Transfer Pricing Perspective Deutschland

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Aktuelles aus der Praxis für die Praxis

Ausgabe 22, Juni 2014

Editorial

Liebe Leserinnen und Leser,

das stetige Wachstum der innerkonzernlichen Liefer- und Leistungsvolumina und das damit einhergehende gestiegene Interesse der Fisci an der Einkünfteabgrenzung von verbundenen Unternehmen und Betriebsstätten ist eine bekannte Entwicklung. Ebenfalls bekannt sind vor diesem Hintergrund die nationalen wie internationalen Bemühungen eine „faire“ Verteilung von Steuersubstrat auf die jeweiligen Länder sicher-zustellen. Kontrolliert wird die Einhaltung der Verrechnungspreisregularien dabei meist von den Prüfern der Finanzverwaltung.

„Im Fokus“ steht in dieser Ausgabe die Rolle der Internen Revision als unabhängige Kontrollinstanz im Unternehmen bei der Prüfung, Kontrolle und Optimierung der Verrechnungspreisermittlung. Dabei wird auf die Rolle der Internen Revision im Rahmen der Verrechnungspreisermittlung und die damit verbundene Vorteilhaftigkeit eingegangen.

Auf nationaler Ebene befasst sich die vorliegende Ausgabe mit streitigen Einkünfte-korrekturen nach § 1 Abs. 1 AStG bei Teilwertabschreibungen auf Darlehensforderungen gegenüber ausländischen Tochtergesellschaften. Darüber hinaus werden auch inter-nationale Themen wie die Veröffentlichung des vierten chinesischen APA-Jahresberichts sowie die Einkünfteabgrenzung von Bankbetriebsstätten in Indien behandelt.

Einen weiteren Schwerpunkt bilden die aktuellen Entwicklungen auf OECD-Ebene. Die Beiträge zum Country-by-Country-Reporting sowie zu immateriellen Wirtschafts-gütern geben Ihnen einen Überblick über die aktuellen Diskussionen im Rahmen des BEPS-Projekts. Weitere Artikel thematisieren die Nutzung von Vergleichsdaten in Entwicklungsländern sowie die konzerninterne Vergütung von Einkaufsfunktionen.

Abgerundet wird diese Ausgabe durch Praxisbeiträge zur Zulässigkeit der Weiter-belastung der Grunderwerbsteuer bei Restrukturierungen, zur Bestimmung der Band-breiten bei der Bewertung von Verrechnungspreisen sowie zur Verwendung von aus-ländischen Datenbankstudien in Deutschland.

Des Weiteren möchten wir Sie an dieser Stelle auf die baldige Veröffentlichung des fünften Jahrbuchs von Transfer Pricing Perspective Deutschland hinweisen. Damit erhalten Sie ein Kompendium der im Jahr 2013 in unserem Newsletter veröffentlichten Fachbeiträge und zugleich ein hervorragendes Nachschlagewerk für die Verrechnungs-preispraxis.

Wir wünschen Ihnen bei der Lektüre der vorliegenden Ausgabe viele nützliche Anregungen für Ihre tägliche Arbeit.

Dorothea Mertmann Director Risk Assurance Solutions

Matthias Fuhlbrügge Senior Manager Risk Assurance Solutions

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Inhalt

Im Fokus .............................................................................................................................. 3 Die Interne Revision als Instrument der Prüfung und Optimierung der Verrechnungspreisermittlung ....................................................................................... 3

Aktuelle Themen aus Deutschland.......................................................................................5 Bericht der Facharbeitsgruppe von Bund und Ländern zur Evaluierung der strafbefreienden Selbstanzeige.............................................................................................5 Korrektur von Teilwertabschreibungen auf grenzüberschreitende Darlehen durch § 1 Abs. 1 AStG rechtlich haltbar? ..............................................................................7

Internationale Entwicklungen............................................................................................10 Luxemburg: zunehmender Fokus auf Verrechnungspreise...............................................10 Polen: Verrechnungspreise weiterhin im Fokus der Finanzverwaltung............................10 Australien: Finanzverwaltung entwirft Richtlinien zu neuen Verrechnungspreisregelungen............................................................................................ 11 Bankbetriebsstätten in Indien – Kreditwürdigkeitsprüfung durch indische Betriebsstätte erfordert Zuordnung von Einkünften .........................................................12 China: Vierter APA-Jahresbericht veröffentlicht ...............................................................13

Regionale Entwicklungen ................................................................................................... 15 Vergütung von konzerninternen Einkaufsfunktionen im Lichte der aktuellen Einschätzung der OECD ..................................................................................................... 15 Verrechnungspreisdokumentation und Country-by-Country Reporting..........................16 Überarbeiteter Diskussionsentwurf der OECD zu Verrechnungspreisaspekten bei immateriellen Wirtschaftsgütern ................................................................................. 17 OECD-Bericht: Verrechnungspreisvergleichsdaten und Entwicklungsländer..................19

Aus unserer Praxis ..............................................................................................................21 Datenbankstudien in der Betriebsprüfung – Beispiele für spezielle deutsche Anforderungen ....................................................................................................21 Weiterbelastung von Grunderwerbsteuer bei Restrukturierungen.................................. 23 Neues zur Bewertung – Anmerkungen zum Urteil des OLG Frankfurt am Main vom 5. Dezember 2013....................................................................................................... 24

Service ................................................................................................................................ 26 Veröffentlichungen ............................................................................................................ 26 Veranstaltungen................................................................................................................. 28

Über uns............................................................................................................................. 29 PwC Deutschland und Verrechnungspreise in den BRIC-Staaten ................................... 29 Neue Transfer-Pricing-Partner.......................................................................................... 30 Ansprechpartner in Ihrer Nähe ..........................................................................................31 Redaktion ........................................................................................................................... 32

Bestellung und Abbestellung ............................................................................................. 32

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Im Fokus

Die Interne Revision als Instrument der Prüfung und Optimierung der Verrechnungspreisermittlung

Von Dorothea Mertmann, Marie-Melanie Bentzien und Dr. Christoph Sommer

Durch das zunehmende Volumen des innerkonzernlichen Liefer- und Leistungsverkehrs hat der vom Unternehmen ermittelte Verrechnungs-preis eine steigende Bedeutung erlangt. Es wird allgemein erwartet, dass diese Bedeutung des innerkonzernlichen Verrechnungspreises, teilweise auch als Transferpreis bezeichnet, weiter steigt und vermehrt in den Fokus von Finanzbehörden, aber auch der Öffentlichkeit „Zahlung fairer Steuern“ gerät.

Die innerkonzernlichen Verrechnungspreise erfüllen gleich mehrere wesentliche Funktionen für das Unternehmen. Einerseits dienen sie unter Beachtung des Fremd-vergleichsgrundsatzes als Basis für eine steuerlich angemessene Gewinnallokation.1 Andererseits bilden sie die Grundlage für das Managementreporting für Zwecke der Unternehmenssteuerung und einer optimalen betriebswirtschaftlichen Gestaltung der Wertschöpfungskette.2 Nur durch die korrekte und nachvollziehbare Implementierung der Prozesse zur Ermittlung der Verrechnungspreise kann zu einem anhaltenden Unter-nehmenserfolg beigetragen werden.3 Die Erreichung dieses Ziels verlangt nach einer regelmäßigen, professionellen und unabhängigen Prüfung der Verrechnungspreise und des Verrechnungspreisbildungsprozesses.

Für eine professionelle und von den gegebenenfalls widerstreitenden Zielen der Organisationseinheiten des Unternehmens/Konzerns unabhängige Prüfung ist die Interne Revision bestens geeignet. Wie die nachfolgende Definition der modernen Internen Revision zeigt, werden dabei nicht nur objektive und unabhängige Prüfungs-handlungen durchgeführt, sondern durch Handlungsempfehlungen/Beratung können Verbesserungspotenziale aufgezeigt und ein Mehrwert für das Unternehmen erreicht werden.4

Definition und Einordnung der Internen Revision Die Interne Revision ist vom amerikanischen Institute of Internal Auditors („IIA“) und dem Deutschen Institut für Interne Revision e.V. (DIIR) wie folgt definiert: „Die Interne Revision erbringt unabhängige und objektive Prüfungs- und Beratungsdienstleistungen, welche darauf ausgerichtet sind, Mehrwerte zu schaffen und die Geschäftsprozesse zu verbessern. Sie unterstützt die Organisation bei der Erreichung ihrer Ziele, indem sie mit einem systematischen und zielgerichteten Ansatz die Effektivität des Risiko-managements, der Kontrollen und der Führungs- und Überwachungsprozesse bewertet und diese verbessern hilft.“5

1 Vgl. Renz/Weidlich, Risikomanagement bei Verrechnungspreisen – welche Eingriffsmöglichkeiten die Konzernsteuerabteilung benötigt, Transfer Pricing Perspective Deutschland, Ausgabe 18, Mai 2013.

2 Vgl. van der Ham/Heyne/Hutten, Interdependenzen zwischen Tax-Reporting und Managementreporting am Beispiel der Vertriebssteuerung, Transfer Pricing Perspective Deutschland, Ausgabe 14, Mai 2012.

3 Vgl. auch Fiehler/Sommer, Die Wertschöpfungsbeitragsanalyse als Instrument der Verrechnungspreis-bildung, Transfer Pricing Perspective Deutschland, Ausgabe 8, November 2010.

4 Vgl. auch Deutsches Institut für Interne Revision e.V., www.diir.de/ueber-das-diir/ , letzter Zugriff am 24. Mai 2014.

5 Vgl. hierzu https://na.theiia.org/standards-guidance/mandatory-guidance/Pages/Definition-of-Internal-Auditing.aspx, letzter Zugriff am 26. Mai 2014.

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Die Interne Revision ist zumeist als unabhängige Organisationseinheit direkt der obersten Geschäftsleitungsebene zugeordnet. Sie unterstützt die Geschäftsleitung und nachgeordnete Ebenen, indem sie objektiv und unabhängig Unternehmensprozesse prüft, Risiken identifiziert und Verbesserungspotenziale aufzeigt.

In Deutschland tätige Unternehmen unterliegen verschiedenen gesetzlichen An-forderungen hinsichtlich der Interne Revision. Beispielsweise sind Aktiengesellschaften gemäß § 91 Abs. 2 AktG zur Einrichtung eines Überwachungssystems verpflichtet. Für Banken, Versicherungen und Investmentgesellschaften gelten darüber hinaus weiter-führende Vorschriften.6 Darüber hinaus veröffentlichen Standardsetter wie das IIA und das DIIR Standards, beispielsweise zum Risikomanagement, zum Qualitätsmanagement oder zur Geldwäsche, die eine öffentliche, regulatorische Wirkung entfalten.

Interne Revision bei Verrechnungspreissachverhalten Die Interne Revision beantwortet im Zusammenhang mit Verrechnungspreisen beispielsweise folgende Prüfungsfragen: • Wurden die Verrechnungspreise entsprechend den steuerlichen Vorschriften und

den betriebswirtschaftlichen Vorgaben gebildet? • Sind die notwendigen Unternehmensprozesse zur Verrechnungspreisermittlung

schriftlich fixiert? • Wurden notwendige Kontrollen bei der Verrechnungspreisermittlung beachtet? • Sind die Parameter zur Verrechnungspreisermittlung aktuell und werden sie

nachvollziehbar regelmäßig auf Aktualität geprüft? • Sind die gesetzlichen Anforderungen an die Verrechnungspreisdokumentation erfüllt?

Bei den Prüfungen der Internen Revision kommen regelmäßig die vier wesentlichen Revisionsarten zur Anwendung: • Compliance Audit (CO) • Financial Audit (FA) • Operational Audit (OA) • Management Audit (MA)

In Ausübung ihrer Tätigkeit wird die Interne Revision beispielsweise die Richtigkeit der gebildeten Verrechnungspreise auf Basis der abgeschlossenen Verträge, vorliegenden Kalkulationen sowie weiterer Informationen prüfen. Hierzu gehören auch die Abbildung der Verrechnungspreise im Buchhaltungssystem sowie die Untersuchung von Schnitt-stellen und Verantwortlichkeiten zwischen der Steuer-, Controlling-, Buchhaltungs-abteilung.

Ist die unternehmenseigene Interne Revision aus personellen oder fachlichen Gründen nicht in der Lage, solche komplexen Prüfungen alleine durchzuführen, sollten extern Experten unterstützend hinzugezogen werden.

Nach Abschluss der Prüfung nimmt die Interne Revision eine fachliche Bewertung der vorgefundenen Regelungen vor und gibt regelmäßig Handlungsempfehlungen für eine bessere Gestaltung der untersuchten Prozesse. Die Bewertung der Handlungs-empfehlungen der Internen Revision und ein Beschluss zu deren Umsetzung ist und bleibt Aufgabe der Geschäftsleitung.

6 Vgl. hierzu § 25a Abs. 1 Nr. 1 KWG, § 64a Abs. 1 VAG sowie www.bafin.de/DE/Aufsicht/BankenFinanzdienstleister/Risikomanagement/Risikomanagement_node.html, letzter Zugriff am 26. Mai 2014.

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Fazit Die Interne Revision stellt ein Instrument der Unternehmensführung dar, das eine „nachhaltige Sicherung des Unternehmenserfolges […] durch stete und gründliche Über-wachung“7 gewährleisten kann. Insbesondere im Verrechnungspreiskontext prüft die Interne Revision als unabhängige Kontrollinstitution die Einführung und stetige Aktualisierung von Verrechnungspreisrichtlinien des Unternehmens, die Einhaltung gesetzlicher Regelungen, zum Beispiel Dokumentationsvorschriften, und die Abbildung der Verrechnungspreisbildung im IT-System des Unternehmens. Basierend auf den Prüfungsergebnissen entwickelt die Interne Revision Handlungsempfehlungen zur Verbesserung des Verrechnungspreisbildungs- und Dokumentationsprozesses. Die damit einhergehende Prozessverbesserung und die Einhaltung der gesetzlichen Vor-schriften generieren regelmäßig einen Mehrwert für das Unternehmen aus betriebs-wirtschaftlicher und steuerlicher Sicht.

