelten wiederum angpasste Nachweispflichten in § 17a UStDV, zu denen dieFinanzverwaltung nun auch ihr finales BMF16. September 2013 veröffentlichte, welcweitere Übergangsregelung bis 31. Dezember 2013 zurAnwendung der vor 1. Januar 2012 geltenden Regelugen vorsieht.

„Begehrt“ der Lieferer die Befreiung für Warenlieferugen ins EU-Ausland (wofür jedoch kein Wahlrecht bsteht), ist neben materiell-rechtlichen Voraussetzungender Warentransport auch formal, d. h. belegmäßig nac

Inhalt:

> Neuerungen beim Nachweis steuerfreier EULieferungen

> Hinweise zur umsatzsteuerlichen Organschaft

> Änderungen bei formellen Rechnungsangaben

Strukturen schaffenGestaltungsberatung aktuellKreative Ideen zu Steuern und RechtAusgabe: 12.11.2013 · www.roedl.de

Aktuelles aus der

Neuerungen beim NachweisLieferungen

der UStDV undBedeutung der sogenannten

, Rödl & Partner München

In den letzten Jahren beschäftigten sich EuGH und BFHzahlreich mit den Nachweispflichten bei der Inanspruch-nahme der Umsatzsteuerbefreiung für innergemeinschaft-liche Lieferungen (§§ 4 Nr. 1b, 6a UStG). Auch die Ge-setzgebung und Finanzverwaltung reagierten stetig. MitWirkung zum 1. Oktober 2013 gelten wiederum ange-passte Nachweispflichten in § 17a UStDV, zu denen dieFinanzverwaltung nun auch ihr finales BMF-Schreiben am16. September 2013 veröffentlichte, welches noch eineweitere Übergangsregelung bis 31. Dezember 2013 zurAnwendung der vor 1. Januar 2012 geltenden Regelun-

Begehrt“ der Lieferer die Befreiung für Warenlieferun-Ausland (wofür jedoch kein Wahlrecht be-

rechtlichen Voraussetzungenh. belegmäßig nach-

zuweisen. Trotz der „lediglich“ formellen Vorgaben (mitmöglicher Nachreichung ordnungsgemäßer Belege) hadelt es sich gleichwohl unverändert in § 17a UStDV umeine Muss-Vorschrift, so dass die Finanzbehörde bei nichtvorliegenden ordnungsgemäßen Belegen die Befreiungversagen wird bzw. grundsätzlich keinen Vertrauenschutz gewährt. Die nachzuzahlende Umsatzsteuer redziert, sofern dem Kunden nicht nachfakturierbar, metwaigen Nachzahlungszinsen die Marge des betreffeden Umsatzes und belastet den Lieferanten definitiv.

Der Belegnachweis für die steuerfreie innergemeinschafliche Lieferung soll nun grundsätzlich aus dem Doppelder Rechnung und der sog. Gelangensbeshen. Die einzelnen konkreten Anforderungen an dieGelangensbestätigung finden Sie nachfolgend jeweils alsCheckliste:

Beförderung oder Versendung durch Unternehmeroder Versendung durch Abnehmer

Name und Anschrift des Abnehmers

Menge und handelsübliche Bezeichnung der Ware(einschließlich Fahrzeug-Identifikationsnummer beiFahrzeugen)

Ort und Tag des Erhalts der Ware im EU

Ausstellungsdatum der Bestätigung

Unterschrift des Abnehmers (Ausnahme: bei elektrnischer Übermittlung)

Beförderung durch Abnehmer (Abholfall)


Menge und handelsübliche Bezeichnung der(einschließlich Fahrzeug-Identifikationsnummer beiFahrzeugen)

Ort und Tag des Endes der Beförderung der Ware imEU-Ausland


Unterschrift des Abnehmers (Ausnahme: bei elektrnischer Übermittlung)

Neuerungen beim Nachweis steuerfreier EU-

Hinweise zur umsatzsteuerlichen Organschaft

Änderungen bei formellen Rechnungsangaben

Strukturen schaffenGestaltungsberatung aktuellKreative Ideen zu Steuern und Recht

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zuweisen. Trotz der „lediglich“ formellen Vorgaben (mitmöglicher Nachreichung ordnungsgemäßer Belege) han-delt es sich gleichwohl unverändert in § 17a UStDV um

Vorschrift, so dass die Finanzbehörde bei nichtvorliegenden ordnungsgemäßen Belegen die Befreiungversagen wird bzw. grundsätzlich keinen Vertrauens-schutz gewährt. Die nachzuzahlende Umsatzsteuer redu-ziert, sofern dem Kunden nicht nachfakturierbar, mitetwaigen Nachzahlungszinsen die Marge des betreffen-den Umsatzes und belastet den Lieferanten definitiv.

