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International Accounting Basic I:InternationaleRechnungslegung: IFRS

Spezifische RegelungenKurzfristige VermögenswerteFinanzinstrumenteLangfristige VermögenswerteGrundlagen Passiva

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Vorlesungsübersicht

Grundlagen der internationalen Rechnungslegung

Langfristige Vermögenswerte

Finanzinstrumente

Kurzfristige Vermögenswerte

Passiva

Spezifische Regelungen

Spezifische RegelungenKurzfristige VermögenswerteFinanzinstrumenteLangfristige VermögenswerteGrundlagen PassivaEigenkapital Verbindlichkeiten Rückstellungen

PassivaEigenkapital

► F: Framework► IAS 1: Darstellung des Abschlusses► IAS 32: Finanzinstrumente: Darstellung

Verbindlichkeiten► F: Framework► IAS 1: Darstellung des Abschlusses► IAS 32: Finanzinstrumente: Darstellung► IAS 39: Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung► IFRS 7: Finanzinstrumente: Angaben

Rückstellungen► IAS 37: Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen► IAS 19: Leistungen an Arbeitnehmer

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IAS 37RückstellungenProvisions, Contingent Liabilities andContingent Assets


Abgrenzung

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Bilanzieller Ausweis

MöglicheVerpflichtungen

Possibleobligation

Presentobligation

WahrscheinlicheVerpflichtungen

SichereVerpflichtungen

Angabepflicht

Eventualverbindlichkeit(contingent liability)

Rückstellung(provision)

Legalobligation

Constructiveobligation

Verbindlichkeit(liability)


Definitionen (IAS 37.10)► Rückstellung (Provision)§ Schuld, die bezüglich Fälligkeit oder Höhe ungewiss ist

► Schuld/Verbindlichkeit (Liability)§ Gegenwärtige Verpflichtung aus einem Ereignis der Vergangenheit, welche

erwartungsgemäß zu Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichen Nutzen führen wird

► Rechtliche Verpflichtung (Legal Obligation)§ Verpflichtung, die sich aus Vertrag, Gesetzen oder sonstigen unmittelbaren

Auswirkungen von Gesetzen ergibt

► Faktische Verpflichtung (Constructive Obligation)§ Verpflichtung allein durch übliches Geschäftsgebaren (nicht durch Vertrag)

► Eventualverbindlichkeit (Contingent Liability)§ Unsicheres zukünftiges Ereignis, nicht wahrscheinlich oder nicht messbar

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Eventualverbindlichkeiten (IAS 37.10)► Mögliche Verpflichtung (possible obligation)

§ in Vergangenheit begründet§ abhängig vom Eintritt/Nichteintritt eines künftigen Ereignisses ohne

Unternehmenseinfluss (z.B. Regressbürgschaft, Prozess)§ Passivierungsverbot, aber umfangreiche Angabepflichten

oder► Gegenwärtige Verpflichtung (present obligation)

§ führt wahrscheinlich nicht zu Vermögensminderung oder§ Höhe kann nicht zuverlässig geschätzt werden (sehr selten)§ Passivierungsverbot, aber umfangreiche Angabepflichten

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Rückstellungen – IAS 37

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WederRückstellung

nochOffenlegungJa

Nein

Rückstellung

Gegenwärtige rechtliche oderfaktische Verpflichtung aufgrund

zurückliegendem Ereignis?Ja

Verlässliche Schätzbarkeit?

Ja

Ja

Wahrscheinlicher Abflusswirtschaftlicher Ressourcen?

Nein

Nein

Nein

Offenlegung einerEventualverbindlichkeit

(Contingent Liability)

Ressourcenabflussunwahrscheinlich?

Nein

Verpflichtungmöglich?

Ja


Ansatzkriterien (IAS 37.14)►Verpflichtung am Bilanzstichtag durch Ereignis in der Vergangenheit

§ Gegenwärtige rechtliche oder faktische Verpflichtung

►Bestehen einer Außenverpflichtung§ Verpflichtung gegenüber Dritten§ Keine Aufwandsrückstellungen

►Wahrscheinlichkeit des Mittelabflusses§ Definition “probable” (IAS 37.23)§ “more likely than not” ( > 50%)

►Höhe der Verpflichtung ist zuverlässig schätzbar§ I.d.R. gegeben, in Ausnahmefällen Ansatzverbot, dann Erläuterung in Notes

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Zugangsbewertung (IAS 37.36 ff.)

► Bewertung mit dem besten Schätzwert (best estimate)

► Abzinsung, wenn Zinseffekt wesentlich

► Berücksichtigung zukünftiger werterhellender Ereignisse

► Berücksichtigung von Risiken und Unsicherheiten

► Einbezug von Rückforderungsansprüchen

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Zugangsbewertung (IAS 37.36 ff.)Bestimmung des “best estimate”► Großer Ermessensspielraum (IAS 37.36 ff.)► Betrag, der aufgrund gewissenhafter Schätzung zur Abdeckung der Verpflichtungen

benötigt wird (IAS 37.37)► Bei Vorliegen verschiedener Eintrittswahrscheinlichkeiten

§ Wahrscheinlichste Werte► Bei mehreren gleichwahrscheinlichen Werten

§ Arithmetisches Mittel§ Bei Vorliegen einer Bandbreite Ansatz des Mittelpunkts der Bandbreite

► Bei großer Anzahl gleichartiger Vorgänge§ Gewichtung aller möglichen Ausgänge mit Eintrittswahrscheinlichkeit§ Bildung des Erwartungswertes

► Drohverlustrückstellung in unvermeidbarer Höhe

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Zugangsbewertung (IAS 37.36 ff.)