Aktuelle Themen aus Deutschland

Bericht der Facharbeitsgruppe von Bund und Ländern zur Evaluierung der strafbefreienden Selbstanzeige

Von Dr. Claudia Dahle und Dr. Christoph Sommer

Die durch die Staatssekretäre mit der Evaluierung der strafbefreienden Selbstanzeige im Sinne der §§ 371 und 398a AO beauftragte Arbeitsgruppe hat am 18. Februar 2014 ihren ersten Bericht8 vorgelegt. In diesem hat sich die Arbeitsgruppe für die Beibehaltung der strafbefreienden Selbst-anzeige ausgesprochen, zugleich aber auch mögliche Modifikationen zur Verschärfung des Rechtsinstituts ausgearbeitet. Damit wird auch einer Maßgabe des zwischen CDU, CSU und SPD am 16. Dezember 2013 geschlossenen Koalitionsvertrages entsprochen, da dieser unter anderem die Prüfung der Regelungen zur strafbefreienden Selbstanzeige vorsieht.9 Den Ergebnissen der Arbeitsgruppe sind die Finanzminister von Bund und Ländern auf der Finanzministerkonferenz im Wesentlichen gefolgt.10

Bericht der Facharbeitsgruppe Auftrag der Arbeitsgruppe war es, möglichst sämtliche Optionen für eine Weiter-entwicklung der Vorschriften zur strafbefreienden Selbstanzeige und das Absehen von einer Strafverfolgung ergebnisoffen zu untersuchen. Nach Evaluation der Voraussetzungen für eine wirksame Abgabe der Selbstanzeige aus verfassungsrechtlicher, fiskalischer und verwaltungsökonomischer Sicht hat sich die Facharbeitsgruppe für die grundsätzliche Beibehaltung des Rechtsinstituts ausgesprochen. In der Zusammenfassung des Berichts heißt es, dass punktuelle Modifikationen einschließlich Verschärfungen aus fachlichen Gründen für möglich gehalten werden. Inhaltlich nennt der Bericht folgende mögliche Ansatzpunkte für eine Verschärfung des Rechtsinstituts der Selbstanzeige: • Anpassung der Bedingung für eine Straffreiheit an strafrechtliche Verjährungsregeln

(zehn Jahre) anstatt wie bisher an steuerrechtliche Verjährungsregeln (fünf Jahre) • Ausschluss der Wirksamkeit der Selbstanzeige bei schwerer Steuerhinterziehung

(neben der derzeitigen Beschränkung auf das Hinterziehungsvolumen von

7 Vgl. Deutsches Institut für Interne Revision e.V., www.diir.de/ueber-das-diir/, letzter Zugriff am 24. Mai 2014. 8 Vgl. Facharbeitsgruppe von Bund und Ländern, „Evaluierung der §§ 371, 398a Abgabenordung –

Wesentliche Ergebnisse und Bericht der Facharbeitsgruppe, 18. Februar 2014. 9 Vgl. zum Koalitionsvertrag, Dahle/Sommer/Fiehler, „Der Koalitionsvertrag – steuerliche Implikationen der

Großen Koalition“, Transfer Pricing Perspective Deutschland, Ausgabe 21, Februar 2014. 10 Vgl. BMF, „Strafbefreiende Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung verschärft“, 27. März 2014.

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50.000 EUR) sowie Absehen von Strafe auch in Fällen der Steuerhinterziehung mit einem Hinterziehungsvolumen von weniger als 50.000 EUR nur bei gleichzeitiger Zahlung des Zuschlags von 5 Prozent im Sinne des § 398a AO

• Einbeziehung von Hinterziehungszinsen von 6 Prozent in die sofortige Nachzahlung • Anhebung des Zuschlags nach § 398a AO auf 7,5 Prozent oder als Staffelung von 2 bis

10 Prozent ausgestaltet

Ansätzen wie der Abschaffung der Zuschlagszahlung nach § 398a AO zur Erlangung der Straffreiheit, Modifizierung der steuerrechtlichen Verjährungsregeln durch Implementierung einer Anlaufhemmung bei Steuerhinterziehung, steuerartenüber-greifende Berichtigungserfordernis, einmalige Möglichkeit der Selbstanzeige im „Steuer-leben“ (sog. Lebensbeichte), Verschärfung der Regelungen bei Auslandssachverhalten sowie der Umwandlung des § 398a AO in eine Ermessensvorschrift für die Finanz-verwaltung hat die Arbeitsgruppe aus rechtlichen Gründen eine Absage erteilt.

Abschließend weist die Facharbeitsgruppe auf die Schwierigkeiten und weiteren Klärungsbedarf hinsichtlich des Anwendungsbereichs der strafbefreienden Selbst-anzeige bei Anmeldesteuern hin.

Finanzministerkonferenz am 27. März 2014 Den Ergebnissen und Empfehlungen der Arbeitsgruppe wurde von den Finanzministern von Bund und Ländern auf der Finanzministerkonferenz im Wesentlichen gefolgt.11 So wurde sich für eine grundsätzliche Beibehaltung der strafbefreienden Selbstanzeige aus-gesprochen; allerdings sollen die Voraussetzungen verschärft werden. Unter anderem sollen die Straffreiheit an die strafrechtlichen Verjährungsregeln von zehn Jahren an-gepasst, der Zuschlag nach § 398a AO auf 10 Prozent angehoben und die sofortige Bezahlung der Hinterziehungszinsen von 6 Prozent als Bedingung für die Straffreiheit aufgenommen werden. Ferner haben die Finanzminister beschlossen zu prüfen, ob das Absehen von Strafe auch in Fällen der Steuerhinterziehung mit einem Hinterziehungs-volumen von weniger als 50.000 EUR nur bei gleichzeitiger Zahlung des Zuschlags von 5 Prozent im Sinne des § 398a AO erfolgen soll, sowie ob die Einführung einer Ober-grenze des Hinterziehungsvolumens für eine wirksame Selbstanzeige in Betracht kommt.

Fazit und Ausblick Aufgrund der Ergebnisse der Finanzministerkonferenz am 27. März 2014 sowie des im Koalitionsvertrag zwischen CDU, CSU und SPD klar formulierten Ziels „Steuerhinter-ziehung bekämpfen – Steuervermeidung eindämmen“ kann mit einer grundsätzlichen Beibehaltung, aber gesetzgeberischen Verschärfung der strafbefreienden Selbstanzeige gerechnet werden. Die Koalitionsfraktionen von CDU, CSU und SPD haben sich in der Bundestagssitzung am 2. April 2014 den Ergebnissen der Finanzministerkonferenz an-geschlossen. Weitere Arbeitsaufträge an die Facharbeitsgruppe im Rahmen des Gesetz-gebungsverfahrens – insbesondere im Bereich der Anmeldesteuern sowie hinsichtlich der Abgrenzung der Einordnung einer Korrektur der Steuererklärung in den Anwendungs-bereich des § 153 AO oder in den Anwendungsbereich des § 371 AO – sind aber nicht ausgeschlossen.

11 Vgl. Ministerium für Finanzen und Wirtschaft Baden-Württemberg, „Finanzminister einigen sich auf erste Eckpunkte zur Verschärfung der Selbstanzeige“, 27. März 2014.

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Korrektur von Teilwertabschreibungen auf grenz-überschreitende Darlehen durch § 1 Abs. 1 AStG rechtlich haltbar?

Von Dr. Ulf Andresen und Anne Schneider

Laut BMF-Schreiben vom 29. März 201112 kann der Konzernrückhalt bei einer konzerninternen Darlehensvergabe die Bereitstellung einer Sicherheit durch die Darlehensnehmerin ersetzen. Ist es vor diesem Hinter-grund rechtlich haltbar, wenn die deutsche Finanzverwaltung in einer Betriebsprüfung die von der deutschen Darlehensgeberin vorgenommene Teilwertabschreibung auf das grenzüberschreitende Darlehen nach § 1 Abs. 1 AStG mit der Begründung korrigiert, dass fremde Dritte für ein vergleichbares Darlehen eine Sicherheit vereinbart hätten? Das Finanz-gericht (FG) Brandenburg hat dazu jüngst ein fragwürdiges Urteil13 gefällt, das hier kritisch untersucht wird.

In dem zu untersuchenden Sachverhalt hatte eine inländische GmbH einer US-amerikanischen Tochterkapitalgesellschaft mehrere unbesicherte Darlehen gewährt, die mit 5 Prozent zu verzinsen gewesen sind. Die GmbH hat diese Darlehen jeweils im Jahr der Hingabe vollständig abgeschrieben. In einer späteren Betriebsprüfung sind die Ein-künfte der GmbH unter Anwendung des § 1 Abs. 1 AStG um den Betrag dieser Teilwert-abschreibungen erhöht worden, wogegen Einspruch eingelegt und schließlich Klage erhoben worden ist.

Eine Beurteilung dieser Fragestellung erfordert insbesondere einen Blick auf Tat-bestandsvoraussetzungen, Rechtsfolgen und insbesondere den Zweck des § 1 Abs. 1 AStG im Kontext von Finanzierungsleistungen inländischer Konzerne gegenüber aus-ländischen Tochtergesellschaften. Darüber hinaus gibt eine zusätzliche Analyse des OECD-Musterabkommens (OECD-MA) und der OECD-Richtlinien Aufschluss, welche Lösung der Fragestellung durch ein internationales Verständigungsverfahren im Fall entstandener Doppelbesteuerung zu erwarten wäre.

Tatbestandsmerkmale des § 1 Abs. 1 AStG § 1 Abs. 1 AStG ist einschlägig, wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind: Die Einkünfte des inländischen Steuerpflichtigen aus einer (a) grenzüberschreitenden (b) Geschäftsbeziehung mit einer (c) ihm nahestehenden Person sind dadurch gemindert, dass er seiner Einkünfteermittlung Bedingungen zugrunde legt, die (d) von Bedingungen abweichen, wie sie fremde Dritte unter gleichen oder vergleich-baren Verhältnissen vereinbart hätten. Sofern das konzerninterne Darlehen nicht im Gesellschaftsvertrag der Darlehensnehmerin geregelt wurde und somit von einer schuld-rechtlichen Beziehung zwischen Darlehensgeberin und Darlehensnehmerin auszugehen ist, sind die Tatbestandsvoraussetzungen (a) bis (c) im zu beurteilenden Sachverhalt erfüllt. Unterschiedliche Auffassungen können sich somit nur aus einer abweichenden Beurteilung bezüglich (d) ergeben.

Das FG Brandenburg hat in seinem Urteil vom 30. Januar 201314 die Auffassung der Finanzverwaltung bestätigt, dass die Minderung der Einkünfte der inländischen Dar-lehensgeberin in der fremdunüblichen Ausgestaltung der konzerninternen Transaktion begründet sind, da fremde Dritte das Darlehen nicht ohne Sicherheiten gewährt hätten. Aus diesem Umstand ergab sich für die Finanzverwaltung die Nichtanerkennung der Teilwertabschreibung als Korrektur. Dieser Sichtweise steht die ständige Recht-

12 Vgl. BMF-Schreiben vom 29.03.2011, IV B 5 – S 1341/09/10004, in: BStBl. I 2011, 277. 13 Vgl. FG Brandenburg vom 30.01.2013, 12 K 12056/12 (Rev. BFH I R 23/13), in: DStRE 2013, 1494. 14 Vgl. FG Brandenburg vom 30.01.2013, 12 K 12056/12 (Rev. BFH I R 23/13), in: DStRE 2013, 1494.

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sprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) entgegen, die dem Fehlen einer Sicherheit keine für den Fremdvergleich erhebliche Bedeutung beigemessen hat und in den zu entscheidenden Fällen wiederholt die Festsetzung einer verdeckten Gewinnausschüttung abgelehnt hat.15 Vor diesem Hintergrund ist nicht ersichtlich, weshalb bezüglich der vor-liegenden Fragestellung etwas anderes gelten sollte.

Darüber hinaus hätte im Ergebnis auch ein fremder dritter Darlehensgeber auf das gleiche Darlehen eine Teilwertabschreibung vornehmen müssen, unabhängig davon, ob das Darlehen mit oder ohne Sicherheiten vergeben wurde. Somit können die konzern-intern vereinbarten Bedingungen nicht ursächlich für die Minderung der Einkünfte der Darlehensgeberin sein. Und selbst wenn man der Auffassung wäre, dass der Konzern-rückhalt keine dem Fremdvergleichsmaßstab genügende Sicherheit darstellen kann und fremde Dritte aber eine Sicherheit für das Darlehen vereinbart hätten, wäre vielmehr der vereinbarte Zinssatz zu überprüfen, da bei fehlender Besicherung des Darlehens anzunehmen wäre, dass das daraus entstehende höhere Risiko sich allenfalls in einem höheren Zinssatz hätte niederschlagen dürfen, wie dies auch als Möglichkeit im BMF-Schreiben vom 29. März 2011 dargestellt wird. Dementsprechend wäre nach § 1 Abs. 1 AStG gegebenenfalls der Zinssatz, nicht jedoch die Teilwertabschreibung zu korrigieren. Folglich fehlt beim vorliegenden Sachverhalt der notwendige kausale Zusammenhang zwischen der Einkünfteminderung und den vereinbarten Bedingungen, die Einkünfte-korrektur durch Nichtanerkennung der Teilwertabschreibung ist somit ohne Rechts-grundlage.

Rechtsfolgen des § 1 Abs. 1 AStG Wie bereits ausgeführt wurde, verlangt die Rechtsfolge des § 1 Abs. 1 AStG einen Ansatz der Einkünfte des Steuerpflichtigen so, wie diese zwischen unabhängigen Dritten und unter vergleichbaren Umständen vereinbarten Bedingungen angefallen wären. Da auch ein fremder Dritter unabhängig von dem Aspekt der Besicherung des Darlehens eine Teilwertabschreibung hätte vornehmen müssen, kann die Rechtsfolge des § 1 Abs. 1 AStG – vorausgesetzt, dessen Tatbestandsvoraussetzungen würden als vollständig erfüllt angesehen werden – nicht die Nichtanerkennung einer rechtmäßig vorgenommenen Teilwertabschreibung sein. Auch als Rechtsfolge käme allenfalls eine Korrektur des vereinbarten Zinssatzes infrage, sodass dieser in seiner Höhe sämtliche relevanten Bedingungen der Darlehensgewährung reflektiert. Es bleibt somit festzuhalten, dass die Nichtanerkennung der Teilwertabschreibung durch die Finanzverwaltung auch nicht die Rechtsfolge ist, die § 1 Abs. 1 AStG vorsieht.

Zweck des § 1 Abs. 1 AStG Zweck des § 1 AStG ist es, Gewinnverlagerungen ins Ausland zu verhindern. Der Abschluss einer Darlehensvereinbarung mit einer nahestehenden Person im Ausland führt jedoch nicht zu einer Gewinnverlagerung ins Ausland, es sei denn, ein unan-gemessen niedriger Zinssatz ist zwischen den Beteiligten vereinbart worden. Die Teil-wertabschreibung im Inland selbst führt nicht unmittelbar zu einer Verlagerung von Gewinnen ins Ausland, weil der Abschreibung im Inland keine korrespondierende Einkommenserhöhung im Ausland gegenübersteht. Entsprechend widerspricht die Nichtanerkennung der Teilwertabschreibung unter Bezugnahme auf § 1 Abs. 1 AStG dessen Zweck und ist daher auch unter diesem Gesichtspunkt abzulehnen. Im Gegensatz dazu löst die Einkünftekorrektur im Inland eine Doppelbesteuerung aus, die beispiels-weise in einem internationalen Verständigungsverfahren unter Anwendung des Art. 9 OECD-MA zu lösen wäre.

