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Steuerliche Fallstricke

Max-Planck-Gesellschaft

Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013

Hoheitsbetrieb

Vermögensverwaltung

Betriebe gewerblicher Art (BgA)

Steuerpflichtige Betriebe

Steuerfreie, gemeinnützige Zwecke

Steuerliche Sphären einer Hochschule

M A X - P L A N C K - G E S E L L S C H A F T | Dr. Doreen Kirmse, Steuerliche Fallstricke, 6. Juni 2013 | SEITE 2

Hoheitsbetrieb Vermögensverwaltung BgA

KSt Ust GewSt GrSt




nicht steuerbar steuerfrei steuerbar und steuerpflichtig





KSt GewSt GrSt USt




gemeinnütziger Zweckbetrieb

nicht gemeinnützig

GrSt KSt GewSt USt


§ 4 Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts

1. Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts i. S. d. § 1 Abs.1 Nr. 6 sind vorbehaltlich des Absatzes 5 alle Einrichtungen, die einer nachhaltigen wirtschaftlichen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen außerhalb der Land- und Forstwirtschaft dienen und die sich innerhalb der Gesamtbetätigung der juristischen Person wirtschaftlich herausheben. Die Absicht Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr sind nicht erforderlich.

2. Zu den Betrieben gewerblicher Art gehören nicht Betriebe, die überwiegend der Ausübung der öffentlichen Gewalt dienen (Hoheitsbetriebe). Für die Annahme eines Hoheitsbetriebs reichen Zwangs- oder Monopolrechte aus.

Betrieb gewerblicher Art/Definition im Körperschaftsteuergesetz


§ 2 Abs. 3

Die juristischen Personen des öffentlichen Rechts sind nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art (§ 1 Abs. 1 Nr. 6, § 4 des Körperschaftsteuergesetzes) und ihrer land-und forstwirtschaftlichen Betriebe gewerblich oder beruflich tätig. Auch wenn die Voraussetzungen des Satzes 1 nicht gegeben sind, gelten als gewerbliche oder berufliche Tätigkeiten im Sinne des Gesetzes…“

Umsatzsteuergesetz


Anlass für das Thema:

Europäischer Gerichtshof und ihm folgend der BFH und der Bundesrechnungshof beanstanden, dass die gegenwärtige Praxis bei der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand den unionsrechtlichen Vorgaben in der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie widerspricht

Sollte es zu der beabsichtigten Änderung bei der Umsatzbesteuerung der jPdöR kommen, hätte dies zur Folge, dass in vielen Bereichen öffentlichen Handelns erhebliche steuerliche Mehrbelastungen drohen

Die Finanzministerkonferenz hat sich darauf verständigt, die offenen Fragen, die sich bei der notwendigen Umsetzung der unionsrechtlichen Vorgaben ergeben, durch eine Arbeitsgruppe auf Staatssekretärsebene klären zu lassen

Problem Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand?


Juristische Personen döR (nationales Recht)


Juristische Personen:

Hoheitlicher Bereich

nicht unternehmerisch unternehmerisch

Nicht umsatzsteuerbar umsatzsteuerbar

Sog. Hoheitsbetriebe, die öffentlich – rechtliche Aufgaben wahrnehmen, z.B. Hoheitliche Lehre, die zu staatlichen Abschlüssen führt; Grundlagenforschung

Betriebe gewerblicher

Art

Problem:

Bisherige Verwaltungspraxis entspricht nicht den EU rechtlichen Vorgaben.


Nach Art. 113 AEUV sind die Rechtsvorschriften über die Umsatzsteuern innerhalb der EU zu harmonisieren (Ziel: Schaffen gleicher Wettbewerbsbedingungen auf EU Ebene, vermeiden von Wettbewerbsverfälschungen durch unterschiedliche umsatzsteuerrechtliche Regelungen)

Vorrang des EU Rechts vor innerstaatlichem Recht

Mehrwertsteuersystemrichtlinie enthält das „Programm“ der Harmonisierung

Verpflichtung der Mitgliedsstaaten, das in Art. 2 AEUV beschrieben Mehrwertsteuersystem einzuführen

Grundsatz der Unionstreue (Art. 4 EUV) verpflichtet Mitgliedsstaaten zur fristgemäßen und vollständigen Umsetzung (ansonsten Einleitung Vertragsverletzungsverfahrens)

Harmonisierung erfolgt durch Rechtsakte wie z.B.