Abzinsung von Rückstellungen (IAS 37.45)

► Present Value Approach bei langfristigen Rückstellungen

► Periodische Erhöhung des Wertansatzes durch Aufzinsung

► Zinssatz: “ fristenkongruenter Marktzins ”§ Vor Steuern, unter Berücksichtigung des Marktzinses§ Keine Konkretisierung, Bewertungsspielraum

► Jährliche Überprüfung, ggf. erfolgswirksame Anpassung des Zinssatzes im Zeitablauf

► Ausweis des Anpassungsbetrags im Zinsaufwand (IAS 37.60)

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Zugangsbewertung (IAS 37.36 ff.)Rückforderungsansprüche (IAS 37.53 f.)

► Erwartung, dass Ausgaben von anderer Partei erstattet werden

► Rückgriffanspruch muss „so gut wie sicher“ (virtually certain) sein

► Aktivierung als separater Vermögenswert

► Keine Saldierung in der Bilanz

► Aber Saldierungsmöglichkeit in der GuV

► Sonderbestimmungen für solidarische Haftung

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Folgebewertung

► Überprüfung der Rückstellungen an jedem Bilanzstichtag und ggf. Anpassung des Wertesè best estimate

► Wenn es nicht mehr wahrscheinlich ist, dass mit der Erfüllung der Verpflichtung ein Abflussvon Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen verbunden ist, ist die Rückstellung aufzulösen(IAS 37.59)

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Regelmäßige Reparaturen und Wartungen

► Keine Drittverpflichtung (present obligation)§ Daher Passivierungsverbot

► Aktivierung der Kosten beim Vermögenswert§ Abschreibung entsprechend dem Komponentenansatz (IAS 16.43 ff.)§ Vgl. IAS 37 Appendix C Bsp. 11 i.V.m. IAS 16.14

► Beispiele:§ Hochofen (Innenauskleidung)§ Flugzeugwartung§ Shutdown bei Erdöl-Raffinerien

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Entsorgungs- & Rekultivierungsrückstellungen

► Rückstellung ist mit abgezinstem Erfüllungsbetrag anzusetzen (IAS 37.36ff.)§ Abzinsung des Erfüllungsbetrages bei wesentlichem Zinseffekt (IAS 37.45)§ Keine Ansammlung des Rückstellungsbetrages, aber erhöhte Abschreibung

► Folgebewertung§ Anpassungen des erwarteten Erfüllungsbetrages

Ø Änderung von Bewertungsschätzung (IFRIC 1 Changes in ExistingDecommissioning, Restoration and Similar Liabilities)

§ Berücksichtigung von ZinseffektenØ Aufwandswirksamer Aufzinsungsbetrag bei Änderung des Barwerts

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Aufwendungen im Rahmen der zukünftigen Demontage und Entsorgung desAnlagevermögens zählen zu AHK des Assets soweit diese gleichzeitig alsRückstellung passiviert werden (IAS 16.16).


Restrukturierungsmaßnahmen (IAS 37.70 ff.)► Ansatzkriterien

§ Allgemeine PassivierungsvoraussetzungenØ Detailliert gegliederter Restrukturierungsplan (z.B. Sozialplan)Ø Starke Erwartungshaltung des betroffenen PersonenkreisesØ Faktische Verpflichtung/Unentziehbarkeit entscheidend

► Bewertung§ Direkt mit Restrukturierung verbundene, notwendige Ausgaben

Ø Keine Ausgaben für künftigen GeschäftsbetriebØ Keine Ausgaben für Umsiedlung und Umschulung von Mitarbeitern

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Restrukturierungsmaßnahmen (IAS 37.70 ff.)Restrukturierungsrückstellung - Bilanzierungszeitpunkt►Grundsatz in IAS 37.72 ff.

§ Passivierung setzt wirtschaftliche Verursachung (past event) und rechtliche bzw.faktische Verpflichtung (Restrukturierungsplan und Erwartungshaltung) (presentobligation) vor dem Bilanzstichtag voraus

►Wirtschaftliche Verursachung und faktische Verpflichtung vor Stichtag§ IFRS: Passivierung

►Wirtschaftliche Verursachung ohne Verpflichtung vor Stichtag§ IFRS: Keine Passivierung

Ø Behandlung des Sachverhalts mit IAS 10: Ereignisse nach dem Bilanzstichtag,Anhangsangabe bei Wesentlichkeit

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Änderungen bestehender Rückstellungenfür Entsorgungs-, Wiederherstellungs- und ähnliche Verpflichtungen(IFRIC 1)

► Betrifft Rückstellungen, die in den AK/HK eines Vermögenswertes des Anlagevermögensberücksichtigt worden sind

► Veränderungen können entstehen durch§ Änderungen der geschätzten Kosten zur Erfüllung der Verbindlichkeit§ Den Abzinsungsfaktor der Rückstellung§ Änderungen des Erfüllungszeitpunkts der Verbindlichkeit

