Das System der Umsatzsteuer

Rckstellung fr drohende Verluste aus schwebenden GeschftenRckstellung fr Pensionen und hnliche VerpflichtungenSteuerrckstellungenAusgewhlte Aspekte bei den Rckstellungen1(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth1Wiederholung1. Begriff Rckstellung:(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth2Verpflichtung eines UnternehmensGrund ungewissHhe ungewissUrsache der Schuld oder Last im (in) abgelaufenen WirtschaftsjahrenWirkung: Imparittsprinzip 252 I Nr.4 HGB

2. Rckstellung fr drohende Verluste aus schwebenden Geschften(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth3Ansatz HB: 249 I 1 HGB: Passivierungsgebot Ansatz StB: 5 IV a EStG: PassivierungsverbotSchwebendes Geschft:Im Gesetz nicht weiter definierter BegriffGeschft: zweiseitiger Vertrag (z.B. Einkauf, Verkauf, Dauerschuldverhltnis)Schwebend: von beiden Seiten nicht erflltkeine Bilanzierung von schwebenden Geschften, wenn zu erwartende Leistung / Gegenleistung ausgeglichen sindBei Ungleichgewicht ggf. Rckstellung

2. Rckstellung fr drohende Verluste aus schwebenden Geschften(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth4Drohender Verlust:Negatives Ergebnis aus dem schwebenden Geschft mglichWahrscheinlichkeit fr den Eintritt des Verlustes bestehtErfahrungswerte aus der VergangenheitEintrittswahrscheinlichkeit > 50 %

2. Rckstellung fr drohende Verluste aus schwebenden Geschften(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth5Ausweis: 247 I i.V.m. 266 Abs. 3 HGB (Passivseite)

B. Rckstellungen ()3. Sonstige Rckstellungen2. Rckstellung fr drohende Verluste aus schwebenden Geschften(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth6Bewertung: 253 I 2 HGB Rckstellungen [sind] in Hhe des nach vernnftiger kaufmnnischer Beurteilung notwendigen Erfllungsbetrages anzusetzen.Neuformulierung Erfllungsbetrag: Einbeziehung von knftigen Preis- und KostensteigerungenAls Planungshorizont fr die Bercksichtigung knftiger Preis- und Kostensteigerungen ist von einem Zeitraum von fnf Jahren auszugehenErstmals fr Rckstellungen auf das nach dem 31.12.2009 beginnende Geschftsjahr anzuwendenZiel: Annherung an internationale Rechnungslegung

2. Rckstellung fr drohende Verluste aus schwebenden Geschften(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth7 253 II 1 HGBRckstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr sind mit dem ihrer Restlaufzeit entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen sieben Geschftsjahre abzuzinsen.Zweck der Neuregelung: fr Darstellung der tatschlichen Verhltnissen entsprechende Vermgens-, Finanz- und Ertragslage kann nicht unbercksichtigt bleiben, dass die in den Rckstellungen gebundenen Mittel investiert (=> Ertrge) werden knnenZinssatz wird von Dt. Bundesbank ermittelt und bekanntgegeben ( 253 II 4 u. 5 HGB)

2. Rckstellung fr drohende Verluste aus schwebenden Geschften(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth8Formel fr Abzinsung fr Rckstellungen:Barwert RSt = Erfllungsbetragt / (1+Zinsatz)tBeispiel:Erfllungsbetrag 100 T, Flligkeit 31.12.2019, Zinssatz 4,95%=> Barwert 31.12.2009 (Laufzeit 10 Jahre):100.000 / 1,049510 = 61.684 Ertrge / Aufwendungen aus der Abzinsung sind gem. 277 V HGB in der GuV im Finanzergebnis gesondert unter dem Posten Sonstige Zinsen und hnliche Ertrge bzw. Sonstige Zinsen und hnliche Aufwendungen auszuweisen2. Rckstellung fr drohende Verluste aus schwebenden Geschften(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth9Beispiel:Die EasyFly-GmbH hat am 01.02.2009 mit der B-GmbH einen Vertrag ber den Kauf eines Flugzeugs abgeschlossen. Als Lieferdatum wurde der 31.01.2011 vereinbart. Kaufpreis 15 Mio . Ende 2010 bietet der Konkurrent C-GmbH ein praktisch identisches Flugzeug zum Preis von 13 Mio an.