Der Belegnachweis für die steuerfreie innergemeinschaft-liche Lieferung soll nun grundsätzlich aus dem Doppelder Rechnung und der sog. Gelangensbestätigung beste-hen. Die einzelnen konkreten Anforderungen an dieGelangensbestätigung finden Sie nachfolgend jeweils als

Beförderung oder Versendung durch Unternehmeroder Versendung durch Abnehmer


andelsübliche Bezeichnung der WareIdentifikationsnummer bei

Ort und Tag des Erhalts der Ware im EU-Ausland


Unterschrift des Abnehmers (Ausnahme: bei elektro-

Beförderung durch Abnehmer (Abholfall)


handelsübliche Bezeichnung der WareIdentifikationsnummer bei

Ort und Tag des Endes der Beförderung der Ware im

atum der Bestätigung

Unterschrift des Abnehmers (Ausnahme: bei elektro-

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Gestaltungsberatung aktuell

Neben der Gelangensbestätigung als zentralem Beleg-nachweis für Beförderungen und Versendungen könnenin Versendungsfällen (z. B. bei Beauftragung eines Spedi-teurs) nun auch wieder andere Belege verwendet werden,beispielsweise CMR-Frachtbrief, CIM-Frachtbrief,Spediteurbescheinigung (vergleichbar der bisherigen„Weißen Speditionsbescheinigung“) oder Versendeproto-kolle.

Neben dem erweiterten Katalog an Belegnachweisen istzudem nun gesetzlich eine elektronische Übermittlung derGelangensbestätigung vorgesehen. Dabei ist eine Unter-schrift des Abnehmers oder eines vom Abnehmer Beauf-tragten entbehrlich.

Die geänderte Nachweisführung ist mit ihrer Ausdeh-nung auf Belegalternativen sowie mit praktischen Ver-einfachungen und einigen Umsetzungshinweisen durchdas BMF grundsätzlich positiv zu sehen. Weiterhin wirdsich die Nachweisführung schwierig gestalten bzw.infolge der immer noch differenzierten, diffizilen Rege-lungen für Beförderungs- oder Versendungsfälle sowiefür Abholfälle im Einzelnen nur mit hohem Aufwandbeherrschbar sein. So besteht unverändert Handlungs-bedarf bei Aufzeichnung, Kontrolle und Nachhalten desRücklaufs der Belege („Monitoring“) und/oder bei Um-stellung auf einheitliche Prozesse der Nachweisführung.

Die Gesetzesänderung sollte daher auch zum Anlass ge-nommen werden, die bisherige Handhabung der formel-len Nachweisführung in der Abwicklung von innergemein-schaftlichen Lieferungen system- und ablaufseitig zu prü-fen, um ein umsatzsteuerliches Risiko in diesem Bereich zuminimieren bzw. auszuschließen.