► Cost Model: der Buchwert des zugehörigen Vermögenswert wird korrigiert► Revaluation Model:

§ Zuwachs läuft in die Neubewertungsrücklage§ Verminderung ist erfolgswirksam zu erfassen

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AnhangangabenFür jede Kategorie ist offen zu legen (IAS 37.84 ff.):

► Buchwerte zu Beginn und Ende der Berichtsperiode

► Zuführung, Auflösung und Inanspruchnahme

► Erhöhungen im Zusammenhang mit der Diskontierung und Zinseffekten

► Kurze Beschreibung der Art der Verpflichtung

► Erfüllungszeitpunkt

► Ungewissheit hinsichtlich Höhe und Zeitpunkt des Vermögensabgangs

► Höhe von Rückgriffsrechten, Betrag des entsprechenden Vermögenswertes

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Schutzklausel (IAS 37.92)

è Einzige Schutzklausel nach IAS/IFRS-Standardsè Weitergehende Schutzklausel nach § 286 HGB

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In äußerst seltenen Fällen kann damit gerechnet werden, dass die teilweiseoder vollständige Angabe von Informationen die Lage des Unternehmens ineinem Rechtsstreit mit anderen Personen über den Gegenstand derRückstellungen, Eventualschulden oder Eventualforderungen ernsthaftbeeinträchtigt. In diesen Fällen muss das Unternehmen die Angaben nichtmachen, es hat jedoch den allgemeinen Charakter des Rechtsstreitsdarzulegen, sowie die Tatsache, dass gewisse Angaben nicht gemacht wurdenund die Gründe dafür (IAS 37.92).


Rückstellungen HGB vs. IFRS

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Abzinsung Ja seit BilMoG,wenn Restlaufzeit > Jahr

Möglichkeit

< 50 %

Wahrscheinlichkeit

more likely than not> 50 %

Ja,wenn wesentlich

Ansatzkriterium

Ansatzgrenze

HGB IFRS

Aufwands-rückstellung

seit BilMoG nicht mehrmöglich nicht möglich


Ausweis (IAS 1.54)

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TEUR2013

TEUR2013

TEUR2014

TEUR2014

Summe EK und SchuldenSumme Vermögenswerte

Eigenkapital► EK Anteil der Muttergesellschaft

► Gezeichnetes Kapital► Gewinnrücklagen► Andere Rücklagen

► Anteile von Minderheitsges´tern

Langfristige Schulden► Finanzielle Schulden► Rückstellungen► Latente Steuerschulden

Kurzfristige Schulden► Rückstellungen► Steuerschulden► Verbindlichkeiten aus LuL► Sonstige Verbindlichkeiten

Langfristige Vermögenswerte►Sachanlagen►Finanzinvestitionen in Immobilien►Immaterielle Vermögenswerte►Finanzielle Vermögenswerte►Finanzanlagen at Equity►Latente Steueransprüche

Kurzfristige Vermögenswerte►Vorräte►Forderungen aus LuL►Sonstige Forderungen►Zahlungsmittel u. –äquivalente►Steuererstattungsansprüche

EK und SCHULDENVERMÖGENSWERTE


Internationale Rechnungslegung (IFRS)

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Noch Fragen zu

Rückstellungen?


Fallbeispiel 25 - Rückstellungen► Das Unternehmen ABC lässt eine fällige Reparatur des Firmen-LKW erst im

Februar 2014 durchführen, da das Fahrzeug im Geschäftsbetrieb zuvor nichtentbehrlich war.

► Der Kostenvoranschlag der Werkstatt vom 28.11.2013 beläuft sich aufEUR 35.000 zzgl. MwSt.

è Wie lautet der Bilanzansatz per 31.12.2013?

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Fallbeispiel 25 - Lösung► In Ermangelung einer Drittverpflichtung ist für Instandhaltungsaufwendungen eine

Rückstellungsbildung nach IAS 37 nicht zulässig.

è Ein Ansatz in der Bilanz zum 31.12.2013 unterbleibt.

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Fallbeispiel 26 - Rückstellungen► Bei der Erstellung des Jahresabschlusses werden dem Unternehmen ABC

Schadensersatzforderungen aus Patentverletzungen i.H.v. 20 Mio. EUR inRechnung gestellt.

► Fall 1:Der hinzugezogene Patentanwalt bestätigt dem Unternehmen, dass in der Tateine Patentverletzung vorliegt und gibt die wahrscheinliche Inanspruchnahmezwischen 5 Mio. EUR und maximal 15 Mio. EUR an.

► Fall 2:Der Patentanwalt meint, dass sich ein Anspruch möglicherweise abwenden ließe.Dies müsste noch eingehend geprüft werden. Falls sich der Anspruch bestätigt,werde die Inanspruchnahme etwa 4 Mio. EUR betragen.

è Wie erfolgt in den Fällen 1 und 2 der Ansatz in der Bilanz?

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Fallbeispiel 26 - Lösung► IAS 37.36 bis 41 erlaubt Ermessensspielraum

è Ansatz des Betrags, der auf Grund gewissenhafter Schätzung zurAbdeckung der Verpflichtungen benötigt wird.

► Fall 1:Bei gleicher Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahmen wird der Erwartungswertangesetzt.èDaher erfolgt Ansatz einer Rückstellung i.H.v. 10 Mio. EUR.