15 Vgl. BFH vom 21.12.1994, I R 65/94, in: IStR 1995, 330 m. Anm. Wassermeyer; BFH vom 29.10.1997, I R 24/97, in: BStBl. II 1998, 573.

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Begrenzung des innerstaatlichen Besteuerungsanspruchs durch Art. 9 OECD-MA Innerstaatliche Korrekturvorschriften können in ihrer Wirkung durch einschlägige Normen aus Doppelbesteuerungsabkommen (DBAs) eingeschränkt sein, beim vor-liegenden Sachverhalt ist eine solche Einschränkung jedoch nicht erkennbar: Zu dem im Wortlaut vergleichbaren Art. 6 DBA Niederlande hat der BFH in seinem Urteil vom 11. Oktober 201216 festgestellt, dass die Vorschrift eine Einkünftekorrektur nur dann erlaubt, wenn und soweit die „wirtschaftlichen und finanziellen“ Bedingungen abweichen, die unabhängige Unternehmen vereinbaren würden. Das führt wieder zu der Frage, ob unabhängige Dritte eine Sicherheit für ein vergleichbares Darlehen vereinbart hätten und ob eine fehlende Sicherheit somit eine Einkünftekorrektur erlaubt.

Die OECD äußert zu dieser Frage in ihrem Revised Draft on Transfer Pricing Aspects of Intangibles vom 30. Juli 2013 in den Absätzen Nr. 26 und 27, dass eine Erhöhung der Kreditwürdigkeit einer Konzerngesellschaft, die sich rein aus dem Synergieeffekt der Zugehörigkeit zu einem Konzern ergibt, aus ihrer Sicht keinen zu vergütenden Vorteil darstellt. Dies legt nahe, dass eine fehlende Sicherheit nach Meinung der OECD keine Einkünftekorrektur erlaubt. Eine Einkommenskorrektur durch Art. 9 OECD-MA wegen einer fehlenden Darlehenssicherheit wäre somit ebenfalls ohne Rechtsgrundlage. Aber auch hier gilt wie zuvor: Selbst wenn man davon ausgeht, dass eine Korrektur nach Art. 9 OECD-MA zulässig wäre, sind als Rechtsfolge grundsätzlich wieder die Gewinne der zu beurteilenden Transaktion zu korrigieren.

Fazit Die vorangegangenen Überlegungen haben gezeigt, dass die in dem BMF-Schreiben vom 29. März 2011 beabsichtigte Verquickung von § 1 Abs. 1 AStG mit Teilwert-abschreibungen auf Darlehensforderungen gegenüber nahestehenden Personen im Ausland in vielerlei Hinsicht problematisch ist: Die Erfüllung der Tatbestandsvoraus-setzungen für die Anwendung des § 1 Abs. 1 AStG ist genauso infrage zu stellen wie die Rückgängigmachung der Teilwertabschreibung als Rechtsfolge. Darüber hinaus steht die Vorgehensweise dem Zweck des § 1 Abs. 1 AStG entgegen und es ist auch nicht erkennbar, dass die Vorgehensweise der Finanzverwaltung in einem internationalen Verständigungsverfahren haltbar wäre. Neben den formalen Aspekten ist zu kritisieren, dass die wirtschaftlich belastete Darlehensgeberin dies nicht geltend machen soll, obwohl ihr Zinseinkommen bei positiver Entwicklung der Geschäftstätigkeit der Darlehensnehmerin im Inland uneingeschränkt besteuert worden wäre. Es ist daher zu wünschen, dass der BFH die anhängige Revision zum Urteil des FG Brandenburg als begründet ansieht und die beabsichtigte Erweiterung des Anwendungsbereichs des § 1 Abs. 1 AStG auf die Rückgängigmachung einer Teilwertabschreibung nicht zulässt.

16 Vgl. BFH v. 11.10.2012, I R 75/11.

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Internationale Entwicklungen

Luxemburg: zunehmender Fokus auf Verrechnungspreise

Von Gert Wöllmann und Julian Franck

In den letzten drei Jahren hat das Thema Verrechnungspreise an Bedeutung gewonnen. Aufgrund des bedeutenden Finanzsektors konzentriert sich die luxemburgische Finanzverwaltung derzeit insbesondere auf Finanztrans-aktionen. Die neue Regierung beabsichtigt zur Stärkung der Wettbewerbs-fähigkeit die Einführung internationaler Standards zur Besteuerung und Transparenz sowie zusätzlicher Verrechnungspreisregelungen in den kommenden Jahren.

In Luxemburg wurden 2011 erste Verrechnungspreisregelungen eingeführt. Seither steigt die Relevanz dieses Themas stetig. So verlangt die luxemburgische Finanzverwaltung mittlerweile zunehmend die Vorlage von Verrechnungspreisdokumentationen und über-prüft detailliert Finanztransaktionen auf die Angemessenheit der gezahlten/erhaltenen Zinszahlungen. Kürzlich erging auch ein Finanzgerichtsurteil zur angezweifelten An-gemessenheit von Zinszahlungen an ein französisches verbundenes Unternehmen.

Daher sollten multinationale Konzerne insbesondere mit luxemburgischen Finanzierungs-gesellschaften sicherstellen, dass ihre Verrechnungspreise dem Fremdvergleichsgrund-satz folgen, geeignet dokumentiert werden und die Angemessenheit durch eine öko-nomische Analyse belegt werden kann.

Polen: Verrechnungspreise weiterhin im Fokus der Finanzverwaltung

Von Gert Wöllmann und Julian Franck

In Polen stehen Verrechnungspreise weiterhin im Fokus der Finanz-verwaltung. Es werden zunehmend Prüfungen der Verrechnungspreise und Gerichtsverfahren beobachtet. Zudem wurden neue Verrechnungs-preisregelungen sowohl zu laufenden Transaktionen als auch zu konzern-internen Umstrukturierungen eingeführt. Letztere berücksichtigen die neusten OECD-Entwicklungen zum Thema „Base Erosion and Profit Shifting“ (BEPS).

Generell sollten polnische Steuerpflichtige mit grenzüberschreitenden konzerninternen Transaktionen damit rechnen, dass ihre Verrechnungspreise mit großer Wahr-scheinlichkeit in einer künftigen Betriebsprüfung thematisiert und intensiv geprüft werden. Wurden in den ersten Jahren nach Einführung der Verrechnungspreis-regelungen formale Kriterien, wie zum Beispiel die Vollständigkeit der Dokumentation, überprüft, erfolgt nunmehr zunehmend eine qualitative und quantitative Überprüfung der Transaktionen und der Verrechnungspreise. Die polnische Finanzverwaltung hinter-fragt kritisch Datenbankstudien und führt auch zunehmend eigene Datenbankanalysen durch.

Aufgrund der steigenden Komplexität von Verrechnungspreissachverhalten und der gestiegenen Anforderungen innerhalb einer Betriebsprüfung führt dies häufig zu intensiven Verhandlungen zwischen Finanzverwaltung und Steuerpflichtigen. Nicht selten wird keine Einigung im Rahmen der Prüfung erzielt, sodass die Prüfungen in ein

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Gerichtsverfahren münden. Häufige Themen sind zum Beispiel die Verwertbarkeit der Dokumentation und Datenbankstudien, die Fremdüblichkeit von Finanztransaktionen, die Überprüfung von konzerninternen Verträgen sowie der Substanz von Transaktions-partnern.

Grundsätzlich sollten polnische Steuerpflichtige über eine plausible Strategie zur Verteidigung ihrer Verrechnungspreise verfügen. In einem ersten Schritt zählt hierzu, eine (geeignete) Dokumentation der Verrechnungspreise vorzuhalten, die insbesondere die Methoden und die Angemessenheit dokumentiert. Ferner sollte die Fremdüblichkeit auf Basis von (internen oder externen) Vergleichsdaten (Preise mit fremden Dritten oder Datenbankstudien) belegt werden können. Auftretende Meinungsverschiedenheiten zu den Verrechnungspreisen sollten idealerweise im Rahmen der Prüfung ausgeräumt werden, um das Risiko eines langwierigen und kostenintensiven Gerichtsverfahrens zu vermeiden. Bei Transaktionen von erheblichem Volumen bietet die Einleitung eines Vorabverständigungsverfahrens (Advanced Pricing Agreement) die Möglichkeit, zusätzliche Sicherheit zu erzielen.

Australien: Finanzverwaltung entwirft Richtlinien zu neuen Verrechnungspreisregelungen

Von Gert Wöllmann und Julian Franck

Die australische Finanzverwaltung (ATO) hat mehrere Richtlinien-entwürfe zu den 2013 eingeführten Verrechnungspreisregelungen veröffentlicht. Die Richtlinien befassen sich unter anderem mit der Dokumentation von Verrechnungspreisen, Strafzuschlägen sowie der Anerkennung von Transaktionen bzw. Umqualifizierung auf hypothetische fremdübliche Transaktionen. Der Erlass der Richtlinien wird in der zweiten Jahreshälfte 2014 erwartet.

Die neuen Verrechnungspreisregelungen unterscheiden zwischen dem Grundfall, in dem die durchgeführte Transaktion anhand verfügbarer Fremdvergleiche auf ihre Angemessenheit hin analysiert wird, und drei möglichen Ausnahmefällen, in denen die Transaktion in eine fremdübliche Transaktion umqualifiziert wird. Der zugehörige Richtlinienentwurf befasst sich insbesondere mit Faktoren, die im Rahmen der Neu-regelung für eine Umqualifizierung relevant sind, und bietet zu Veranschaulichungszwecken Beispielfälle.

Verrechnungspreisdokumentationen sind künftig bis zum Zeitpunkt des Einreichens der Steuererklärung zu erstellen, um eine geeignete Basis für die Beurteilung der eigenen Verrechnungspreise zu haben (sog. reasonably arguable position – RAP). Hierzu enthält der Richtlinienentwurf insbesondere Angaben zum Umfang der erforderlichen Erstellung, der Risikoeinschätzung und der möglichen Umqualifizierungen von Trans-aktionen sowie zum Umfang von Informationen zur gesamten Wertschöpfungskette des Konzerns (bigger picture).

Grundsätzlich beträgt der Strafzuschlag in Australien 25 Prozent der Einkommens-anpassung. Mit dem Vorliegen einer RAP reduziert sich dieser auf 10 Prozent. Hierzu enthält der Richtlinienentwurf Informationen und weitere Hinweise zur RAP und deren Akzeptanz.

Folglich ist nunmehr die zeitnahe Erstellung einer Verrechnungspreisdokumentation entscheidend für die Verhinderung bzw. Reduzierung etwaiger Strafzuschläge. Hierzu ist insbesondere eine frühzeitige Planung der Dokumentation vor Einreichung der ersten Steuererklärung im Rahmen der Einführung der Neuregelung empfehlenswert.

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Bankbetriebsstätten in Indien – Kreditwürdigkeits-prüfung durch indische Betriebsstätte erfordert Zuordnung von Einkünften

Von Arundhati Pandeya17 und Tanja Koch

Im Fall der französischen Bank Le Crédit Lyonnais (LCL) hat das Mumbai Bench des Income Tax Appellate Tribunal („Tribunal“) entschieden, dass die von der indischen Betriebsstätte der LCL („indische BS“) durchgeführte Kreditwürdigkeitsprüfung indischer Kunden eine wesentliche Funktion sei und somit zentral für die Entscheidung der Darlehensvergabe durch eine andere ausländische BS der Bank. Der indischen BS müssten daher 20 Prozent der Gebühren zugeordnet werden, die die ausländischen BS für die Darlehensvergabe erhalten hatten. Der folgende Artikel gibt einen Überblick über die wesentlichen Inhalte des Urteils und beurteilt die Relevanz des Urteils aus deutscher Sicht.18, 19

Sachverhalt Während des Geschäftsjahres 2001/2002 unterstützte die indische BS die Zentrale der LCL sowie weitere ausländische BS bei der Gewährung von Darlehen in ausländischer Währung an zwei in Indien ansässige Kunden („Darlehensempfänger“). Die Rolle der indischen BS beschränkte sich auf die Kreditwürdigkeitsprüfung der Darlehensempfänger sowie grundlegende Analysen zur Marktentwicklung und dem regulatorischen Umfeld in Indien. Alle weiteren Aktivitäten, wie die Verhandlungen mit den Darlehensempfängern, die abschließende Entscheidung bezüglich der Darlehensgewährung, die Ausstellung aller Unterlagen (inklusive der Verträge) etc., wurden von anderen BS außerhalb Indiens durchgeführt. Der indischen BS wurden weder Gebühren noch Zinszahlungen aus der Darlehensvergabe zugeordnet.

Argumentation der LCL Die LCL argumentierte, dass die indische BS lediglich in unterstützender Funktion tätig gewesen sei und ihr daher mit Verweis auf Artikel 7 des indisch-französischen Doppel-besteuerungsabkommens (DBA) sowie § 4 des Indisch-Französischen Protokolls („§ 4“) kein Gewinn zugeordnet werden müsse. Sie sei zudem zu keinem Zeitpunkt als Agent für die Darlehensgewährung aufgetreten und auch nicht an der Finanzierung beteiligt gewesen, weshalb es nicht angemessen sei, ihr Teile der Zinszahlungen oder entsprechender Gebühren zuzuordnen. Da es sich darüber hinaus um bereits bestehende Kunden der indischen BS handelte, lagen die Informationen zur Kreditwürdigkeit bereits vor, weshalb mit der Kreditwürdigkeitsprüfung in den konkreten Fällen kein zusätzlicher Aufwand verbunden war.

Die Argumentation der Steuerbehörde/Commissioner of Income Tax (Appeals) Während der Betriebsprüfung wurde diese Argumentation vom Transfer Pricing Officer (TPO, Auslandsfachprüfer) nicht akzeptiert und ein Fremdvergleichspreis für die Dienst-leistungen der indischen BS in Höhe von 25 Prozent der gesamten Zinseinnahmen und Gebühren der verbundenen (ausländischen) BS festgesetzt. Der TPO begründete dies damit, dass von der indischen BS die ausschlaggebende finanzielle Analyse der Dar-lehensempfänger bereitgestellt und dadurch die Darlehensgewährung erst ermöglicht worden sei. Die LCL könne sich deshalb nicht auf eine reine Unterstützungsfunktion im Sinne von § 4 berufen.

17 Arundhati Pandeya ist Mitglied der PwC-BRIC-Gruppe Deutschland. 18 „PwC News Alert: Borrower’s credit analysis core to loan decision. Tribunal upholds profit attribution to PEs

of banks @ 20% of fee component“, Pricing Knowledge Network PwC, 21.10.2013. 19 ITA No. 1935/Mum/2007: „In the Income Tax Appellate Tribunal Mumbai Benches ‚K‘“, Mumbai.