> Praktische Vereinfachungen unddennoch Aufwand für Unternehmer

Von Dr. Heidi Friedrich-Vache, Rödl & Partner München

Vor allem die elektronische Übermittlung der Gelangens-bestätigung kommt der Praxisrealität mit ihren weitge-hend elektronisch ausgerichteten (Logistik-) Prozessenentgegen. Zur elektronischen Übermittlung derGelangensbestätigung betont das BMF die Vorausset-zung, dass die Übermittlung im Verfügungsbereich desAbnehmers oder des Beauftragten beginnen muss. Damitsind bereits andiskutierte (optimierende) Softwarelösun-gen z. B. eines Web-Downloads im Detail und Einzelfalldaraufhin zu prüfen, ob die Voraussetzung (noch) erfülltist. Bei einem (aktiven) „Absenden aus dem Verfügungs-bereich“ des Abnehmers ist dies gegeben, so dass z. B.eine vom Lieferer verschickte und aus dem Account desAbnehmers oder des Beauftragten per E-Mail zurückge-schickte Gelangensbestätigung genügen sollte. Dabei istes unschädlich, wenn die Domain eines anderen EU-Landes verwendet wird, die nicht auf das Bestimmungs-land der Lieferung hinweist. Erfolgt die Übermittlung perE-Mail, sollte zum Nachweis der Herkunft des Dokumentsauch die E-Mail archiviert werden, was ebenso wie für dieGelangensbestätigung selbst in ausgedruckter Form mög-

lich wäre, d. h. die elektronisch übermittelteGelangensbestätigung muss nicht zwingend elektronischarchiviert werden.

Das BMF sieht bei nicht elektronischer Übermittlung vor,dass in Bezug auf die dann erforderliche Unterschrift desAbnehmers diese auch ein zur Vertretung des AbnehmersBerechtigter leisten kann, z. B. Arbeitnehmer des Ab-nehmers, selbstständiger Lagerhalter oder tatsächlichletzter Abnehmer im Reihengeschäft, nicht aber der mitdem Transport beauftragte Spediteur. Zu beachten undweiterhin zu empfehlen ist für die Gesamtschau – wieauch in den bisherigen Fallstricken und Rückfragen derFinanzbehörde – eine Dokumentenlage über die jeweili-gen Vertretungsberechtigungen (vor allem eineVollmachtenkette).

Die Gelangensbestätigung kann auch als Sammelbestäti-gung ausgestellt werden, in der Umsätze bzw. innerge-meinschaftliche Lieferungen von bis zu einem Quartalzusammengefasst werden können. Änderungen in Bezugauf den Zeitpunkt der erforderlichen Rechnungsausstel-lung (seit 30. Juni 2013 gemäß Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz: bis zum 15. Tag des Folgemonats)oder die Erfassung der betreffenden Lieferungen in derZusammenfassenden Meldung (bei monatlicher Abgabebis zum 25. Tag des Folgemonats) ergeben sich dadurchnicht.

Insgesamt bestätigt die Finanzverwaltung, dass es keineBeleghierarchie gibt. Die Gelangensbestätigung, für diedas BMF ein Muster in Deutsch, Englisch und Französischentworfen hat, ist nur eine mögliche Form des Beleg-nachweises. Die zur Nachweisführung geforderten Anga-ben müssen sich dabei auch nicht aus einem Beleg erge-ben, eine Kombination z. B. aus Lieferschein und Bestäti-gung über den Warenerhalt sind ebenso denkbar wieeine Kopie der Rechnung, ergänzt um die weiteren An-gaben.

Abschließend ist nochmals darauf hinzuweisen, da auchim oben genannten BMF-Schreiben explizit erwähnt,dass der buchmäßige Nachweis die Aufzeichnung der„ausländischen“ USt-IdNr. des Abnehmers erfordert.Damit wird deutlich, dass für die deutsche Finanzverwal-tung das Vorliegen einer ausländischen USt-IdNr. uner-lässlich ist. Daher sollte auf entsprechenden Aufzeich-nungen und Handlungsanweisungen (idealerweise beiAuftrags-/Debitorenanlage) ein Augenmerk liegen.

Zu erinnern ist auch daran, dass mit einer Rechnung, dienicht, nicht eindeutig oder nur unbestimmt auf dieSteuerfreiheit der EU-Lieferung hinweist, der Nachweisnicht geführt werden kann (Negativbeispiel etwa „VATexport“). So ist bereits in der Rechnung, welche in derPraxis bei Verwendung mehrerer Dokumente häufigAnknüpfungspunkt für den Belegnachweis ist (mitReferenzierung zum Lieferschein usw.), auf die eindeuti-ge Abbildung des Umsatzes und Transports zu achten.