► Fall 2:Es besteht keine sichere Belastung des Unternehmens.è Keine Rückstellungsbildung. Eine Erläuterung in den Notes ist erforderlich.

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Fallbeispiel 27 - Rückstellungen► Das Unternehmen ABC gewährt auf die von ihr verkauften Neuprodukte eine

sechsmonatige Garantie.► Die Erfahrungswerte des Unternehmens sowie die Einschätzung künftiger

Inanspruchnahme gehen davon aus, dass 75 % der verkauften Produkte keinenDefekt aufweisen, 20 % mit kleineren und 5 % der Produkte mit einem großenDefekt behaftet sind.

► Sofern nur kleinere Defekte an den Neuprodukten auftreten, werden diekumulierten Reparaturkosten auf TEUR 900 geschätzt. Für den Fall eines großenSeriendefektes werden dagegen TEUR 1.500 veranschlagt.

è Wie erfolgt der Ansatz in der Bilanz?

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Fallbeispiel 27 - Lösung► Es ist eine Verpflichtung zur Garantieleistung entstanden, die mittels der besten

Schätzung zu bewerten ist. Für die Bewertung von Garantieverpflichtungen wirddie Bewertung mit dem Erwartungswert vorgenommen.

è Rückstellung gem. IAS 37 TEUR 255

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75 TEUR1.500 TEUR5 %Größere Defekte

255 TEUR

180 TEUR900 TEUR20 %Kleinere Defekte

0 TEUR0 TEUR75 %Kein Defekt

Erwartete KostenKum. KostenWahrscheinlichkeitMöglicher Ausgang


Fallbeispiel 28 - Rückstellungen► Unternehmen ABC schließt einen langfristigen Mietvertrag über ein Grundstück ab. Die

Laufzeit des Vertrages beträgt 30 Jahre. Der Beginn der Mietdauer ist der 01.01.2013.Die Motivation für den Abschluss des Vertrags war die Absicht, auf dem angemietetenGelände ein Verwaltungsgebäude zu errichten.

► Der Vermieter V, sieht für die Fälle der alleinigen Grundstücksvermietung die folgendeKlausel standardmäßig in den Verträgen vor: „Am Ende der Mietlaufzeit ist dasGrundstück in unbebautem Zustand an V zurückzugeben. Sämtliche hierfür anfallendenKosten gehen zu Lasten des Mieters.“

► Am 31.12.2013 ist das Gebäude fertiggestellt. Die Herstellungskosten betragen650.000 EUR. Die wirtschaftliche Nutzungsdauer beträgt wie die Laufzeit desMietvertrags 30 Jahre. Man schätzt die in 29 Jahren für den Rückbau des Gebäudesanfallenden Kosten auf 150.000 EUR. Der aktuelle Zinssatz ist 8%.

è Welche Buchungen sind für das Geschäftsjahr 2013 bei ABC vorzunehmen?

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Fallbeispiel 28 – Lösung (1/2)► Ansatz:► Nach IAS 37.14 besteht eine Verpflichtung zum späteren Rückbau aufgrund der

entsprechenden vertraglichen Regelung zwischen ABC und V und der zumGeschäftsjahresende bereits vollständig abgeschlossenen Herstellung des Gebäudes.

► Damit ist die Verpflichtung wirtschaftlich und rechtlich entstanden und ABC kann sich ihrauch nicht mehr entziehen.

► Die Unsicherheit der Höhe der Verpflichtung ergibt sich aus der Tatsache, dass diekünftigen Kosten eines Gebäudeabrisses geschätzt werden müssen. Zum heutigenZeitpunkt ist es wahrscheinlich einzuschätzen, dass die Erfüllung der Verpflichtung zuKosten und damit zum Abfluss wirtschaftlicher Ressourcen führen wird.

► Trotz der gegebenen Unsicherheit ist die Verpflichtung durch die entsprechendenInformationen verlässlich bewertbar.

► Ergebnis: Die Rückstellung für die Rückbauverpflichtung ist dem Grunde nachansatzpflichtig.

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Fallbeispiel 28 – Lösung (2/2)► Bewertung:► Rückstellungen sind zu diskontieren, wenn der entsprechende Effekt wesentlich ist (IAS

37.45).è Dies ist bei einer so langfristigen Verpflichtung auf jeden Fall anzunehmen. DieRückstellung ist folglich mit dem Barwert zu bewerten. Hinsichtlich desDiskontierungszinssatzes kann auf den aktuellen Zinssatz zurückgegriffen werden.