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In der folgenden Berufungsverhandlung entschied der Commissioner of Income Tax (Appeals) (CIT[A]), dass der TPO die Höhe der Anpassung ohne entsprechende Nach-weise festgesetzt habe, und reduzierte diese daher von 25 Prozent auf 20 Prozent. Die abschließende Entscheidung wurde dem Mumbai Tribunal übertragen.

Die Entscheidung des Tribunals Das Tribunal entschied, dass sich die Rolle der indischen BS nicht auf die vorbereitende Unterstützung des Abschlusses eines Darlehensvertrags beschränkte und dass ihre Dienstleistung die zentrale Basis der Entscheidungsfindung, ob ein Darlehen gewährt werden soll oder nicht, darstellte. Solche Dienstleistungen fielen daher nicht unter § 4 und entsprechende Einnahmen müssten der indischen BS zugeordnet werden.

Da die indische BS jedoch nicht an der Finanzierung des Darlehens beteiligt war, könnten ihr keine Zinseinnahmen zugeordnet werden. Unter Berücksichtigung der Fremdüblichkeit müsse sie jedoch an den von den ausländischen BS erhobenen Gebühren beteiligt werden. Da weder der Steuerzahler noch die Behörden angemessene Vergleichsdaten vorgelegt hätten, entschied das Tribunal, dass die von der CIT(A) geschätzten 20 Prozent angemessen seien.

Fazit Dieses Urteil des Tribunals ist das erste, das sich mit der unterstützenden Rolle von indischen BS im Zusammenhang mit der Kreditvergabe an indische Klienten durch verbundene ausländische BS beschäftigt. Die im indisch-französischen DBA enthaltene Klausel, die die Zuordnung von Einkünften bei reinen Unterstützungsleistungen unter-bindet, ist einzigartig und in keinem DBA enthalten, das Indien mit anderen Ländern wie etwa mit Deutschland abgeschlossen hat. Banken, die ihren Sitz in (z. B.) Deutsch-land haben, können sich daher von vornherein auf keinen vergleichbaren Standpunkt stellen. Steuerzahler sollten folglich auf Einzelfallbasis die Rolle einer indischen BS genau prüfen, um diejenigen wichtigen Funktionen zu identifizieren, die für Ein-kommenszuordnungen infrage kommen könnten. Steuerzahler sollten außerdem umfassende Benchmarkingstudien auf Basis interner/externer Daten durchführen, um die Einkommenszuordnung auf ihre indischen BS zu belegen und so arbiträre Zu-ordnungen seitens der indischen Steuerbehörden möglichst zu vermeiden.

China: Vierter APA-Jahresbericht veröffentlicht

Von Jörg Hanken, Mingzhe Ouyang und Ulrich Reuter

Im Juni 2013 veröffentlichte die zentrale chinesische Finanzverwaltung (State Administration of Taxation – SAT) die vierte Ausgabe des „China Advance Pricing Arrangement Annual Report“ (APA-Jahresbericht) – für das Jahr 2012.20 Im Detail ergeben sich jedoch wieder einige neue Aspekte und Erkenntnisse, die Ihnen der folgende Beitrag kurz vorstellt.

Aktuelle APA-Trends Im Jahr 2012 wurden insgesamt zwölf neue Advanced Pricing Agreements (APAs) unter-zeichnet. Darunter befanden sich neun zwischenstaatliche (bilaterale) Abkommen,21 während die verbleibenden drei unilateralen Abkommen Vereinbarungen zwischen Steuerpflichtigen und der SAT betreffen. Damit übertrifft im Jahr 2012 die Zahl der – komplexeren und im internationalen Zusammenhang wirksameren – bilateralen APAs nach 2009 zum zweiten Mal die der unilateralen APAs. Dies deutet darauf hin, dass Unternehmen trotz des damit verbundenen größeren Aufwands in der Praxis verstärkt

20 Gern senden wir Ihnen diesen Bericht auf entsprechende Anfrage per E-Mail zu. 21 Unter diesen ein neues bilaterales APA zwischen China und einem europäischen Land.

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auf bilaterale APAs setzen, anstatt auf rein chinesische Vereinbarungen zu vertrauen. Die Entwicklung zeigt jedoch auch: Die chinesischen Steuerbehörden unterstützen die Anwendung von bilateralen APAs – in aus ihrer Sicht sinnvollen Fällen – tatsächlich.

Nach den im Jahresbericht veröffentlichten Statistiken hat sich auch die Dauer der Bearbeitung eines APA vom Antrag bis zur Unterzeichnung verkürzt. Wurden im Jahr 2011 nur etwa 50 Prozent der unilateralen und bilateralen APAs innerhalb von weniger als einem Jahr abgeschlossen, so erhöhte sich dieser Anteil im Jahr 2012 auf 67 Prozent. Der Anstieg dokumentiert zum einen die zunehmende Erfahrung der SAT in APA-Fragen, zum anderen die immer strikter werdende Vorauswahl geeigneter Fälle. So stieg die Zahl der gestellten und noch nicht angenommenen APA-Anträge vom Stichtag 31. Dezember 2011 bis zum Stichtag 31. Dezember 2012 von 58 auf 79, davon 73 Anträge auf bilaterale APAs. Und die chinesischen Behörden rechnen ausdrücklich mit einer weiter steigenden Zahl von Anträgen. Darüber hinaus muss immer wieder darauf hin-gewiesen werden: Die offiziellen Angaben zur Dauer von APAs berücksichtigen nicht die umfangreichen Vorbereitungsarbeiten und Vorverhandlungen, die dem offiziellen APA-Prozess regelmäßig vorgelagert sind.

Kriterien, nach denen die Finanzverwaltung eingehende Anträge bearbeitet Bei der Bearbeitung von Anträgen richtet sich die SAT laut eigener Aussage nach den folgenden vier Kriterien: • Die Bearbeitung erfolgt erstens und grundsätzlich nach der zeitlichen Reihenfolge

der Antragstellung. • Entscheidend ist zweitens die Qualität der Antragsdokumente. Dazu gehört: Sind

die Dokumente und Informationen vollständig? Sind die Ausführungen und Berechnungen zu den Verrechnungspreisen korrekt und angemessen?

• Einfluss auf die Bearbeitung hat drittens die Zugehörigkeit des Antragstellers zu einer Branche oder Region, die bevorzugte Behandlung verdient (ohne weitere Vertiefung bezüglich der Kriterien für solche Branchen oder Regionen).

• Bei bilateralen APAs ist viertens von Bedeutung, inwieweit der andere Vertragsstaat dazu bereit ist, APA-Verhandlungen durchzuführen.

Die Bedeutung einer bevorzugten Behandlung ist besonders mit Blick auf die weiterhin sehr begrenzten personellen Ressourcen der Behörde von Bedeutung. 2012 wurde die Zahl der im Rahmen des APA-Programms tätigen SAT-Mitarbeiter von sechs auf acht erhöht. Diese Mitarbeiter sind derzeit in drei regionalen Teams organisiert, die jeweils folgende Länder betreuen: Japan und Südkorea; restliches Asien und Pazifik; Europa (einschließlich des Vereinigten Königreichs, Deutschlands, der Niederlande, Belgiens, Luxemburgs, Italiens, Dänemarks, Schwedens und der Schweiz).

Nach eigenem Bekunden ist das zweite der vier Kriterien (die Qualität der Antrags-dokumente sowie der verrechnungspreistechnischen Argumentation) der wichtigste Entscheidungsfaktor für die SAT. Beispielsweise rechtfertigt die Verwendung innovativer Verrechnungspreismethoden (z. B. vermehrte Anwendung der Wiederverkaufspreis-methode und der Gewinnaufteilungsmethode) und hochwertiger quantitativer Analysen mit Blick auf immaterielle Vermögensgegenstände, lokale Kosteneinsparungen (cost savings) oder marktspezifische Gewinnaufschläge (market premiums) eine bevorzugte Behandlung durch die SAT.

Vor diesem Hintergrund kann die Bedeutung einer eingehenden Vorbereitung der APA-Anträge nicht genug betont werden. Alle Anträge sollten idealerweise mit professioneller Unterstützung erfolgen. Das betrifft vor allem die Auswahl erfolgversprechender APA-Projekte, aber auch die Vorbereitung passender Antragsdokumente und die technisch saubere Argumentation.

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Regionale Entwicklungen

Vergütung von konzerninternen Einkaufsfunktionen im Lichte der aktuellen Einschätzung der OECD

Von Ron Dorward, Martin Renz und Dr. Isabel Ruhmer-Krell

In der Praxis hat sich eine Vielzahl von Vergütungsformen für Einkaufsfunktionen etabliert. Vor dem Hintergrund eines aktuellen OECD-Diskussionspapiers22 erscheint zukünftig jedoch vorrangig die Verrechnung von Einkaufsdienstleistungen auf Basis der Kostenauf-schlagsmethode angemessen.

Vergütungsstrukturen für konzerninterne Einkaufsdienstleistungen Die Identifikation und konkrete Ausgestaltung einer sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach fremdüblichen Vergütung für konzerninterne Einkaufsfunktionen sollte individuell auf Basis einer detaillierten Analyse der Tätigkeiten und Funktionen sowie der getragenen Risiken der Einkaufsorganisation erfolgen. Insbesondere die Frage, wem die durch die Zentralisierung der Einkaufsfunktion entstandenen Vorteile in Form von volumenbedingten Preisvorteilen, administrativen Kosteneinsparungen, Erhöhung der Einkaufsqualität durch Spezialisierung (sog. lead buying) etc. zuzuordnen sind, kann nicht allgemeingültig beantwortet werden.23

In der Praxis haben sich in der Vergangenheit verschiedenste Vergütungsformen für konzerninterne Einkaufsfunktionen etabliert. Während in der Konsumgüterindustrie vor allem Provisions- bzw. Einkaufskommissionsmodelle zu finden sind, beobachtet man in anderen Branchen häufig Dienstleistungsverrechnungen, Durchleitungsmodelle oder die unentgeltliche Bereitstellung zentraler Einkaufsleistungen innerhalb von Prinzipal-modellen. Bei einer Dienstleistungsverrechnung werden die Kosten der Einkaufs-abteilung zuzüglich eines angemessenen Gewinnaufschlags an die von der Einkaufs-funktion profitierenden Konzerngesellschaften weiterbelastet. Im Falle eines Durch-leitungsmodells stellt der Lieferant seine Lieferung zunächst der zentralen Einkaufs-abteilung in Rechnung, welche anschließend die jeweiligen Mengen an die belieferten Werke weiterverrechnet und dabei ihre Zentraleinkaufsfunktion über eine angemessene „Handelsspanne“ auf den Lieferantenpreis finanziert. Im Gegensatz dazu erfolgt bei einem Provisionsmodell die Vergütung des zentralen Einkaufsdienstleisters seitens der operativen Konzerngesellschaften auf Basis einer Provisionsgebühr, die als Prozent-satz der jeweiligen Einkaufsvolumina kalkuliert wird. Die Höhe des angemessenen Provisionssatzes kann dabei sowohl mittels der geschäftsvorfallbezogenen Gewinn-aufteilungsmethode (auf Basis einer Wertschöpfungsbeitragsanalyse) als auch unter Anwendung der Kostenaufschlagsmethode festgelegt werden. Werden zentrale Einkaufs-dienstleistungen im Rahmen eines Prinzipalmodells vom konzerninternen Entrepreneur (der Prinzipalgesellschaft) erbracht, werden diese (ebenso wie weitere konzerninterne Dienstleistungen) nicht separat vergütet, sondern die entstandenen Kosten durch den Residualgewinn des Entrepreneurs gedeckt. Im Gegenzug erhalten die übrigen Konzern-gesellschaften, vorwiegend Routineunternehmen mit Fertigungs- oder Vertriebs-funktionen, lediglich einen angemessenen Routinegewinn.

22 Vgl. OECD: „Revised Discussion Draft on Transfer Pricing Aspects of Intangibles“, 30.07.2013. 23 Vgl. OECD-Verrechnungspreisrichtlinien vom 22.07.2010, Tz. 9.154.

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Aktuelle Einschätzung der OECD zur Vergütung von Einkaufsfunktionen In den OECD-Verrechnungspreisrichtlinien werden grundsätzlich die Preisvergleichs-, die Kostenaufschlags- und die geschäftsvorfallbezogene Gewinnaufteilungsmethode als mögliche Verrechnungspreismethoden genannt.24 In einem aktuellen Diskussionspapier wird jedoch die Meinung vertreten, dass konzerninterne Einkaufsfunktionen grund-sätzlich als Dienstleistungen zu qualifizieren sind, die auf Basis der Kostenaufschlags-methode vergütet werden sollten.25 Die Höhe der kostenaufschlagsbasierten Vergütung sollte sich dabei – sofern möglich – an der Vergütung eines fremden dritten Einkaufs-dienstleisters orientieren, der die Einkaufsaktivitäten (z. B. Verhandlung mit Lieferanten, Einholung von Angeboten, Koordination der Bestellungen und Lieferungen, Zahlungsab-wicklung) für vergleichbare Einkaufsvolumina koordiniert hat. Demgegenüber scheinen insbesondere Vergütungen auf Basis einer durch einen Profit Split ermittelten Handels-marge oder einer Einkaufskommission in den Hintergrund zu treten. In Fällen, in denen der Einkaufsbereich branchenbedingt oder aufgrund eines hohen Spezialisierungsgrads einen erheblichen Werttreiber innerhalb des Konzerns darstellt, dürfte allerdings eine über eine reine Routinevergütung hinausgehende Entschädigung zentraler Einkaufs-funktionen sachgerechter sein.

Fazit In der Praxis finden sich vielfältige Vergütungsformen für konzerninterne Einkaufs-funktionen. Auf Basis eines aktuellen OECD-Diskussionspapiers scheint die Verrechnung von Einkaufsdienstleistungen mittels Anwendung der Kostenaufschlagsmethode präferiert zu werden. Die Bestimmung der besten Verrechnungspreismethode sollte allerdings nach wie vor die besonderen Gegebenheiten des Einzelfalls berücksichtigen und somit andere Methoden nicht grundsätzlich ausschließen.

Verrechnungspreisdokumentation und Country-by-Country Reporting

Von Dr. Thomas Bittner, Eva Greil und Nadja Kopfer

Die OECD hat am 30. Januar 2014 ein Diskussionspapier („Discussion Draft on Transfer Pricing Documentation and CbC Reporting“) zur Erstellung von Verrechnungspreisdokumentationen veröffentlicht, das nach seiner Finalisierung die aktuelle Fassung des Kapitels V der OECD-Richtlinien ersetzen soll. Der Beitrag fasst die wesentlichen Punkte des Diskussionsentwurfs zusammen.