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Hinweise zur umsatzsteuerli-chen Organschaft


Die umsatzsteuerliche Organschaft liegt vor, wenn nachdem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse bestimmteEingliederungsvoraussetzungen erfüllt sind. Im Schreibenvom 7. März 2013 wurden zuletzt intensiv die Vorausset-zungen der organisatorischen Eingliederung in ein anderesUnternehmen aus Sicht der Finanzverwaltung dargestellt.In der Regel wird sie durch personelle Verflechtung derGeschäftsführungen, vor allem durch Personalunion derGeschäftsführungsorgane hergestellt. Bei fehlender per-soneller Verflechtung hat die Finanzverwaltung mehrerestärkere und schwächere Varianten zur Erreichung derorganisatorischen Eingliederung vorgestellt, die in derPraxis schon lange diskutiert werden, wie z. B. Beherr-schungsvertrag, Geschäftsführerordnung, Konzernrichtli-nie.

An dieser Stelle weisen wir nochmals auf die im BMF-Schreiben vorgesehene Übergangsfrist bis 31. Dezember2013 hin und empfehlen dringend die Überprüfung derBeteiligungsstrukturen auf das Vorliegen oder Nichtvorlie-gen der umsatzsteuerlichen Organschaft im Sinne deraktuellen Verwaltungsauffassung.

Daneben ist die grundlegende Ausgestaltung einer um-satzsteuerlichen Organschaft derzeit in der Diskussion undbezüglich sich ergebender Gestaltungsspielräume, z. B.Reduzierung steuerlicher Belastungen bei nicht voll vor-steuerabzugsberechtigten Gesellschaften im Organkreis(vor allem Gesundheitswesen, Finanzsektor), zu verfolgen.

Das FG München hat im Urteil vom 13. März 2013 (3 K235/10) erstmals kapitalistisch strukturierte Personenge-sellschaften als (potentielle) Organgesellschaften aner-kannt. Da bisher nur Kapitalgesellschaften als Organge-sellschaften im umsatzsteuerlichen Organkreis fungierenkonnten, würde das Urteil zur Rechtsformneutralität bei-tragen. Da gegen das Urteil des Finanzgerichts Revisioneingelegt wurde, ist die Beurteilung durch den BFH imAuge zu behalten. Wir werden Sie gerne informieren,sobald hierzu eine höchstrichterliche Entscheidung vor-liegt.

Änderungen bei formellenRechnungsangaben

> Abrechnung mittels „Gutschrift“


Durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz wurdennach europäischen Vorgaben die formellen Anforderun-

gen an eine Rechnung im umsatzsteuerrechtlichen Sinn(§§ 14, 14a UStG) mit Wirkung seit 30. Juni 2013 ergänzt.Dies erfordert die Anpassung des Abrechnungslayoutsund bedeutet erneuten administrativen Aufwand für Un-ternehmer. Rechnet der Leistungsempfänger gegenüberdem leistenden Unternehmer – nach vorheriger Vereinba-rung – im Gutschriftverfahren ab, ist als neue Pflichtanga-be das Wort „Gutschrift“ im Abrechnungsdokumentaufzunehmen. Gemeint ist damit eine Gutschrift im um-satzsteuerrechtlichen Sinn. Nicht gemeint und davon zuunterscheiden sind sog. kaufmännische Gutschriften, dieim allgemeinen Sprachgebrauch oftmals ebenso als Gut-schriften bezeichnet werden, aber Stornierungen oderKorrekturen der ursprünglichen Rechnung meinen undgrundsätzlich vom ursprünglich leistenden Unternehmerseinem Kunden (Leistungsempfänger) übermittelt werden.

Nach lang ersehntem BMF-Schreiben vom 25. Oktober2013 mit einer vorgesehenen Übergangsfrist bis 31. De-zember 2013 lässt die Finanzverwaltung anstelle des deut-schen Begriffs „Gutschrift“ auch die diesbezüglichenÜbersetzungen in anderen Sprachfassungen zu, z. B.„self-billing“ (nicht „credit note“) gemäß englischerAmtssprache. Positiverweise ist eine ausführliche Tabellezu diesem Begriff in anderen EU-Amtssprachen im BMF-Schreiben beigefügt.