► Hieraus ergibt sich die folgende Bewertung der Rückstellung zum 31.12.2013:150.000/1,0829 = 16.099

► Das Verwaltungsgebäude ist ein Vermögenswert des Sachanlagevermögens (IAS 16.16c)è der für die Rückstellung ermittelte Betrag ist als Bestandteil der Herstellungskosten desGebäudes zu aktivieren. Folglich kommt es entgegen dem ansonsten geltendenGrundsatz einer erfolgswirksamen Ersterfassung von Rückstellungen zu folgenderBuchung:Verwaltungsgebäude an Kasse 650.000Verwaltungsgebäude an Rückstellung für Rückbauverpflichtung 16.099

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Fallbeispiel 29 - RückstellungenAuf einer Bohrinsel in der Nordsee außerhalb des Hoheitsgebiets der Niederlande werdensich bis zum Ende der Nutzungsdauer jährlich etwa 100 Tonnen eines hochgiftigenÖlschlamms im Inneren des Bohrturms abgelagert haben. Die Betreiberin der Bohrinsel, dieABC AG, erwägt, nach Einstellung der Ölförderung die Insel im Meer zu versenken, ist sichauf Grund der zu erwartenden negativen Medienwirkung aber noch nicht sicher. DieAlternative, die Entsorgung von 100 Tonnen dieses Schlamms, hat auf einer anderenBohrinsel 20.000 EUR je Tonne gekostet. Aufgrund des heftigen Seegangs in der Nordsee istmit einer Verteuerung von 5.000 EUR je Tonne zu rechnen.

è Ermitteln Sie die Höhe der ggf. zu berücksichtigenden Rückstellung!

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Fallbeispiel 29 - Lösung► Eine rechtliche Verpflichtung, die eine Rückstellung zur Folge hätte, besteht nicht. Zu

fragen ist, ob eine faktische Verpflichtung (constructive obligation) vorliegt. Hierbei mussdas Unternehmen auf Grund der möglichen negativen Folgen dazu gezwungen sein, dieVerpflichtung zu erfüllen. Davon ist in diesem Fall auszugehen, so dass eineRückstellung gebildet werden muss.

► Die Höhe der Rückstellung ist durch eine zuverlässige Schätzung am Bilanzstichtag zubestimmen. Die beste Schätzung (best estimate) entspricht dem Betrag, der für einenähnlichen Fall aufgewendet wurde, wobei der Mehraufwand berücksichtigt werden muss.

► Damit beläuft sich die Höhe der Rückstellung auf 2.500.000 EUR.

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Fallbeispiel 30 - Rückstellungen► Die ABC AG hat im Geschäftsjahr 2013 die Ökowaschmaschine „Saubermann 2“ auf den

Markt gebracht und damit insgesamt einen Umsatz von 250 Mio. EUR erwirtschaftet.► Auf Grund von Erfahrungen aus dem Vertrieb von Waschmaschinen rechnet das

Unternehmen für das Geschäftsjahr 2013 mit einer Wahrscheinlichkeit von 60 % mitGarantieansprüchen der Kunden in Höhe von insgesamt 2 % des Umsatzes.

► Mit einer Wahrscheinlichkeit von 30 % betragen die zu erwarteten Garantieleistungen10 Mio. EUR.

► Im günstigsten Fall (Wahrscheinlichkeit von 10 %) ist mit einer Inanspruchnahme vonGarantieleistungen in Höhe von 1 Mio. EUR zu rechnen.

è Welcher Betrag ist in die Position „Garantierückstellungen“ am 31.12.2013 nachIFRS einzustellen?

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Fallbeispiel 30 - Lösung

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6,1 Mio. EUR

0,1 Mio. EUR10 %1 Mio. EUR

3,0 Mio. EUR30 %10 Mio. EUR

3,0 Mio. EUR60 %250 Mio. EUR * 2 % = 5 Mio. EUR

Erwartete KostenWahrscheinlichkeitBetrag


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Leistungen an ArbeitnehmerEmployee Benefits

IAS 19


Leistungsarten (IAS 19.5)

► Kurzfristig fällige Leistungen§ Löhne, Gehälter, Boni, Urlaubsgeld

► Leistungen für Arbeitnehmer nach Ablauf der aktiven Dienstzeit§ Pensionen und andere Altersversorgung

► Andere langfristig fällige Arbeitnehmervergütungen§ Jubiläumsgelder, Treueprämien

► Vergütungen aus der Beendigung des Dienstverhältnisses

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Pensionsrückstellungen – IAS 19► Rechtliche Grundlagen

§ Einzelvertragliche Regelungen§ Kollektivvertragliche Regelungen

► Durchführungswege in Deutschland§ Direktzusage§ Unterstützungskasse§ Pensionskasse§ Direktversicherung§ Pensions-Fonds

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Formen betrieblicher Altersvorsorge (IAS 19.8)►Differenzierung nach der Art des Anspruchs

§ Defined Benefit Plan§ Defined Contribution Plan

►Differenzierung nach der Finanzierung§ Funded Plans

Ø z. B. Unterstützungskasse, Pensionskasse, Direktversicherung§ Unfunded Plans

Ø z. B. Direktzusage

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Formen betrieblicher Altersvorsorge (IAS 19.8)

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Pensionsrückstellung

Beiträge werdenvollständig inGuV erfasst

Bilanzierung

Beim Unternehmen(Verpflichtung:

zugesagte Leistung)

Beim Arbeitnehmer(Verpflichtung des Unt.

auf Fonds begrenzt)

Risiko

DefinedContribution

(beitragsorientiert)

DefinedBenefit

(leistungsorientiert)


Bewertungsmethoden

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Anwartschaftsdeckungs-verfahren

Anwartschaftsbarwert-verfahren

Projected Unit CreditMethod IFRS

TeilwertverfahrenEStG

GrundsätzlicheVersicherungsmathematische

Bewertungsmethoden


Vergleich der Bewertungsmethoden: HGB vs. IFRS

IFRSAnwartschaftsbarwertverfahren

(Defined benefit obligation)