Der Entwurf definiert vor dem Hintergrund der aktuellen BEPS-Diskussion (BEPS – Base Erosion and Profit Shifting) drei Ziele einer Verrechnungspreisdokumentation. Erstens sollen Finanzverwaltungen mit den Informationen versorgt werden, die für eine erste Einschätzung des Verrechnungspreisrisikos bzw. Anpassungspotenzials notwendig sind. Zweitens soll durch eine umgehende und aktuelle Verrechnungspreis-dokumentation sichergestellt sein, dass der Steuerpflichtige sich umfassend mit den Vorgaben bereits bei Festsetzung der Verrechnungspreise auseinandersetzt. Drittens soll den lokalen Finanzverwaltungen ermöglicht werden, eine detaillierte Überprüfung der Verrechnungspreise durchzuführen.

Die Ziele sollen durch den Master-File-Ansatz, das heißt ein gruppeneinheitliches „Master File“, das durch ein länder- und gesellschaftsspezifisches „Local File“ ergänzt wird, erreicht werden. Gemäß dem aktuellen Entwurf soll das Master File auch ein Country-by-Country Reporting (CbC Reporting) enthalten. Hier sollen multinationale

24 Vgl. OECD-Verrechnungspreisrichtlinien vom 22.07.2010, Tz. 9.154–9.160. 25 Vgl. OECD: „Revised Discussion Draft on Transfer Pricing Aspects of Intangibles“, 30.07.2013, Tz. 29.

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Konzerne in einer tabellarischen Übersicht pro Jahr und pro Gesellschaft (bzw. Betriebs-stätte) Informationen unter anderem über die Anzahl der Mitarbeiter, die Gewinne, gezahlten Steuern und Lizenzen geben. Darüber hinaus soll die Dokumentation jährlich zusammen mit der entsprechenden Steuererklärung erstellt werden. Benchmarkstudien sollen nach drei Jahren vollständig erneuert werden, eine Aktualisierung der Finanzzahlen der Vergleichsunternehmen hat gemäß dem aktuellen Entwurf jährlich zu erfolgen.

Fazit Aus dem Entwurf geht eine klare Priorität der Informationsanforderungen der nationalen Finanzverwaltungen hervor. Der Entwurf enthält eine Vielzahl von Vor-schriften, die für die Steuerpflichtigen einen deutlichen Mehraufwand bei der Erstellung einer Verrechnungspreisdokumentation nach sich ziehen. Da bereits für Mai 2014 die Überarbeitung des Kapitels V der OECD-Richtlinien geplant und mit einer baldigen Übernahme in die nationalen Verrechnungspreisregelungen zu rechnen ist, sind die Steuerpflichtigen schon jetzt gut beraten, die Konsistenz ihrer Verrechnungspreis-systeme bzw. Dokumentationsansätze mit den geplanten Änderungen des Kapitels V der OECD Richtlinien kritisch zu hinterfragen.

Überarbeiteter Diskussionsentwurf der OECD zu Verrechnungspreisaspekten bei immateriellen Wirtschaftsgütern

Von Dr. Jutta Menninger und Daniela Stäger

Bereits im Vorfeld der BEPS-Diskussion (BEPS – Base Erosion and Profit Shifting) hatte die OECD mit der Veröffentlichung ihres Diskussions-entwurfs im Juni 201226 betont, welch hohe Bedeutung immateriellen Wirtschaftsgütern im Zusammenhang mit Verrechnungspreisen bei internationalen Konzernen und Finanzverwaltungen zukommt. Rund ein Jahr später erschien am 30. Juli 2013 der überarbeitete Diskussions-entwurf der OECD.27

Entwicklung und Status des OECD-Projekts zu Verrechnungspreisaspekten von immateriellen Wirtschaftsgütern Der überarbeitete Diskussionsentwurf der OECD ist nach wie vor nicht als Konsens-dokument, sondern erneut als Arbeitspapier aufzufassen. Interessierte Vertreter der Industrie und Beratung hatten, wie bereits beim ersten Diskussionsentwurf, die Gelegenheit erhalten, ihre Kommentare zum überarbeiteten Diskussionsentwurf schriftlich bis Oktober 2013 abzugeben oder diese bei der vom 12. bis 13. November 2013 in Paris stattfindenden öffentlichen Konsultation einzubringen.

Bei dem Treffen in Paris ging es insbesondere darum, einen Konsens zwischen den unterschiedlichen Standpunkten der Vertreter der Industrie und Beratung, der Finanz-verwaltungen sowie der OECD zu erzielen. Während sich die Finanzverwaltungen verstärkt dem Druck der Öffentlichkeit hinsichtlich der Bekämpfung internationaler Steuergestaltungen und damit einhergehender Gewinnverlagerungen multinationaler Konzerne ausgesetzt sehen, wurde seitens der Wirtschaftsvertreter dafür plädiert, die

26 OECD: „Discussion Draft – Revision of the Special Considerations for Intangibles in Chapter VI of the OECD Transfer Pricing Guidelines and Related Provisions – 6 June to 14 September 2012“, www.oecd.org/tax/transfer-pricing/50526258.pdf; siehe dazu auch Transfer Pricing Perspective Deutschland, Ausgabe 15, August 2012.

27 OECD: „Public Consultation – Revised Discussion Draft on Transfer Pricing Aspects of Intangibles – 30 July 2013“, www.oecd.org/ctp/transfer-pricing/revised-discussion-draft-intangibles.pdf.

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Dokumentations- und Offenlegungspflichten für Steuerpflichtige nicht weiter zu verschärfen.

Die eingegangenen Kommentare sollen nun bei der Finalisierung des überarbeiteten Kapitels VI der OECD-Verrechnungspreisrichtlinien28 Berücksichtigung finden. Bis zum Abschluss des Projekts im Herbst 2014 sind keine weiteren Konsultationen der Öffentlichkeit mehr vorgesehen.

Kernaussagen sowie wesentliche Änderungen gegenüber dem ersten Diskussionsentwurf29 Der überarbeitete Diskussionsentwurf ist stark an den Aufbau des ersten Diskussions-entwurfs angelehnt und ebenfalls in zwei Bereiche gegliedert: Zum einen umfasst er einen allgemeinen Teil, der die Neugestaltung des Kapitels VI der OECD-Verrechnungs-preisrichtlinien zu immateriellen Wirtschaftsgütern darstellt, zum anderen enthält er einen Anhang mit 26 Beispielen.

Die wesentlichen Änderungen gegenüber dem ersten Diskussionsentwurf im Überblick: • Erläuterungen zur Behandlung von marktspezifischen Vorteilen, Standortvorteilen,

Know-how der Belegschaft (assembled workforce) sowie Konzernsynergien • Änderungen der Definition immaterieller Wirtschaftsgüter für

Verrechnungspreiszwecke • Überarbeitung des Abschnitts zu intangible related returns • Aufnahme eines Abschnitts zur Nutzung von Firmennamen aus

Verrechnungspreissicht • Umgestaltung hinsichtlich der Anwendbarkeit der Verrechnungspreismethoden

sowie der Vergleichbarkeitsanalyse • teilweise Überarbeitung bestehender Beispiele sowie Ergänzung neuer Beispiele

Die Definition immaterieller Wirtschaftsgüter wurde von der OECD etwas überarbeitet, ist jedoch auch in dem zweiten Diskussionsentwurf weiterhin sehr breit gefasst. Bezüglich intangible related returns bleibt die OECD trotz einiger – insbesondere sprachlicher – Änderungen bei ihrer Kernaussage, dass eine Allokation der Auf-wendungen und Erträge, die aus immateriellen Wirtschaftsgütern resultieren, anhand der ausgeübten Funktionen, Risiken sowie eingesetzten Wirtschafsgüter erfolgen soll. Zivilrechtliche Eigentumsverhältnisse sind damit für die Einkünftezuordnung30 nicht mehr allein ausschlaggebend.

Die erweiterte Stellungnahme der OECD zu Konzernsynergien, location savings, assembled workforce sowie features of local markets wurde bereits in dem vorherigen Diskussionsentwurf angekündigt und ist zu begrüßen. Es wird nun klargestellt, dass diese Faktoren unter Kapitel I der OECD-Verrechnungspreisrichtlinien bei der Vergleichbarkeitsanalyse durchaus bei der Verrechnungspreisbestimmung zu berücksichtigen sind, es sich dabei aber nicht um immaterielle Wirtschaftsgüter handelt.

Hinsichtlich anwendbarer Verrechnungspreismethoden sowie alternativer Bewertungs-techniken verfolgt die OECD, wie bereits in ihrem ersten Diskussionsentwurf, einen allgemeiner gefassten Ansatz. Dies kann als gewollter Kompromiss der Vertreter aus Industrie und Beratung, der Finanzverwaltungen sowie der OECD gewertet werden.

In ihrem ersten Diskussionsentwurf hatte die OECD notwendige Folgeänderungen der Kapitel I bis III, des Kapitels VII sowie des Kapitels VIII der bestehenden OECD-Verrechnungspreisrichtlinien angekündigt, welche allerdings nicht in den überarbeiteten

28 OECD: „Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations “, 22.07.2010. 29 Weitergehende, englischsprachige Informationen finden Sie in folgendem Alert unseres Pricing Knowledge

Network: www.pwc.be/en/transfer-pricing/assets/PKN-Alert-intangibles-july2013.pdf. 30 Dies umfasst Aufwendungen sowie Erträge.

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Diskussionsentwurf aufgenommen wurden. Ebenfalls nicht in dem zweiten Diskussions-entwurf behandelt werden sogenannte schwierig zu bewertende immaterielle Wirtschafts-güter („hard to value“ intangibles). Zu diesen sollen stattdessen spezielle Regelungen in Zusammenhang mit dem BEPS-Projekt der OECD getrennt ausgearbeitet werden.

Fazit und Ausblick Wenn auch der erste Diskussionsentwurf bereits im Vorfeld der BEPS-Diskussion veröffentlicht wurde, kann die Entwicklung im Bereich der immateriellen Wirtschafts-güter nicht losgelöst von dieser betrachtet werden. Insbesondere das zeitgleich zum geänderten Diskussionsentwurf veröffentlichte OECD White Paper31 sowie die Veröffentlichungen zum Country-by-Country (CbC) Reporting32 werden vor dem Hintergrund erweiterter Dokumentationsanforderungen und verschärfter Offenlegungs-pflichten für die Praxis zukünftig insbesondere auch für immaterielle Wirtschaftsgüter zu berücksichtigen sein.

Parallel zum Diskussionsentwurf beschäftigt sich die OECD zudem in Action 8 des BEPS Action Plan33 mit dem Thema „Immaterielle Wirtschaftsgüter“. Action 8 verfolgt dabei – ähnlich wie der Diskussionsentwurf – den Ansatz, dass die Einkünfteallokation in Zusammenhang mit immateriellen Wirtschaftsgütern anhand der tatsächlich geleisteten Wertschöpfung erfolgen muss.

Die Finalisierung des überarbeiteten Kapitels VI der OECD-Verrechnungspreisricht-linien ist bis Herbst 2014 geplant und wird noch vor der vollständigen Umsetzung des BEPS Action Plan34 angestrebt. Es bleibt abzuwarten, inwieweit die im Rahmen der zweiten Konsultationsrunde eingegangenen Kommentare Berücksichtigung in der finalen Version der OECD finden werden. Große Überraschungen werden dabei aber nicht erwartet.

OECD-Bericht: Verrechnungspreisvergleichsdaten und Entwicklungsländer

Von Marie-Melanie Bentzien

Am 11. März 2014 hat die OECD Vorschläge für eine bessere Bestimmung von Vergleichsdaten in Entwicklungsländern entwickelt und zur Kommentierung veröffentlicht („Transfer Pricing Comparability Data and Developing Countries“35). Anlass war die mangelnde Vergleichbarkeit von in Entwicklungsländern vorhandenen Finanzdaten und somit die Schwierigkeit der Bestimmung der Fremdüblichkeit der Verrechnungs-preise. Beim G-8-Treffen wurde die OECD um Hilfe gebeten, um die Qualität und die Verfügbarkeit der Vergleichsdaten in Entwicklungs-ländern zu verbessern.

Hintergrund Die von der OECD entwickelten Vorschläge sollen zu einer Verbesserung der Bestimmung der Verrechnungspreise vor dem Hintergrund folgender Problem-stellungen führen:

31 OECD: „Public Consultation – White Paper on Transfer Pricing Documentation – 30 July 2013“, www.oecd.org/ctp/transfer-pricing/white-paper-transfer-pricing-documentation.pdf.

32 OECD: „Public Consultation – Discussion Draft on Transfer Pricing Documentation and CbC Reporting – 30 January 2014“, www.oecd.org/ctp/transfer-pricing/discussion-draft-transfer-pricing-documentation.pdf.

33 OECD: „Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting“, www.oecd.org/ctp/BEPSActionPlan.pdf. 34 Circa ein Drittel des Action Plan soll bereits bis Herbst 2014 abgeschlossen werden, die vollständige

Umsetzung ist für Dezember 2015 angestrebt. 35 www.oecd.org/ctp/transfer-pricing/transfer-pricing-comparability-data-developing-countries.pdf

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• Intransparente Transaktionsdaten: OECD und Nicht-OECD-Länder (Entwicklungs-länder) stehen vor der Herausforderung, vergleichbare Daten auf Transaktionsbasis zu finden.

• Eingeschränkte Datenbasis von Datenbanken: Betriebsprüfer nutzen oft Daten-banken, um die Finanzdaten von Vergleichsunternehmen zu identifizieren. Jedoch bieten solche Datenbanken häufig nur eingeschränkte Informationen oder sogar gar keine über Unternehmen, die in Entwicklungsländern tätig sind, da solche Finanz-daten nicht veröffentlicht werden (dürfen).

• Eingeschränkte Vergleichbarkeit von Unternehmen: Die Wirtschaft in Entwicklungs-ländern wird durch eine vergleichsweise hohe Anzahl von sogenannten First Movers, das heißt neuen Marktteilnehmern, charakterisiert. Solche Unternehmen sind jedoch aufgrund ihrer Struktur nur in einem eingeschränkten Maße mit anderen Unter-nehmen ihrer Branche vergleichbar.

Inhalt des Berichts Das von der OECD vorgeschlagene Papier stellt vier Hauptmethoden inklusive möglicher Ergebnisse und Zuständigkeiten zur Diskussion, um die Fremdüblichkeit der Verrechnungspreise in den Entwicklungsländern zu bestimmen, die im Folgenden näher erörtert werden: 1. Erweiterung des Zugriffs auf Datenquellen für Vergleichsunternehmen

– Intensivierung der Zusammenarbeit zwischen OECD und Datenbankanbietern mit dem Ziel, weitere unabhängige Unternehmen (insbesondere aus Entwicklungs-ländern) samt ihren wichtigsten Finanzkennzahlen in die Datenbanken auf-zunehmen. Außerdem soll die Anzahl der erfassten Länder vergrößert und Entwicklungsländern ein kostengünstigerer Datenbankzugriff ermöglicht werden.