Künftig ist bei Abrechnungen via Gutschriften durch denLeistungsempfänger – in der Praxis oft gegenüber Zuliefe-rern implementiert – darauf zu achten, dass diese formelleVorgabe erfüllt ist. Die Finanzverwaltung bietet zwar Er-leichterungen/Übersetzungsabwandlungen für das imGesetz vorgesehene Wort „Gutschrift“ an. Gleichwohl istdarauf zu achten, dass sich Begrifflichkeiten und die je-weiligen Leistungsbeziehungen klar aus dem Abrech-nungspapier ergeben und sich Rechnungsersteller (Leis-tender) und -empfänger leicht eindeutig unterscheidenlassen.

> Abrechnung bei Reverse-Charge


Bei sogenannten Reverse-Charge-Umsätzen (Leistungs-empfänger schuldet die Umsatzsteuer anstelle des leisten-den Unternehmers) soll die Rechnung nun den festste-henden Hinweis „Steuerschuldnerschaft des Leistungs-empfängers“ enthalten. Dieser ist aber nach Recht-sprechung des EuGH keine materiell-rechtliche Vorausset-zung, d. h. der Übergang der Steuerschuldnerschaft aufden Leistungsempfänger ist davon nicht abhängig.

Die Finanzverwaltung erlaubt gemäß BMF-Schreiben vom25. Oktober 2013 auch eine Formulierung in allen ande-ren EU-Amtssprachen, z. B. „Reverse charge“. Auch wennschon bei fehlendem Hinweis keine Sanktion ersichtlichist, etwa eine Versagung des Vorsteuerabzugs, sollte aufdie Aufnahme eines eindeutigen Hinweises geachtet wer-den, um für die Beteiligten oder die Finanzbehörde beiEinsichtnahme des Rechnungsdokuments den zugrunde-

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liegenden Umsatz nachvollziehbar zu machen. Eine ent-sprechende Anpassung des – in der Regel – systemseitigangelegten Rechnungslayouts wäre hierfür erforderlich.

In diesem Zusammenhang ist beachtlich, dass für eineRechnung über einen Reverse-Charge-Umsatz nach eben-falls geänderter Gesetzeslage grundsätzlich die formellenRechnungsangaben des EU-Mitgliedstaates maßgeblichsind, in dem der leistende Unternehmer ansässig ist. Eindeutscher Ingenieur hat also bei Leistungserbringung (z. B.technischer Beratung) an einen EU-Kunden die deutschenRechnungsanforderungen zu beachten und muss sichgrundsätzlich nicht mehr aufwendig über abweichendeoder spezielle gesetzliche Rechnungsanforderungen ande-rer EU-Länder im Einzelnen orientieren.

> Hinweise zum derzeitigenDiskussionsstand einer Rückwirkungvon Rechnungsberichtigungen


Nach aktuell veröffentlichtem Urteil des BFH (XI R 41/10)wird wohl nun auch durch das höchste deutsche Finanz-gericht die Rückwirkung für eine berichtigte Rechnung,die ursprünglich (formell) fehlerhaft oder unvollständigwar, auf den Zeitpunkt der ursprünglichen Rechnungser-teilung (bzw. Zeitpunkt des Besitzes der ursprünglichenRechnung) für möglich gehalten.

Das seit Jahrzehnten bestehende Zinsrisiko des Leistungs-empfängers, welches mit einer Versagung des Vorsteuer-abzugs bei formell nicht ordnungsgemäßen Rechnungenbisher einherging, wäre damit abgewendet und ein Prü-fungsschwerpunkt der Finanzbehörden – auch durch diehier leichte und schnelle Erzielung von Mehrergebnissen –,nämlich die Durchsicht von Eingangsrechnungen mit de-ren formellen Rechnungsangaben, z. B. Angabe der Steu-ernummer, des Rechnungsdatums, des Leistungsdatumusw., wohl nicht mehr so beliebt. War bisher die Rech-nung fehlerhaft, war der erstattete Vorsteuerbetrag anden Fiskus zuzüglich etwaiger Nachzahlungszinsen (nacheiner Schonfrist 6 Prozent pro Jahr) zurückzuzahlen. BeiErteilung einer berichtigten Rechnung kann der Leistungs-empfänger bisher den Vorsteuerabzug erst bei Vorliegender berichtigten Rechnung (erneut) geltend machen, sodass wirtschaftlich die Zinsbelastung bleibt.