►Barwert der künftigen Ansprüche, soweitbisheriger Leistung entsprechend

►Teil der Ansprüche, die bisher erworbenwurden, werden abgezinst

►Dotierungserfordernis steigt jedes Jahr►Rückstellung ist anfangs relativ gering und

steigt dann stark an

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HGB/SteuerbilanzAnwartschaftsdeckungsverfahren

(Teilwert)

►Erwartete künftige Verpflichtung beiAusscheiden

►Gesamte Ansprüche werden abgezinstund auf vergangene, gegenwärtige undzukünftige Jahre verteilt

►Dotierungserfordernis bleibt jedes Jahrkonstant (nominal oder als Prozentsatzdes Gehalts)

►Rückstellung ist anfangs relativ höher undsteigt dann langsam an


Bewertungsmethode (IAS 19.67)

Anwartschaftsbarwertverfahren (PUC)

► Methodische Besonderheiten§ Barwert des verdienten Anspruchs mit Trendannahmen§ Steigender Aufwand während der Aktivzeit des Begünstigten

► Folgen für Bilanz und GuV§ Verpflichtungsumfang = Barwert der kumulierten Leistungen§ Periodenaufwand = Barwert des hinzuverdienten Rentenbausteins

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PUC: Projected Unit CreditMethod


Bewertungsmethode (IAS 19.66 ff.)

Anwartschaftsbarwertverfahren

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Noch nichtabgearbeitet

Bereits abgearbeiteteDienstzeit

Leistung(erdient)

Noch nicht er-arbeiteter Anteil

Zusage

Berichts-periode

Pensionsantritt

In Anlehnung an: Pellens, B./Fülbier, R. U./Gassen, J. (2008: Internationale Rechnungslegung, 7. Aufl., Stuttgart 2008, S. 451.)

Abzinsung und Verteilung auf aktive Dienstzeit

ErarbeiteterAnteil


Versicherungsmathematische Annahmen

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Demographische und biometrische Annahmen►Sterbewahrscheinlichkeiten►Fluktuationsraten►Invalidisierungsraten►Frühpensionierungsverhalten►Anteile der Anspruchsberechtigten

Finanzielle Annahmen►Zinssatz►Gehaltsentwicklung►Inflation►Kostentrends bei medizinischen Versorgungsleistungen


Rückstellungsermittlung - Rechnungszins

Rechnungszins (IAS 19.83 ff)► Zu verwenden ist der langfristige Zinssatz von erstklassigen festverzinslichen

Unternehmensanleihen► Falls Unternehmensanleihen nicht möglich: Staatsanleihen► Fristigkeit der Anleihen sollte kongruent sein mit der Fristigkeit der verdienten

Pensionsansprüche► Übrigen Annahmen sind realistisch und mit dem Zinssatz konsistent festzusetzen

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Ausweis des Zinsaufwands:Dieser Standard enthält keine Regelungen, ob ein Unternehmen denlaufenden Dienstzeitaufwand und den Nettozinsaufwand/-ertrag in der GuVzusammengefasst bzw. als Komponenten eines bestimmten Aufwands- oderErtragspostens ausweisen muss (IAS 19.134)


RückstellungsermittlungAufwandsermittlung

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Dienstzeitaufwand►laufender Dienstzeitaufwand►nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand►Gewinne/Verluste aus Planabgeltungen

Bewertungen („Remeasurements“)►Versicherungsmathematische Gewinne/Verluste►Ertrag aus Planvermögen (abzgl. des als Nettozinsaufwand

berücksichtigten Betrags)►Änderungen der Vermögenswertbegrenzung

GuV

OCI

Nettozinsaufwand►Nettozinsaufwand/-ertrag: Produkt aus

Nettopensionsverpflichtung/-vermögen und dem zur Abzinsung derVerpflichtung verwendeten Rechnungszinses


RückstellungsermittlungAufwandsermittlung

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Dienstzeitaufwand►laufender Dienstzeitaufwand►nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand►Gewinne/Verluste aus Planabgeltungen

Bewertungen („Remeasurements“)►Versicherungsmathematische Gewinne/Verluste►Ertrag aus Planvermögen (abzgl. des als Nettozinsaufwand

berücksichtigten Betrags)►Änderungen der Vermögenswertbegrenzung

GuV

OCI

Nettozinsaufwand►Nettozinsaufwand/-ertrag: Produkt aus

Nettopensionsverpflichtung/-vermögen und dem zur Abzinsung derVerpflichtung verwendeten Rechnungszinses

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Nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand

Die Änderung des Barwertes einer Leistungsverpflichtung ausfrüheren Perioden, die aus einer Anpassung oder Kürzungdes Plans entsteht (IAS 19.8).


Rückstellungsermittlung (IAS 19.66 ff.)

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DBO: Defined BenefitObligation

Barwert der Verpflichtung (DBO)− Planvermögen

= Pensionsrückstellung (Defined Benefit Liability)


Rückstellungsermittlung (IAS 19.66 ff.)