– Verstärkte Zusammenarbeit der OECD mit lokalen und internationalen Organisationen wie beispielsweise dem African Tax Administration Forum (ATAF) oder der Weltbank, um die Verfügbarkeit und den Zugriff auf lokale oder regionale Finanzdaten für Verrechnungspreiszwecke zu vereinfachen. Die Finanz-verwaltungen in den Entwicklungsländern nutzen verstärkt Finanzdaten vergleich-barer Transaktionen von anderen Unternehmen, die sie im Rahmen früherer Betriebsprüfungen gesammelt haben. Es handelt sich hierbei jedoch um interne Daten, die nicht veröffentlicht sind und somit den Steuerpflichtigen bei der Bestimmung von Verrechnungspreisen nicht vorliegen. Entweder soll der Zugriff solcher internen Finanzdaten künftig auch den Steuerpflichtigen gewährt werden oder diese dürfen nicht herangezogen werden.

2. Effiziente Verwendung von Daten für Vergleichsunternehmen – Erstellung von Richtlinien bzw. direkte Unterstützung durch die OECD in Bezug auf

die optimale Nutzung von Informationen aus den Datenbanken – es sollen Richt-linien erstellt werden, die beispielhafte Vorgehensweisen darüber beinhalten, welche Anpassungen der Finanzdaten bei welcher Art von Vergleichsanalysen vorzunehmen sind.

– Erfahrungsaustausch zwischen den Entwicklungsländern und der OECD insbesondere bei der Auswahl von Vergleichsunternehmen, Darstellung der Transaktionen aus der Perspektive des ausländischen Transaktionspartners sowie Durchführung von Benchmarkingstudien.

3. Entwicklung von Alternativen, um Vergleichspreise zu identifizieren, ohne sich dabei auf direkte Vergleichsdaten zu berufen – Erstellung von Richtlinien und Tools als unterstützende Maßnahmen, damit

die Profit-Split-Methode, Wertschöpfungskettenanalyse, weitere ökonomische Analysen und die Anwendung der sogenannten low-value adding intra-group services (die sogenannte "sixth method“36), die einen erheblichen Zuspruch in den

36 Diese Methode verpflichtet zur Anwendung von öffentlich verfügbaren Daten für bestimme Massenwaren in einigen Ländern in Lateinamerika sowie Afrika. Für weitere Informationen bzgl. der sogenannten 6-ten Methode, vgl. PwC PKN Alert vom 29.01.2013, zu „Sixth method raises transfer pricing concerns in developing countries“, abzurufen unter www.pwc.com/en_GX/gx/tax/newsletters/pricing-knowledge-network/assets/pwc-global-sixth-method-developing-countries.pdf

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Entwicklungsländern finden, verstärkt für die Festlegung und Akzeptanz von Verrechnungspreisen eingesetzt werden;

– Die OECD verweist auch auf die veröffentlichte Neufassung des Abschnitts E zu den Safe-Harbour-Regelungen37. Bereits die zwischenstaatlich vereinbarten Safe-Harbour-Regelungen können dazu führen, dass vielfach gar keine Vergleichsdaten bei bestimmten Transaktionen mehr gesucht werden müssen. Das liegt daran, dass die Finanzverwaltung Industriedurchschnitte und Praxiserfahrungswerte bereits bei der Bestimmung der Safe-Harbour Regelungen berücksichtigt.

4. Verwendung von Advance Pricing Agreements (APAs) und Verständigungsverfahren – Durchsicht der in den Entwicklungsländern herrschenden Regularien bezüglich der

Anwendung von APAs und deren Vor- und Nachteile – Unterstützung bei der Vereinbarung von Verständigungsverfahren

Fazit und Ausblick Mit dem veröffentlichten Papier Transfer Pricing Comparability Data and Developing Countries hat die OECD der Bitte der G-8-Staaten entsprochen und Vorschläge für die Bestimmung von fremdüblichen Verrechnungspreisen in Entwicklungsländern geschaffen. Diese Richtlinie gibt Hinweise, welche Maßnahmen von wem ergriffen werden sollen, um eine verbesserte Darstellung und Gewinnung von Daten in Entwicklungsländern zu erreichen. Wie dies von den jeweiligen Ländern umzusetzen und zu priorisieren ist, bleibt jedoch dem jeweiligen Land überlassen. Kommentare zum Bericht waren bis zum 11. April 2014 einzureichen.

Aus unserer Praxis

Datenbankstudien in der Betriebsprüfung – Beispiele für spezielle deutsche Anforderungen

Von Dr. Isabel Ruhmer-Krell und Florian Weidlich

Die deutsche Finanzverwaltung hat in den Verwaltungsgrundsätze-Verfahren vom 12. April 2005 spezifische Anforderungen an die Durch-führung und Dokumentation von Datenbankstudien definiert. Darüber hinaus zeigt sich häufig in Betriebsprüfungen, dass eine gewisse Skepsis gegenüber Datenbankstudien zum Nachweis der Fremdüblichkeit von Verrechnungspreisen besteht. Es müssen bzw. sollten verschiedene deutsche Besonderheiten beachtet werden, um die Akzeptanz der aus Datenbankanalysen gewonnenen, fremdüblichen Bandbreiten im Rahmen einer Betriebsprüfung zu gewährleisten. Dies gilt insbesondere in Fällen, in denen eine ausländische Konzernobergesellschaft pan-regionale Daten-bankstudien für mehrere Tochtergesellschaften erstellt und dabei unter Umständen deutschen Anforderungen nicht oder nicht ausreichend gerecht wird. Im Folgenden werden wir einen kurzen Überblick über ausgewählte wesentliche Unterschiede in den regionalen Anforderungen an pan-regionale Datenbankstudien geben.

In der Praxis führen ausländische Konzernobergesellschaften für konzerninterne Transaktionen häufig zentrale Datenbankstudien durch. Diese werden anschließend den jeweils involvierten Konzerngesellschaften für Zwecke der Dokumentation und

37 Siehe hierzu Renz/Ruhmer: „OECD verabschiedet Neufassung der Safe-Harbour-Regelungen“, in Transfer Pricing Perspective Deutschland, Ausgabe 19. August 2013. Die Neufassung des Abschnitts E kann auf der Webseite der OECD unter folgendem Link abgerufen werden: www.oecd.org/ctp/transfer-pricing/Revised-Section-E-Safe-Harbours-TP-Guidelines.pdf.

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Verteidigung ihrer Verrechnungspreise zur Verfügung gestellt. Ein solches Vorgehen gewährleistet auf der einen Seite eine gesellschaftsübergreifend konsistente An-gemessenheitsdokumentation und vermeidet Doppelarbeiten auf Ebene der einzelnen Konzerngesellschaften. Auf der anderen Seite kann dies jedoch dazu führen, dass spezifische Anforderungen an Datenbankstudien seitens der deutschen Finanz-verwaltung nicht ausreichend gewürdigt werden. In Betriebsprüfungen entstehen hierdurch Diskussionen über die Akzeptanz der ermittelten Ergebnisse.

Anforderungen der deutschen Finanzverwaltung an Datenbankstudien Nach Auffassung der deutschen Finanzverwaltung ist die einer Datenbankstudie in der Regel zu Grunde liegende geschäftsvorfallbezogene Nettomargenmethode (Trans-actional Net Margin Method – TNMM) nur auf Unternehmen mit Routinefunktionen anwendbar.38 Insbesondere im Vergleich zur Vorgehensweise in Nordamerika, wo auch bei Nicht-Routineunternehmen der Einsatz von pan-regionalen Datenbankstudien akzeptiert wird, ergeben sich bereits erhebliche Abweichungen.

Ebenso wird es häufig einen Unterschied zwischen den einzelnen Regionen in der Anwendung von Unabhängigkeitskriterien geben. Während in Deutschland meist nur Unternehmen mit einer geringeren Beteiligungsquote als 25 Prozent akzeptiert werden, besteht in vielen anderen Ländern eine Akzeptanz von 50 Prozent oder sogar mehr.

Des Weiteren lehnt die deutsche Finanzverwaltung im Gegensatz zur gängigen Praxis in zahlreichen anderen Ländern reine Datenbankscreenings mit der Begründung ab, dass die in Datenbanken enthaltenen Unternehmensinformationen oftmals für die Prüfung der Vergleichbarkeit der Sachverhalte nicht ausreichen.39 Deshalb wird seitens der Finanzverwaltung eine ergänzende (internetbasierte) Recherche außerhalb der Unter-nehmensdatenbanken als unerlässlich angesehen.

Darüber hinaus verlangt die inländische Betriebsprüfung vermehrt die Herausgabe der elektronischen Suchstrategie der betreffenden Datenbankstudien, um das Zustande-kommen der Ergebnisse nachvollziehen und gegebenenfalls selbstständig Alternativ-rechnungen vornehmen zu können.40 Da dies aus internationaler Sicht ebenfalls als unüblich anzusehen ist, kann es vorkommen, dass die originäre Suchstrategie der international verwendeten Datenbankstudie mitunter nicht gespeichert und daher der deutschen Betriebsprüfung auch nicht zur Verfügung gestellt werden kann.

Fazit Zusammenfassend ist festzuhalten, dass bei der Erstellung von Datenbankstudien, die für die lokale Dokumentation und ggf. Verteidigung von Verrechnungspreisen in mehreren Ländern dienen sollen, jeweils die spezifischen lokalen Anforderungen zu beachten sind. Insbesondere in Fällen, in denen eine ausländische Konzernober-gesellschaft zentral Datenbankstudien erstellen lässt, mit denen unter anderem der Nachweis der Fremdüblichkeit für ein verbundenes deutsche Unternehmen erbracht werden soll, sind frühzeitig die an dieser Stelle nur beispielhaft vorgestellten deutschen Spezifika zu berücksichtigen. Sofern Zweifel daran bestehen, ob die von ausländischen Gesellschaften erstellten Datenbankstudien den Anforderungen der hiesigen Finanz-verwaltung entsprechen, sollten diese Datenbankstudien bereits vor Beginn der Außen-prüfung auf ihre Verwendbarkeit geprüft und gegebenenfalls angepasst werden.

38 Vgl. Tz. 3.4.10.3 Nr. b) der Verwaltungsgrundsätze-Verfahren, BMF-Schreiben vom 12.April 2005. Zur Definition eines Unternehmens mit Routinefunktionen vgl. Tz. 3.4.10.2 Nr. a).

39 Vgl. Tz. 3.4.12.4 der Verwaltungsgrundsätze-Verfahren, BMF-Schreiben vom 12.April 2005. 40 Vgl. Tz. 3.4.12.4 der Verwaltungsgrundsätze-Verfahren, BMF-Schreiben vom 12.April 2005.

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Weiterbelastung von Grunderwerbsteuer bei Restrukturierungen

Von Oliver Kost und Martin Lang

Restrukturierungen im Konzern können auch nach Einführung des § 6a GrEStG der deutschen Grunderwerbsteuer unterliegen. Dieser Artikel beschäftigt sich mit der Frage, wann eine eventuelle Weiterbelastung der Grunderwerbsteuer aus Fremdvergleichsgesichtspunkten zulässig ist und wann diese steuerliche Einkommenskorrekturen auslöst.

Ausgangslage Internationale Konzerne sind aufgrund von Markterfordernissen angehalten, ihr Geschäftsmodell wie auch ihre Gesellschafterstrukturen den jeweiligen Bedürfnissen anzupassen. Insoweit stehen Restrukturierungsmaßnahmen oft auf der Agenda der Konzernzentralen. Auch nach Einführung des § 6a GrEStG, der die Besteuerung bei Restrukturierungen im Konzern verhindern soll, gibt es weiterhin Fälle, in denen auf-grund einer zentral koordinierten Restrukturierung Grunderwerbsteuer in Deutschland ausgelöst und von einer deutschen operativen Gesellschaft geschuldet wird (z. B. bei der sog. Anteilsvereinigung von Personengesellschaften). Der Steuerbetrag kann, je nach Höhe des Grundbestands und der Häufigkeit von schädlichen Restrukturierungen, beträchtlich sein.

Möglichkeit der Verrechnung Bei Restrukturierungen kann deutsche Grunderwerbsteuer regelmäßig dann ausgelöst werden, wenn Beteiligungsketten mit Gesellschaften „umgehängt“ werden, die Eigen-tümer eines inländischen Grundstücks sind. Auch bei Umwandlungsvorgängen und sonstigen operativen Restrukturierungen kann ein grunderwerbsteuerpflichtiger Vorgang vorliegen. Allgemeine Voraussetzung für die Verrechnung von Steuern und Abgaben ist, dass diese nicht aufgrund des originären Betriebs des Verrechnenden, sondern aufgrund des betrieblichen Interesses des Verrechnungsempfängers verursacht werden. Weiterhin wird regelmäßig vorausgesetzt, dass auch fremde Dritte eine Verrechnung vereinbart hätten und dass diese Verrechnung ihren Rechtsgrund nicht in der gesellschaftsrechtlichen Beziehung hat, sondern schuldrechtlich begründet ist.

Aus steuerlicher Sicht ist eine Verrechnung daher nur dann denkbar, wenn zwar eine Gesellschaft durch ihre Handlungen die Steuer auslöst, jedoch eine andere Gesellschaft diese zu tragen hat. In den meisten Fällen hat das Finanzamt jedoch den Steuerbescheid an jene (in- bzw. ausländische) Gesellschaft zu richten, die die Übertragung der Anteile oder des Grundstücks (und damit die Entstehung der Grunderwerbsteuer) verursacht hat. Eine für die Praxis relevante Ausnahme gilt jedoch in Besteuerungsfällen des Über-gangs von mindestens 95 Prozent der Anteile am Gesellschaftsvermögen einer Personen-gesellschaft mit inländischem Grundstück (§ 1 Abs. 2a GrEStG). In diesen Fällen hat die betroffene Personengesellschaft die Grunderwerbsteuer zu entrichten, obwohl diese durch den Wechsel der Gesellschafter ausgelöst wird. Nach Ansicht der Autoren dürfte jedoch auch in den meisten dieser Fälle eine Verrechnung von Grunderwerbsteuer ausscheiden.

Als Zwischenfazit kann daher festgestellt werden, dass Grunderwerbsteuern im Zusammenhang mit Restrukturierungen im Konzern oftmals nicht verrechenbar sein sollten.