EU Richtlinien: Richten sich an die Mitgliedsstaaten; lassen diesen aber hinsichtlich der Umsetzung einen Ermessensspielraum

EU Verordnungen: Gelten unmittelbar in jedem Mitgliedsstaat; bedürfen keiner Umsetzung mehr ins nationale Recht

Harmonisierung der Umsatzsteuer


Art. 13 Mehrwertsteuersystemrichtlinie

„Staaten, Länder, Gemeinden und sonstige Einrichtungen des öffentlichen Rechts gelten nicht als Steuerpflichtige, soweit sie die Tätigkeiten ausüben oder Umsätze bewirken, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, auch wenn sie im Zusammenhang mit diesen Tätigkeiten oder Umsätzen Zölle, Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erheben.

Falls sie solche Tätigkeiten ausüben oder Umsätze bewirken, gelten sie für diese Tätigkeiten oder Umsätze jedoch als Steuerpflichtige, sofern eine Behandlung als Nichtsteuerpflichtige zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde.

Die Einrichtungen des öffentlichen Rechts gelten in Bezug auf die in Anhang I genannten Tätigkeiten in jedem Fall als Steuerpflichtige, sofern der Umfang dieser Tätigkeiten nicht

unbedeutend ist.“

Harmonisierung der Umsatzsteuer


Juristische Personen döR (Art. 13 MwStSystRL)


Juristische Personen döR :

Hoheitlicher Bereich

unternehmerisch, wenn Tätigkeit zu Wettbewerbsverzerrungen führt

unternehmerisch

Neu: umsatzsteuerbar nach EU Richtlinie, wenn Wettbewerbsverzerrung

umsatzsteuerbar

Betriebe gewerblicher

Art

Teilweise Umsetzung der MwStSystRL. ins nationale Umsatzsteuerrecht

In den Teilen, in denen (noch) keine Umsetzung ins nationale Recht erfolgte, ist zur Auslegung und Anwendung des nationalen Rechts die Mehrwertsteuersystemrichtlinie zu nehmen

Daher sind einige Urteile in der neueren Rechtsprechung ergangen:

EuGH, Urteil v. 14.12.2000 – Porto (Parkplätze)

BFH, Urteil v. 27.02. 2003 (Parkuhren)

BFH, Urteil v. 03.03.2011 – V R 23/10 (Marktplatz)

BFH, Urteil v. 17.03.2010 – XI R 17/08 (Werbemobile)

BFH, Urteil v. 15.04.2010 – V R 10/09 (Universität)

BFH, Urteil v. 10.11.2011 – V R 41/10 (Beistandsleistungen)

Konsequenz


Unterliegen „Gemeinsame Berufungen“ als eine Form des öffentlichen Handelns in Zukunft auch der Umsatzsteuer ?

Beispiel: Gemeinsame Berufungen


„Gemeinsame Berufungen“ im Hochschulbereich u.a.:

GEMEINSAME BERUFUNGEN


Berliner Modell

Jülicher Modell

Gemeinsame Berufungen erfolgen auf öffentlich rechtlicher Grundlage unter: - Beteiligung der Hochschule und - einer rechtlich selbständigen wissenschaftlichen Einrichtung - auf der Grundlage der Landeshochschulgesetze und Grundordnungen

der Universitäten

Karlsruher Modell

Berliner Modell (Erstattungsmodell)

Gemeinsame Berufung

Berufung an einer Hochschule mit Zuweisung an eine Forschungseinrichtung (z.B. MPG) zur Wahrnehmung von Forschungs- und Leitungsaufgaben

Bezahlung des Professors erfolgt über die Hochschule nach deren landesrechtlichen Vorgaben. Die Hochschule lässt sich den kompletten Personalaufwand von der Forschungseinrichtung erstatten; inklusive eines Versorgungszuschlags (i.d.R. 30 v.H. der ruhegehaltfähigen Bezüge) bei einem Beamtenverhältnis

Dienstrechtliche Verankerung weiterhin bei der Hochschule, Beamten- bzw. Arbeitsverhältnis mit der Hochschule bleibt weiter bestehen

Berliner Modell


Jülicher Modell (Beurlaubungsmodell)

Gemeinsame Berufung des Professors

Ruhendstellung des Dienst- bzw. Arbeitsverhältnisses zwischen Hochschule und Professors für die Wahrnehmung seiner Tätigkeit an der Forschungseinrichtung

Abschluss eines privatrechtlichen Anstellungsvertrages zwischen Forschungseinrichtung und Professor; Vergütungszahlungen erfolgen direkt von der Forschungseinrichtung an den gemeinsam Berufenen (und nicht über die Hochschule wie beim Berliner Modell)

Jülicher Modell


Nachrichtlich: Karlsruher Modell (Nebentätigkeitsmodell)

Berufung auf eine Professur an einer Hochschule mit allen akademischen Rechten und Pflichten