Seite 52

DBO: Defined BenefitObligation

Barwert der Verpflichtung (DBO)− Planvermögen

+/- Nicht erfasste versicherungsmathematische Gewinne(Verluste)

+/- Nicht erfasster nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand

= Pensionsrückstellung (Defined Benefit Liability)

Planvermögen (Plan assets)

►Vermögen, das durch einen langfristig ausgelegtenFonds zur Erfüllung von Leistungen an Arbeitnehmergehalten wird

►Qualifizierte Versicherungspolicen


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RückstellungsermittlungErfassung versicherungsmathematischer Gewinne/Verluste

► Erfahrungsbedingte Anpassungen (Abweichungen zwischen früherenversicherungsmathematischen Annahmen und der tatsächlichen Entwicklung)

► Änderungen von versicherungsmathematischen Annahmen► Versicherungsmathematische Gewinne/Verluste werden erfolgsneutral erfasst (IAS

19.120 (c))


Altersteilzeitverpflichtungen

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Abfindung

Sozialversicherungs-beitrag

Aufstockungsbetrag

Erfüllungsrückstand Unveränderte Klassifizierung und Bilanzierung als „andere langfristigfällige Leistung“

► Klarstellung, welche Anforderungen an Leistungen ausBeendigung des Arbeitsverhältnisses zu stellen sind: Dasbegründende Ereignis für die Leistungen muss in derBeendigung des Arbeitsverhältnisses liegen

► Folgen für die Bilanzierung:§ Die Rückstellung für Aufstockungsbeträge inkl.

Sozialversicherungsbeiträge ist als Gegenleistung fürArbeitsleistungen anzusammeln

§ Abfindungen sind tendenziell als „andere, langfristig fälligeLeistungen“ zu klassifizieren (ggf. „Leistungen aus Anlass derBeendigung des Arbeitsverhältnisses“)

§ Die Ansammlung erfolgt über den Erdienungszeitraum, d.h. diePhase, in der der Anspruch auf die Aufstockungsleistung erdientwird

§ Besonderheiten für Kollektivvereinbarungen undMindestbetriebszugehörigkeit

► Aufwand für ATZ-Verpflichtungen wird über die Laufzeit verteilt


Anhangangaben

► Merkmale der leistungsorientierten Versorgungspläne und der damit verbundenen Risiken

► Erläuterungen und Beschreibungen der ausgewiesenen Beträge, die sich aus seinenleistungsorientierten Versorgungsplänen ergeben

► Einfluss der leistungsorientierten Versorgungspläne auf Betrag, Fälligkeit und Unsicherheitkünftiger Zahlungsströme des Unternehmens

► Ausweispflichten für gemeinschaftliche Pläne mehrerer Arbeitgeber

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TEUR2013

TEUR2013

TEUR2014

TEUR2014

Summe EK und SchuldenSumme Vermögenswerte

Eigenkapital► EK Anteil der Muttergesellschaft

► Gezeichnetes Kapital► Gewinnrücklagen► Andere Rücklagen

► Anteile von Minderheitsges´tern

Langfristige Schulden► Finanzielle Schulden► Rückstellungen► Latente Steuerschulden

Kurzfristige Schulden► Rückstellungen► Steuerschulden► Verbindlichkeiten aus LuL► Sonstige Verbindlichkeiten

Langfristige Vermögenswerte►Sachanlagen►Finanzinvestitionen in Immobilien►Immaterielle Vermögenswerte►Finanzielle Vermögenswerte►Finanzanlagen at Equity►Latente Steueransprüche

Kurzfristige Vermögenswerte►Vorräte►Forderungen aus LuL►Sonstige Forderungen►Zahlungsmittel u. –äquivalente►Steuererstattungsansprüche

EK und SCHULDENVERMÖGENSWERTE

Ausweis (IAS 1.54)


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Noch Fragen zu

IAS 19?


Fallbeispiel 31 - Pensionsrückstellungen► Ein Unternehmen gibt einem Mitarbeiter im Jahr 2009 die verpflichtende Zusage,

nach Ablauf von 5 Dienstjahren eine Pension als Einmalzahlung zu gewähren, die10% des Gehalts bei Ausscheiden mal Anzahl der Dienstjahre beträgt.

► Das gegenwärtige Gehalt beträgt EUR 100.000 jährlich, es wird mit keinerSteigerung über die 5 Jahre gerechnet. Der Rechnungszinssatz beträgt 6%.

èWie berechnet sich die Rückstellung nach der Methode der laufendenEinmalprämien (Projected Unit Credit Method)?

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Fallbeispiel 31 - Lösung

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DBO = Diskontierter erdienter kumulierter AnspruchDotierung pro Jahr = DBO (aktuelles Jahr) – DBO (Vorjahr)Dienstzeitaufwand = Diskontierter erdienter Anspruch der betreffenden PeriodeZinsaufwand = Dotierung pro Jahr – Dienstzeitaufwand

2.26410.00012.26450.00050.00031.12.20131.6029.43411.03637.73640.00031.12.20121.0088.9009.90826.70030.00031.12.2011

4758.3968.87116.79220.00031.12.201007.9217.9217.92110.00031.12.2009

Zins-aufwand

Dienstzeit-aufwand

Dotierungpro Jahr

DefinedBenefit

Obligation

ErdienterAnspruch(kumuliert)

Abschluss-stichtag


Seite 60

Vorlesungsübersicht

Grundlagen der internationalen Rechnungslegung

Langfristige Vermögenswerte

Finanzinstrumente

Kurzfristige Vermögenswerte

Passiva



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IAS 10Ereignisse nach dem BilanzstichtagEvents after the Balance Sheet Date


Wesentliche Inhalte – IAS 10► Änderungen nur bis zur Freigabe der Veröffentlichung des Abschlusses (IAS 10.2 f.)