Steuerliche Folgen einer unzulässig vorgenommenen Verrechnung Ungeachtet der aus steuerlicher Sicht grundsätzlich nicht gegebenen Verrechnungs-möglichkeiten ist es denkbar, dass in der Konzerngruppe im Rahmen von Re-strukturierungen aus strategischen oder operativen Überlegungen dennoch eine Verrechnung von deutscher Grunderwerbsteuer vorgenommen wird. Ein Beispiel hierfür wäre, dass eine ausländische Holdinggesellschaft, die den Beteiligungsstrang inklusive

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der deutschen Grundstücksgesellschaft verkauft oder erworben hat, Grunderwerbsteuer an den deutschen Fiskus zu entrichten hat. Trotz der Unzulässigkeit der Verrechnung aus deutscher steuerlicher Sicht würde die Holdinggesellschaft dennoch die vom deutschen Fiskus festgesetzte Grunderwerbsteuer an die deutsche Grundstücks-gesellschaft belasten. Wie bereits oben dargestellt, würde diese Vorgehensweise nicht dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechen. Daher löst die Verrechnung nach Ansicht der Autoren entsprechende ertragsteuerliche Folgen in Deutschland aus. Die beispielhaft dargestellte Verrechnung von Grunderwerbsteuer der ausländischen Holding an eine deutsche Gesellschaft würde dann die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung zur Folge haben. Je nach der Beteiligungsstruktur des Konzerns kann dies neben der zusätzlichen Belastung der deutschen Gesellschaft mit deutscher Körperschaft- und Gewerbesteuer eine zusätzliche Kapitalertragsteuerbelastung der verdeckten Gewinn-ausschüttung zur Folge haben. Angesichts der dargestellten steuerlichen Folgen sollte daher genau abgewogen werden, ob eine Weiterbelastung aus anderen, zum Beispiel strategischen Gründen aus Konzernsicht dennoch sinnvoll ist.

Fazit Restrukturierungen im Konzern können vielfältige steuerliche Auswirkungen haben und können nach geltender Rechtslage auch weiterhin eine Grunderwerbsteuerbelastung herbeiführen. Soweit die anfallende Grunderwerbsteuer weiterbelastet wird, besteht nach Ansicht der Autoren ein latentes Risiko von Einkommenskorrekturen der deutschen Gesellschaft im Wege der verdeckten Gewinnausschüttung. Diese Faktoren sollten idealerweise bereits vor der Restrukturierung, jedoch spätestens bei deren Durchführung bedacht werden.

Neues zur Bewertung – Anmerkungen zum Urteil des OLG Frankfurt am Main vom 5. Dezember 2013

Von Holger Lorenzen und Nael Amin

Im Rahmen von steuerlichen Funktionsverlagerungen gemäß § 1 Abs. 3 Satz 9 AStG erfordert die Bestimmung des Transferpakets oftmals die Bewertung von Unternehmen bzw. Unternehmensteilen. Die deutsche Finanzverwaltung ermittelt dabei die Gewinnpotenziale als Barwerte der aus der Funktion jeweils zu erwartenden Reingewinne nach Steuern (Zukunftserfolgswert, Tz. 5 IDW S 1),41 soweit ein Fremdvergleichspreis nicht verfügbar ist.

Das Oberlandesgericht (OLG) Frankfurt am Main hat in seiner Entscheidung vom 5. Dezember 2013 zu einem Squeeze-out-Verfahren42 zur Anwendung von Bewertungs-verfahren Stellung genommen. Auch wenn dieses Urteil nicht zu steuerlichen Verrechnungspreisen gefällt wurde, können hieraus doch interessante Schluss-folgerungen für die steuerliche Bewertungspraxis gezogen werden.

Eindeutiger Unternehmenswert oder Bewertungsbandbreite? Das Landgericht (LG) Frankfurt am Main als Vorinstanz43 hatte die Squeeze-out-Abfindung von 63,80 Euro je Stückaktie als angemessen beurteilt. Dabei waren seitens der Parteien diverse Bewertungsgutachten auf Basis der Ertragswertmethode vorgelegt worden. Das LG Frankfurt am Main hatte bei seiner Prüfung allerdings nicht nur auf diese Gutachten, sondern in erster Linie auf eine marktorientierte Methode auf Basis des Börsenkurses abgestellt und dies wie folgt begründet.

41 Vgl. BMF-Schreiben vom 13.10.2010 (VwG-Funktionsverlagerung), Tz. 2.1.4. 42 OLG Frankfurt am Main, Beschluss vom 05.12.2013, 21. Zivilsenat, Az. 21 W 36/12. 43 LG Frankfurt am Main, Beschluss vom 27.01.2012, Az. 3-5 O 102/05.

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Die Bewertung auf Basis des Börsenkurses „sei dem Gericht auch dann eröffnet, wenn – wie vorliegend – im Übertragungsgutachten die allgemein anerkannte Ertragswert-methode zugrunde gelegt worden sei. Unter Berücksichtigung des Umstandes, dass die diversen im Verfahren vorgelegten Ertragswertgutachten betreffend den Wert der A AG zu sehr unterschiedlichen Ergebnissen in einer Größenordnung zwischen 51,80 Euro und 96,10 Euro gelangt seien, könne diesem Wertermittlungsverfahren keine hohe Über-zeugungskraft beigemessen werden. Denn die Ergebnisse resultierten jeweils auf ihrer-seits jedenfalls nachvollziehbaren, unterschiedlichen Annahmen zu Einzelwerten der zu erwartenden Erträge und des anzuwendenden Kapitalisierungszinses.“44

Auch die deutsche Verrechnungspreisgesetzgebung stellt in erster Linie auf den Fremd-vergleichspreis bzw. Marktpreis ab,45 der sich aus einem internen oder externen Fremd-vergleich ergibt.46 Ein solcher Fremdvergleichspreis kann etwa vorliegen, wenn im Vor-feld der Funktionsverlagerung eine vorhergehende Unternehmensakquisition desselben Bereichs von einem fremden Dritten erfolgte.

Ist ein Fremdvergleichspreis jedoch nicht vorhanden und wird deshalb auf das Ertrags-wertverfahren zurückgegriffen, so sind die oben genannten Bandbreiten einer solchen Bewertung zu beachten.

Oftmals können beim Ertragswertverfahren bereits kleinere Änderungen in den Bewertungsparametern zu größeren Ergebnisänderungen führen.47

Insofern ist insbesondere in Betriebsprüfungen zu berücksichtigen, dass es keinen ein-deutigen Wert auf Basis der Ertragswertmethode gibt, sondern dass es darauf ankommt zu bestimmen, ob der vom Steuerpflichtigen ermittelte Wert in einer Bandbreite von Bewertungen liegt, die jeweils auf durchaus realistischen Parameterbündeln beruhen.

Bewertung aus Käufersicht Das OLG Frankfurt am Main hat grundsätzlich die Auffassung der Vorinstanz LG Frankfurt am Main bestätigt, dass der Börsenpreis als Bewertungsmaßstab angesetzt werden kann. Allerdings war dieser Börsenpreis im vorliegenden Fall aufgrund von öffentlichen Angeboten verzerrt. Daher hat sich das OLG Frankfurt am Main detailliert und lehrreich mit den vorgelegten Bewertungsgutachten und den darin angesetzten Bewertungsparametern auseinandergesetzt.

Interessant ist, dass das OLG bei der Bewertung von den Ertragsaussichten auf Basis der bestehenden Unternehmenspolitik der Gesellschaft ausgeht. Davon zu trennen sei eine Bewertung anhand eines Zahlungsstroms, den ein potenzieller Käufer der Gesellschaft erwartet. Das OLG führt zur Bewertung aus Käufersicht aus: „Diese Bewertung spielt regelmäßig für das verobjektivierte Ertragswertverfahren und seine Anwendung im gerichtlichen Spruchverfahren keine Rolle. Es ist nicht Aufgabe des Spruchverfahrens, alternative unternehmerische Konzepte zu entwerfen und jeweils hieraus gesonderte Unternehmenswerte zu berechnen, wobei der angemessenen Abfindung der höchste Wert zugrunde zu legen sei. Richtig ist vielmehr allein, dass die angemessene Abfindung des Minderheitsaktionärs – von extremen Ausnahmen abgesehen – von der bestehenden Unternehmenspolitik auszugehen hat.“48

Die Finanzverwaltung vertritt dagegen bei Bewertungen grundsätzlich die Auffassung, dass aus Verrechnungspreissicht eine höhere Gewinnerwartung des Käufers einzu-

44 OLG Frankfurt am Main, a. a. O., Tz. 8. 45 § 1 Abs. 3 Satz 1 AStG. 46 Vgl. BMF-Schreiben vom 12.04.2005 (VwG-Verfahren), Tz. 3.4.12.2. 47 Vgl. hierzu auch OECD: „Revised Discussion Draft on Transfer Pricing Aspects of Intangibles –

30 July 2013“, Tz. 176. 48 OLG Frankfurt am Main, a. a. O., Tz. 35.

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beziehen sei.49 Allerdings ist zu beachten, dass Gewinnpotenziale allein dem Erwerber zuzurechnen sind, soweit diese auf immateriellen Wirtschaftsgütern des Erwerbers beruhen und auch anderweitig zu realisieren wären, zum Beispiel durch Kauf einer anderen Gesellschaft oder Neugründung.

Fazit Es lässt sich festhalten, dass Bewertungen auf Basis der Ertragswertmethode sehr unter-schiedlich ausfallen können. Sowohl für Unternehmen als auch Unternehmensbereiche ist ein eindeutiger Wert kaum zu bestimmen. Insofern geht es darum, dass der Steuer-pflichtige sich mit seiner Bewertung in einer realistischen Bandbreite von Parameter-bündeln bewegt. Oftmals empfiehlt sich eine Verplausibilisierung oder Absicherung mit anderen Methoden. Die Variabilität von Parametern kann bei der Ertragswertmethode durch Szenarioanalysen mit Best-Case- und Worst-Case-Szenarien Berücksichtigung finden.

Auch bei der von der Verrechnungspreisgesetzgebung vorgesehenen Bewertung aus Käufersicht ist zu berücksichtigen, dass es keine schematische Lösung gibt. Sind Markt-preise vorhanden, etwa unbeeinflusste Börsenkurse oder Kaufwerte aus vorhergehenden Transaktionen mit fremden Dritten, sind diese bevorzugt zu berücksichtigen.

Service

Veröffentlichungen

Angemessenheitsdokumentation unter Berücksichtigung der ex-ante- und ex-post-Sicht Von Dr. Abraham Ackerman, Oliver Stock und Gerrit Halbach Der Betrieb, Ausgabe 11, S. 567 ff. Ausgehend von der Analyse inländischer Rechtsgrundlagen und den Ausführungen der OECD werden anhand einer Anzahl typisierter konzerninterner Transaktionen potenziell bestehende Abweichungen und Gemeinsamkeiten identifiziert. Darüber hinaus wird aus ökonomischer Sicht erörtert, in welchen Fällen die Anwendung des einen oder anderen Ansatzes ihre Berechtigung findet bzw. zu bevorzugen ist.

Teilwertabschreibung auf eine Darlehensforderung gegenüber ausländischer Tochtergesellschaft darf keine Einkünftekorrektur nach § 1 Abs. 1 AStG auslösen – Zugleich Anmerkung zum Urteil des FG Brandenburg vom 30.1.2013, 12 K 12056/12 Von Dr. Ulf Andresen IStR, Ausgabe 6/2014, S. 207 ff. Der Artikel skizziert diese Problematik anhand eines Beispiels. Dabei wird auf die rechtlichen Gegebenheiten wie beispielsweise die Tatbestandsmerkmale des § 1 Abs. 1 AStG, dessen Rechtsfolgen und Zweck sowie die Begrenzung des innerstaatlichen Besteuerungsanspruchs durch Art. 9 OECD-MA eingegangen. Anschließend werden weitere Gründe für die steuerliche Anerkennung der Teilwertabschreibung dargestellt.

49 § 1 Abs. 3 Satz 6 AStG, vgl. hierzu auch OECD: „Revised Discussion Draft on Transfer Pricing Aspects of Intangibles – 30 July 2013“, Tz. 175.

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Zur Verrechenbarkeit des Konzernnamens — zugleich Replik auf Listl, Zur Dachmarkenlizenzierung im Outbound-Fall, IStR 2014, 94 Von Susann van der Ham und Daniel Retzer IStR, Ausgabe 7/2014, S. 240 ff. Der Beitrag beschäftigt sich mit der Frage, wann eine Verrechnung der Überlassung des Konzernnamens tatsächlich dem Grunde und der Höhe nach angezeigt ist, und setzt sich dabei kritisch mit den Ausführungen von Listl, Zur Dachmarkenlizenzierung im Out-bound-Fall, IStR Ausgabe 3/2014, S. 94, auseinander.

Finale indische Safe Harbour-Regelungen – Höhere Rechtssicherheit für Steuerpflichtige mit grenzüberschreitenden Aktivitäten in Indien Von Katharina Mank und Kerstin Pauly IWB, Ausgabe 4/2014, S. 142 ff. Der Artikel thematisiert die am 19. September 2013 in Indien eingeführten Safe-Harbour-Regelungen. Der Fokus liegt dabei auf der Vorstellung der einzelnen Safe-Harbour-Regelungen und deren Anwendung sowie den Folgen für die Praxis.

OECD Discussion Draft on Transfer Pricing Documentation and CbC Reporting Von Dr. Stephan Rasch IWB, Ausgabe 4/2014, S. 124 ff. Der Artikel stellt kurz den Discussion Draft zur Dokumentation und zum Country-by-Country Reporting vor. Dabei wird auf die neuen Regularien und die damit verbundenen Ziele eingegangen.

Verrechnungspreisvorschriften in Italien Ende 2013 geändert Von Dr. Thomas Bittner und Dr. Alexander Totzek IWB, Ausgabe 5/2013, S. 168 ff. Der Artikel beschäftigt sich mit den wesentlichen Änderungen der italienischen Verrechnungspreisvorschriften Ende 2013. Den ersten Teil bilden die Änderungen für den Bereich der Online-Werbedienstleistungen. Daneben trat am 24. Dezember 2013 ein Dekret in Kraft, welches am 21. Februar 2014 mit dem Gesetz Nr. 9 umgesetzt wurde. Inhalt des Dekrets ist die Erhöhung der Laufzeit von Vorab-Verständigungsverfahren auf fünf Jahre. Auch wurde deren Verfahrensgegenstand dahin gehend erweitert, dass die Frage nach der Existenz von Betriebsstätten Gegenstand eines Vorab-Verständigungs-verfahrens sein kann. Darüber hinaus gibt es nun eine klare Gesetzeslage, der zufolge Verrechnungspreisanpassungen der regionalen IRAP-Besteuerung unterliegen.

Verrechnungspreisdokumentation und Country-by-Country-Reporting Von Dr. Roman Dawid, Dr. Thomas Bittner und Fabienne Hoffmann IWB, Ausgabe 6/2014, S. 218 ff. Die OECD hat am 30. Januar 2014 einen Entwurf für neue Regeln hinsichtlich der Erstellung von Verrechnungspreisdokumentationen veröffentlicht. Der Entwurf enthält detaillierte Vorschläge zur Form und zum Inhalt von Verrechnungspreis-dokumentationen. Dabei geht der Entwurf in seinen Anforderungen deutlich über die bisherigen Regeln und ein erstes Diskussionspapier der OECD zu diesem Fragenkomplex aus dem vergangenen Jahr hinaus. Er würde eine deutliche Verschlechterung der Bedingungen für die Steuerpflichtigen darstellen. Der Beitrag bietet einen zusammen-fassenden Überblick über den Entwurf und gibt eine kritische Einschätzung aus Sicht der Steuerpflichtigen.