Anders als im Berliner Modell wird der/dem Berufenen entsprechend den jeweiligen dienstrechtlichen Möglichkeiten zusätzlich aber auch die Leitung eines Hochschulinstituts übertragen

In Nebentätigkeit nimmt die/der Berufene zusätzlich Funktionen der Institutsleitung (inkl. Forschungsleistung) in der kooperierenden Forschungseinrichtung wahr (ggf. mit Zustimmung der Hochschule)

Hochschule zahlt die vereinbarten Bezüge; Vergütung der Nebentätigkeit in der Forschungseinrichtung erfolgt durch die Forschungseinrichtung eigens auf der Basis einer gesonderten vertraglichen Vergütungsvereinbarung.

Karlsruher Modell


Umsatzsteuer

EuGH:

Tätigkeiten der öffentlichen Hand sind umsatzsteuerbar, wenn sie zu größeren Wettbewerbsverzerrungen („potentielle Wettbewerbsrelevanz“) führen würden (vgl. Art. 13 Abs. 1 der Richtlinie/112/EG vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem)

BFH:

folgt jetzt der Rechtsprechung des EuGH durch seine richtlinienkonforme Auslegung des deutschen Umsatzsteuerrechts

Steuerrecht


Öffentliche Hand kann tätig werden aufgrund:

Steuerrecht


Öffentlich rechtlicher Grundlage, z.B. VA, öffentlich rechtlicher Vertrag Steuerbar wenn: 1. jöP eine wirtschaftliche

Tätigkeit ausübt und 2. zu Wettbewerbsverzerrungen führt

Privatrechtlicher Grundlage, z.B. Vertrag Steuerbar wenn: jPdöR eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt arg: jPdöR verhält sich wie ein Marktteilnehmer

Vorführender

Präsentationsnotizen

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Mögliche negative steuerliche Auswirkungen für das „Berliner Modell“

Finanzverwaltung:

Personalüberlassung gegen Personalkostenerstattung (Besoldung, Zulagen, Sonstige Personalaufwendungen) ist umsatzsteuerbarer Vorgang

Konsequenz:

(Umsatzsteuerbare) Personalgestellung wird für die wissenschaftlichen Einrichtungen, die nicht oder nur eingeschränkt zum Vorsteuerabzug berechtigt sind, in Zukunft eine finanzielle Mehrbelastung, die zwischen den Vertragsparteien auszugleichen ist z.B. durch Aufteilung der Steuerschuld

Steuerrecht


Eigener Standpunkt:

Tätigwerden der öffentlichen Hand ? (privatrechtlich oder öffentlich rechtlich ?)

Bei der im Rahmen der gemeinsamen Berufung geschlossenen Vereinbarung handelt es sich um einen öffentlich-rechtlichen Vertrag, d.h. die Tätigkeit beruht auf einer öffentlich-rechtlichen Grundlage

Wirtschaftliche Tätigkeit der jPdöR?

Überlassung von Personal an die wissenschaftliche Einrichtung gegen Übernahme des Lohnentgelts

Wettbewerbsverzerrung durch die wirtschaftliche Tätigkeit der Hochschule ?

als Körperschaft des öffentlichen Rechts führt sie keine Tätigkeit aus, die auch ein privater Unternehmer übernehmen könnte

Professoren können nur von einer staatlichen Hochschule zur Verfügung gestellt werden; selbst ein potentieller Wettbewerb mit Privaten ist hier nicht möglich, so dass unter Wettbewerbsgesichtspunkten eine wirtschaftliche Tätigkeit zu verneinen ist

Steuerrecht


Praxishinweise:

Es gibt gute Argumente gegen die Umsatzsteuerbarkeit einer gemeinsamen Berufung auf der Grundlage des Berliner Modells aber auch aktuelle Entwicklungen, die eine steuerpflichtige Personalgestellung qualifizieren. Aufgrund von bis dato noch fehlenden rechtlich belastbaren Handlungsanweisungen ist eine Bewertung auf der Grundlage des jeweils zu beurteilenden Einzelfalles vorzunehmen. Dies gilt im Besonderen für weitere Personalbewegungen im Rahmen der gemeinsamen Berufung. Gleichermaßen gilt diese Einzelfallprüfung für das Jülicher Modell. Auf Grund der direkten vertraglichen Anbindung des gemeinsam Berufenen an die Forschungseinrichtung scheint sich bei diesem Modell die Problematik der umsatzsteuerpflichtigen Arbeitnehmerüberlassung als weniger problematisch darzustellen. Aber auch hier gilt: Jeder Fall muss differenziert

beurteilt werden.

Steuerrecht


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