► Werterhellende Ereignisse führen zur Anpassung der Abschlussposten

► Wertbegründende Ereignisse führen zu keiner Anpassung (IAS 10.10)

► Nach dem Bilanzstichtag vorgeschlagene Dividenden dürfen am Bilanzstichtag nicht alsVerbindlichkeit bilanziert werden (IAS 10.12)

► Falls Going concern-Annahme durch Ereignisse nach dem Stichtag nicht mehr gerechtfertigtist, darf der Jahresabschluss nicht mehr nach dem Prinzip der Unternehmensfortführungaufgestellt werden (IAS 10.14)

► Wesentliche Ereignisse nach dem Abschlussstichtag sind zu erläutern und finanzielleAuswirkungen, soweit möglich, zu bestimmen (IAS 10.21)

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Ereignisse nach dem Bilanzstichtag – IAS 10

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Ereignis nach dem Bilanzstichtag

Ereignis bezieht sich auf altes Geschäftsjahr?

Direkter Einflussauf Wertansätze

Ohne Relevanz fürJahresabschluss

Nur Angabeim Anhang

Liegt innerhalb desAufhellungszeitraums?

Hat besondereBedeutung?

Ja Nein

Ja Nein

JaNein


Beispiel – IAS 1031.12.2012 Bilanzstichtag28.02.2013 Fertigstellung Entwurf des Jahresabschlusses durch Vorstand16.03.2013 Ende der Prüfungshandlungen durch Abschlussprüfer18.03.2013 Unterzeichnung des JA durch Vorstand und Weiterleitung an Aufsichtsrat19.03.2013 Genehmigung durch Aufsichtsrat20.03.2013 Ergebnisbekanntgabe01.04.2013 Bekanntgabe des JA an die Anteilseigner15.05.2013 Feststellung JA auf der Gesellschafterversammlung17.05.2013 Offenlegung des JA

Frage: Wann endet der Aufhellungszeitraum (Freigabe der Veröffentlichung)?

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Beispiel – IAS 1031.12.2012 Bilanzstichtag28.02.2013 Fertigstellung Entwurf des Jahresabschlusses durch Vorstand16.03.2013 Ende der Prüfungshandlungen durch Abschlussprüfer18.03.2013 Unterzeichnung des JA durch Vorstand und Weiterleitung an Aufsichtsrat19.03.2013 Genehmigung durch Aufsichtsrat20.03.2013 Ergebnisbekanntgabe01.04.2013 Bekanntgabe des JA an die Anteilseigner15.05.2013 Feststellung JA auf der Gesellschafterversammlung17.05.2013 Offenlegung des JA

Frage: Wann endet der Aufhellungszeitraum (Freigabe der Veröffentlichung)?

Antwort: Der Aufhellungszeitraum endet mit der Unterzeichnung des Vorstandsam 18.03.2013.

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Noch Fragen zu

IAS 10?


Fallbeispiel 32 – IAS 10

Kurz vor Ende der Aufstellung des JA zum 31.12.2012 werden am 26. Februar 2013die gesamten Produktionsanlagen der ABC AG durch eine Flutkatastrophe zerstört.Da kein Versicherungsschutz bestand, sieht die Unternehmensleitung keinerealistische Alternative zur Einstellung des Geschäftsbetriebs.

è Muss diese Situation bei der Aufstellung des JA berücksichtigt werden, undwenn ja wie?

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Fallbeispiel 32 – Lösung

Die ABC AG darf den JA zum 31.12.2012 nach IFRS nicht mehr unter der Annahmedes „going concern“ aufstellen. Obwohl die Flutkatastrophe ein Ereignis des neuenJahres und damit wertbeeinflussend ist, sind sämtliche Produktionsanlagen in derBilanz zum 31.12.2012 mit dem Liquidationswert anzusetzen, d.h. vollständigabzuschreiben.

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Wertminderung IAS 36Leasing IAS 17Anteilsbasierte Vergütungen IFRS 2Ertragsteuern IAS 12Kapitalflussrechnung IAS 7Segmentberichterstattung IFRS 8DPR - aktuelle Beobachtungen und Prüfungsschwerpunkte 2014


Anteilsbasierte Vergütungen – IFRS 2

► Anwendung auf alle Transaktionen, bei denen Unternehmensanteile oder Optionen aufdiese als Entgelt für Güter oder Dienstleistungen gewährt werden

► EK-Mehrung in Höhe des FV der Gegenleistung bzw. bei Arbeitsleistung von Mitarbeitern

► FV der EK-Instrumente im Zeitpunkt der Gewährung

► Aufwand und EK-Mehrung werden über die Sperrfrist verteilt

► EK-Mehrung wird nicht wieder rückgängig gemacht, außer bei Verfall wegen nichtkapitalmarktbezogener Bedingungen, z. B. Sperrfrist

► Bei virtuellen EK-Instrumenten: Unsichere Zahlungsverpflichtungè Rückstellung

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International Accounting Basic I: Internationale ... WS 14-15 Modul 5 Vorlesung.pdf · ØBehandlung...

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