Bewertungsstandards für Patente und Marken, Kommentare zu DIN 77100, DIN ISO 10668, IDW S 5 und IVS 210 Von Jutta Menninger und Alexander Wurzer Wiley-VCH Verlag, 1. Ausgabe April 2014, ISBN 978-3-527-50632-3 Das Buch zeigt Praktikern, wie die neuen Normen zur Bewertung von Marken und Patenten in der Bewertungspraxis auszulegen sind und woran der Adressat erkennen kann, ob eine Bewertung dem jeweils relevanten Standard genügt.

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Veranstaltungen

Verrechnungspreise in der Betriebsprüfung Hamburg, 2. Juli 2014 Im Rahmen der Veranstaltung werden ausgewählte Auslandssachverhalte vorgestellt, die erfahrungsgemäß im besonderen Fokus der Betriebsprüfer stehen und typischerweise zu Konflikten führen. Sie erfahren, wie Sie sich angemessen auf eine Betriebsprüfung vor-bereiten können, welche Rechte und Pflichten Sie haben und welche Möglichkeiten zur Konfliktbeilegung bestehen. Gemeinsam mit dem Vertreter der Finanzverwaltung werden diese Sachverhalte diskutiert, sodass Sie ein gutes Gesamtbild aller beteiligten Parteien erhalten. Die Teilnahme an der Veranstaltung ist kostenpflichtig. Weitere Informationen erfragen Sie bitte bei Axel Eigelshoven, Dr. Stephan Rasch und Kati Fiehler.

Talk & Drinks – Schnittstellen zwischen Verrechnungspreisen, Umsatzsteuer und Zoll München, 16. Juli 2014 Stuttgart, 28. Oktober 2014 Das weltweite Handelsvolumen zwischen verbundenen Unternehmen innerhalb eines Konzerns wächst stetig. Die Abrechnung von konzerninternen Lieferungen und Leistungen erfolgt durch die Festlegung von Verrechnungspreisen, die sowohl für die Ertragsteuern als auch für die indirekten Steuern und den Zoll von Bedeutung sind. Die Herausforderung besteht darin, sowohl wechselseitige Abhängigkeiten als auch unter-schiedliche Zielrichtungen von Verrechnungspreisen, Umsatzsteuer und Zoll rechtzeitig zu erkennen und effizient zu nutzen. Es werden Schnittstellen anhand von Praxisfällen aufgezeigt sowie mögliche Risiken, Optimierungsmöglichkeiten und Handlungs-alternativen diskutiert. Weitere Informationen erfragen Sie bitte bei Jörg Hanken (München) und Martin Renz (Stuttgart).

Grundlagen der Verrechnungspreise Frankfurt am Main, 4. September 2014 Nürnberg, 24. Oktober 2014 Das Seminar gibt einen Überblick über die relevanten Vorschriften zu steuerlichen Verrechnungspreisen und aktuellen Entwicklungen. Die praktische Umsetzung wird anhand von Fallstudien aus Perspektive der Finanzverwaltung und der Steuerberatungs-praxis vermittelt. Die Teilnahme an der Veranstaltung ist kostenpflichtig. Weitere Informationen erfragen Sie bitte bei Axel Eigelshoven.

Bundessteuerberaterkammer – Besteuerung ausländischer Betriebsstätten Hamburg, 11. September 2014 Durch die aktuellen OECD-Entwicklungen haben sich in der letzten Zeit gravierende Veränderungen ergeben. Auch aus einem rein nationalen Blickwinkel stellen sich Fragen, etwa im Hinblick auf eine steuerliche Berücksichtigung (endgültiger) aus-ländischer Betriebsstättenverluste in Deutschland. Der Schwerpunkt dieses Vortrags liegt auf den Betriebsstättendefinitionen, der Besteuerungssystematik, der Gewinn-ermittlung und Einkünftezurechnung, Lohnsteuer, Umsatzsteuer und auf ausgewählten Ländern. Die Teilnahme an der Veranstaltung ist kostenpflichtig. Weitere Informationen erfragen Sie bitte bei Susann van der Ham.

Verrechnungspreise: Optimierte Steuerung und steuerliche Optimierung kombinieren Feldafing, 6. bis 8. Oktober 2014 Zusammen mit dem Veranstalter dieses Seminars, der Controller Akademie AG, soll den Seminarteilnehmern die Sicherheit vermittelt werden, für die unterschiedlichsten Liefer- und Leistungsbeziehungen innerhalb eines Unternehmens – und auch zwischen Konzern-gesellschaften – die sachgerechten Verrechnungspreismethoden zu identifizieren und in einer Gruppenübung umzusetzen. Nach einer Auffrischung der betriebswirtschaftlichen

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Grundlagen sollen anhand zahlreicher Praxisfälle steuerrechtliche und konzernpolitische Aspekte der unterschiedlichsten Verrechnungspreissysteme beleuchtet werden. Die Teilnahme an der Veranstaltung ist kostenpflichtig. Weitere Informationen erfragen Sie bitte bei Jörg Hanken.

Transfer Pricing: Verrechnungspreise im Dialog mit Industrie, Beratung und Betriebsprüfung Nürnberg, 4. November 2014 München, 6. November 2014 Unterschiedliche Sichtweisen auf Verrechnungspreise und Verrechnungspreissysteme präsentieren Ihnen Jörg Hanken (Partner, Verrechnungspreisteam, PwC München), Michael Bär (Bayerisches Landesamt für Steuern), Erich Spensberger (Bayerisches Landesamt für Steuern) sowie ein Vertreter der Industrie. Weitere Informationen erfragen Sie bitte bei Jörg Hanken.

Über uns

PwC Deutschland und Verrechnungspreise in den BRIC-Staaten

PwC arbeitet nicht nur grenzüberschreitend zusammen, auch die deutsche Praxis formiert sich intern im Hinblick auf die für unsere Mandanten wichtigsten Länder. Im Rahmen der zunehmenden Bedeutung der BRIC-Länder (Brasilien, Russland, Indien und China) und anderer Schwellenländer hat PwC Deutschland seine Verrechnungs-preis-Ressourcen im TP BRIC Team gebündelt. Unsere jeweiligen Experten haben in der Regel mehrjährige Steuerberatungserfahrung in diesen Nicht-OECD-Ländern und kennen Verrechnungspreislösungen, die sowohl aus deutscher Sicht als auch aus Sicht dieser Länder praktikabel sind.

Im Folgenden finden Sie einige Informationen zu Russland und zu unseren BRIC Verrechnungspreisexperten mit Fokus auf Russland.

TP BRIC Team – Russland Deutsche Konzerne, die in Russland operativ tätig sind, sehen sich mit aggressiven Verrechnungspreisregeln konfrontiert. Obwohl die formalen Dokumentationsvor-schriften für Verrechnungspreise erst 2012 eingeführt wurden, zeichnet sich bereits heute ab, dass dieses Thema in Zukunft einen besonderen Stellenwert im Rahmen von Betriebsprüfungen einnehmen wird. Die Dokumentationsvorschriften umfassen neben der Verpflichtung zur Vorlage einer Verrechnungspreisdokumentation innerhalb von 30 Tagen auf Anfrage der Steuerbehörden die jährliche Einreichung der sogenannten Meldeberichte über alle Transaktionen mit nahestehenden Personen.

Die russischen Verrechnungspreisdokumentationsvorschriften orientieren sich zwar an den OECD Verrechnungspreisrichtlinien, beinhalten jedoch lokale Besonderheiten, die bei fehlender Berücksichtigung zur Unverwertbarkeit einer Dokumentation nach OECD-Standards und gegebenenfalls zur Nichtakzeptanz der zugrundeliegenden Verrechnungspreismodelle führen könnten. Hierzu gehört beispielsweise eine um-fassendere Dokumentation des konkreten Nutzen im Rahmen der indirekten Dienst-leistungserbringung, spezifische Regelungen zur Auswahl von Vergleichsunternehmen und Kalkulation der interquartilen Bandbreite sowie das Verbot einer Verrechnungs-preisanpassung, die zur Minderung der Steuerbasis in Russland führt.

Aufgrund der hohen Relevanz von Verrechnungspreisthemen müssen sich deutsche Konzerne, die in Russland operativ tätig sind oder/und werden, auf eine verschärfte Prüfung durch die russischen Finanzbehörden einstellen. Die derzeit aktuellen Themen

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sind insbesondere Dienstleistungsvergütungen, Finanztransaktionen und Lizenz-zahlungen. Hinzu kommen entsprechende steuerliche Implikationen durch Umsatz-steuer, Quellensteuer und Zollabgaben.

PwC’s Verrechnungspreis BRIC Team hat Spezialisten, die umfangreiche Erfahrung in Verrechnungspreis- und Restrukturierungsprojekten mitbringen und diese Einblicke deutschen Mandanten zur Verfügung stellen.

Svetlana Kuzmina Svetlana Kuzmina ist Senior Managerin in der Transfer Pricing Gruppe von PwC in Düsseldorf. Sie verfügt über 9 Jahre Berufserfahrung im Bereich Verrechnungspreise und berät international operierende Konzerne aus verschiedenen Branchen. Ihre Erfahrung umfasst neben der Planung von Verrechnungspreissystemen auch die Beratung und Betreuung laufender Dokumentationen, APA sowie die Begleitung von Betriebsprüfungen und Verständigungs- oder Schiedsverfahren. Weitere Schwerpunkte ihrer Arbeit liegen in der Verrechnungspreisberatung für Finanztransaktionen, sowie der Beratung der russischen In- und Outbound Mandate. Sie referiert regelmäßig bei Mandantenseminaren in Moskau sowie in Deutschland zu Verrechnungspreisthemen.

Svetlana absolvierte ein Studium der BWL an der Uni Siegen und ein Studium der Wirtschaftswissenschaften an der Russischen Staatlichen Universität für Öl und Gas in Moskau.

Alexander Rösch Alexander Rösch ist seit 2014 als Manager im Verrechnungspreisteam am Standort Düsseldorf tätig. Er ist Diplom Volkswirt und hat vor seiner Tätigkeit bei PwC über fünf Jahre Erfahrung in der TP-Beratung einer anderen Big Four Gesellschaft gesammelt. Ferner hat er 2012 ein mehrmonatiges Secondment in der Verrechnungspreispraxis in Moskau absolviert.

Farrukh Alimov Farrukh ist Senior Consultant und seit 2012 im Bereich Tax – Transfer Pricing am Standort München tätig. Zuvor hat er bei einer anderen Big Four Gesellschaft im Bereich Corporate Finance gearbeitet. Er spezialisiert sich auf die Bewertung von immateriellen Vermögensgegenständen, insbesondere im Rahmen der Einführung/Änderung von Verrechnungspreissystemen. Farrukh hat einen Master of Arts in International Business (mit dem Schwerpunkt Unternehmensfinanzierung), verliehen von der Universität Konstanz. Er war Stipendiat des Deutschen Akademischen Austauschdienstes (DAAD) und Open Society Institute/Soros-Stiftung in London.

Kontaktaufnahme Das TP BRIC Team steht für Fragen und erste Einschätzungen zu Verrechnungspreisen in den BRIC-Staaten gern zur Verfügung. Bitte senden Sie für eine Kontaktaufnahme eine E-Mail an TLS_TP_BRIC@de.pwc.com, gern auch mit einer kurzen Darstellung Ihres Problems. Unsere BRIC-Kollegen werden sich dann gern mit Ihnen in Verbindung setzen.

Neue Transfer-Pricing-Partner

Axel Eigelshoven Seit dem 1. März 2014 ist Axel Eigelshoven als Partner am Standort Düsseldorf tätig. Axel Eigelshoven hat seine Karriere 1997 bei einem Wettbewerber begonnen und war am Anfang seiner Karriere für 9 Monate in die Transfer Pricing Praxis nach Washington entsendet. Er hat in den nachfolgenden Jahren den Aufbau der TP Practice maßgeblich mitgestaltet, zum Teil als Leiter der TP Gruppe. Zuletzt war er auch als Client & Market Leader Tax tätig. Axel Eigelshoven berät eine Vielzahl von deutschen und ausländischen Konzernen mit Schwerpunkt in der Automobilindustrie. Er hat eine Vielzahl von

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Betriebsprüfungen, Verständigungsverfahren und APAs mit Australien, Spanien, Tschechien und den USA begleitet. Axel Eigelshoven kommentiert den Art. 9 im DBA-Kommentar von Vogel/Lehner, ist Co Autor in Kroppen, Handbuch internationale Verrechnungspreise und in IBFD, The Tax Treatment of Transfer Pricing. Er veranstaltet regelmäßig Seminare bei NWB und bei der Steuerschule Endriss und hält Vorlesungen an der Mannheim Business School.

Jörg Hülshorst Zum 1. April 2014 hat Jörg Hülshorst seine Tätigkeit als Partner am Standort Düsseldorf aufgenommen. Jörg Hülshorst ist insgesamt seit 18 Jahren als Ökonom tätig, davon die letzten 11 Jahre im Transfer Pricing bei einem Wettbewerber. Sein Mandantenportfolio umfasst eine Vielzahl in- und ausländischer sowie multinationaler Unternehmen, unter anderem aus den Bereichen Industrial Products, Maschinenbau, Chemische Industrien, und Financial Services. Er ist spezialisiert auf die ökonomischen Aspekte des Transfer Pricing, wie zum Beispiel die Analyse von Finanztransaktionen oder die Bewertung von immateriellen Wirtschaftsgütern und Funktionsverlagerungen. In seiner vorherigen Position hat er das nationale Research-Team für Benchmarking und Datenbankanalysen geleitet und eine internationale Expertengruppe zum „Debt Pricing“ geführt. Mit Fachpublikationen ist Jörg Hülshorst zum Beispiel im Kommentar der OECD Transfer Pricing Guidelines im Handbuch Internationale Verrechnungspreise (hrsg. von Heinz-Klaus Kroppen) sowie zu den Themenbereichen „Intercompany Loans“, „Guarantees“ und „Cash Pooling“ vertreten, was auch den Schwerpunkt seiner Vortragstätigkeit ausmacht. Vor seinen Positionen im Transfer Pricing war Jörg Hülshorst als Manager in der Erst- und Rückversicherung eines internationalen Versicherungsunternehmens tätig.

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Düsseldorf Axel Eigelshoven Dr. Jörg Hülshorst Claudia Lauten Susann van der Ham Dr. Ludger Wellens Tel.: +49 211 981-7243

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München Jörg Hanken Dr. Stephan Rasch Tel.: +49 89 5790-6326

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