Der BFH hatte zwar für den zu entscheidenden Fall nochkeine abschließende Beurteilung über den Wegfall einerZinsbelastung zu treffen, da – nach seiner Auslegung derAbrechnung zwischen den Vertragsparteien – schon keineRechnungen vorlagen. Es wird jedoch darauf hingewiesen,dass unter Berufung auf die zum polnischen und ungari-schen Recht ergangene (und seither heiß diskutierte)Rechtsprechung des EuGH eine Rechnung, die falsch oderlückenhaft ist, mit Rückwirkung berichtigt werden kann.Auch das Niedersächsische Finanzgericht hat mit Beschlussvom 30. September 2013 (5 V 217/13) ernstliche Zweifel

an der bisherigen Rechtsauffassung der Finanzverwaltunggeäußert, wonach eine Rechnungsberichtigung keineRückwirkung entfalten könne.

Entscheidet der BFH hierüber bei nächster Gelegenheitpositiv, schließen sich spannende dogmatische Fragen an,die sich dann auch mit der Qualifizierung von Rechnungen(z. B. Verträge als Rechnungen, Abrechnungen überDauerschuldverhältnisse) und der Frage beschäftigen wer-den, bis zu welchem Verfahrensstand Rechnungsberichti-gungen möglich sind.

Da auf nationaler Ebene noch keine abschließende Beur-teilung erfolgt ist, sind bis auf Weiteres alle Fälle bzw.geänderten Umsatzsteuer-Festsetzungen, in denen der(rückwirkende) Vorsteuerabzug infolge nicht ordnungs-gemäßer Eingangsrechnungen für den Leistungsempfän-ger versagt wurde, offen zu halten. Unternehmern ist zuempfehlen, fehlerhafte Rechnungen zu bemängeln undentsprechende Rechnungsberichtigungen durch ergän-zende Dokumente mit Ergänzung oder Änderung fehlen-der oder falscher Angaben zu verlangen.

Kontakt für weitere Informationen

Dr. Heidi Friedrich-VacheSteuerberaterin, Diplom-Kauffrau (Univ.)Umsatzsteuerberatung • VAT ServicesTel.: + 49 (89) 92 87 80 – 570E-Mail: [email protected]

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Strukturen schaffen

„Als Experte an der Seite unserer Mandanten kümmern wir uns um dierechtlichen wie steuerlichen Strukturen ihrer unternehmerischen Tätigkeit –Ihren Erfolg haben wir dabei immer im Blick.“

Rödl & Partner

„Die einzelnen Bausteine jedes individuellen Castells zu kennen gehört zuden zentralen Erfolgsgaranten unserer Tradition. Darauf aufbauend lassenwir die oft einzigartigen Figuren entstehen.“

Castellers de Barcelona

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Menschentürme symbolisieren in einzigartiger Weise die Unternehmenskulturvon Rödl & Partner. Sie verkörpern unsere Philosophie von Zusammenhalt,Gleichgewicht, Mut und Mannschaftsgeist. Sie veranschaulichen das Wachstumaus eigener Kraft, das Rödl & Partner zu dem gemacht hat, was es heute ist.

„Força, Equilibri, Valor i Seny“ (Kraft, Balance, Mut und Verstand) ist der ka-talanische Wahlspruch aller Castellers und beschreibt deren Grundwerte sehrpointiert. Das gefällt uns und entspricht unserer Mentalität. Deshalb ist Rödl &Partner eine Kooperation mit Repräsentanten dieser langen Tradition der Men-schentürme, den Castellers de Barcelona, im Mai 2011 eingegangen. Der Vereinaus Barcelona verkörpert neben vielen anderen dieses immaterielle Kulturerbe.

Impressum Gestaltungsberatung aktuell 12.11.2013

Herausgeber: Rödl RechtsanwaltsgesellschaftSteuerberatungsgesellschaft mbHÄußere Sulzbacher Str. 100, 90491 NürnbergTel.: + 49 (9 11) 91 93 - 0 | www.roedl.de

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Layout/Satz: Miriam Reichold – [email protected]Äußere Sulzbacher Str. 100, 90491 Nürnberg

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