2. Rckstellung fr drohende Verluste aus schwebenden Geschften(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth10Aufgabe:1. Wie ist der Sachverhalt in der Handelsbilanz der EasyFly GmbH zum 31.12.2010 zu beurteilen?2. Wie ist der Sachverhalt in der Steuerbilanz der EasyFly GmbH zum 31.12.2010 zu beurteilen? Begrnden Sie Ihre Antworten mit den entsprechenden gesetzlichen Grundlagen.Geben Sie ggf. die erforderlichen Buchungsstze an. Wie wirken sich die Buchungen auf die Hhe des Jahresergebnisses aus?3. Rckstellung fr Pensionen und hnliche Verpflichtungen(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth11Ansatz: 249 I 1 HGB: PassivierungsgebotPensionsverpflichtung: rechtlich bindende Zusage ber sptere Zahlungen an einen Arbeitnehmer zum Zweck der Versorgung bei Eintreten eines bestimmten EreignissesZusage z.B. durch Einzelvertrag, Betriebsvereinbarung, TarifvertragZahlungen z.B. Einmalzahlung, laufende Rentenzahlung, an Arbeitnehmer oder HinterbliebeneBestimmtes Ereignis: z.B. Erreichen Altersgrenze, Tod, BerufsunfhigkeitPensions- u.. Verpflichtungen = ungewisse VerbindlichkeitenVerpflichtung des UnternehmensUnsicherheit hinsichtlich Zeitpunkt, Dauer oder Hhe der ZahlungenErfllung durch Unternehmen selbst (unmittelbare Verpflichtung) oder durch einen Dritten (mittelbare Verpflichtung, z.B. Pensions- oder Untersttzungskasse, Pensionsfonds, Versicherung)3. Rckstellung fr Pensionen und hnliche Verpflichtungen(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth12Ausweis: 247 I i.V.m. 266 Abs. 3 HGB (Passivseite)

B. Rckstellungen 1. Rckstellungen fr Pensionen und hnliche Verpflichtungen

3. Rckstellung fr Pensionen und hnliche Verpflichtungen(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth13Bewertung: 253 I 2 HGB Rckstellungen [sind] in Hhe des nach vernnftiger kaufmnnischer Beurteilung notwendigen Erfllungsbetrages anzusetzen.Neuformulierung Erfllungsbetrag: Einbeziehung von knftigen Preis- und Kostensteigerungen, z.B. Gehalts- und Rententrends 253 II 2 HGBAbweichend von Satz 1 drfen Rckstellungen fr Altersversorgungsverpflichtungen () pauschal mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz abgezinst werden, der sich bei einer angenommenen Restlaufzeit von 15 Jahren ergibt.

3. Rckstellung fr Pensionen und hnliche Verpflichtungen(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth14Jahresabschluss muss ein den tatschlichen Verhltnissen entsprechendes Bild vermittelnKein Bewertungsverfahren gesetzlich vorgeschriebenIn Frage kommen Teilwertverfahren (basierend auf konstant fiktiven Prmien) und Anwartschaftsbarwertverfahren (Projected-Unit-Credit-Method)Jhrliche Anpassungen erforderlich:Realistische Sterbewahrscheinlichkeiten (z.B. nach Heubeck-Sterbetafeln)Knftige Rentenanpassungen ( 16 BetrAVG, mindestens alle drei JahreKnftiger Gehaltstrend bei gehaltsanhngigen AltersvorsorgezusagenFluktuationVernderte Zinsstze

3. Rckstellung fr Pensionen und hnliche Verpflichtungen(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth15 246 II 2 HGB:Vermgensgegenstnde, die dem Zugriff aller anderen Glubiger entzogen sind und ausschlielich der Erfllung von Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen () zu verrechnen; entsprechend sind ist mit den zugehrigen Aufwendungen und Ertrgen aus der Abzinsung und aus dem zu verrechnenden Vermgen zu verfahren. bersteigt der beizulegende Zeitwert der Vermgensgegenstnde den Betrag der Schulden, ist der bersteigende Betrag unter einem gesonderten Posten zu aktivieren=> Saldierungsgebot!3. Rckstellung fr Pensionen und hnliche Verpflichtungen(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth16Voraussetzungen fr Saldierung von Verpflichtung und sog. Planvermgen:Planvermgen dient ausschlielich Finanzierung von Altersvorsorge- u.. VerpflichtungenIst dem Zugriff aller Glubiger entzogen (z.B. durch Verpfndung an die MitarbeiterSaldierung heit:Hhe Pensionsverpflichtung ./. Zeitwert des Planvermgens = Hhe Rckstellung Bewertung Planvermgen gem. 253 I 4 HGB mit beizulegendem Zeitwert

3. Rckstellung fr Pensionen und hnliche Verpflichtungen(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth17Durch die Zeitbewertung des Planvermgens werden unrealisierte Gewinne / Verluste erfolgswirksam vereinnahmtErfolge aus der Bewertung der Pensionsrckstellungen und es Planvermgens sind zu saldieren:Falls Voraussetzungen fr Saldierung erfllt, erfolgt Saldierung im Finanzergebnis ( 246 II 2, 2.HS HGB)Aufwand aus der Aufzinsung ist im Finanzergebnis unter den Zinsaufwendungen zu zeigen ( 277 V 1 HGB)Alle anderen Bewertungserfolge (einschl. versicherungsmathematische Verluste/Gewinne sind im operativen Ergebnis zu zeigen

3. Rckstellung fr Pensionen und hnliche Verpflichtungen(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth18Pflicht zur Anwendung der genderten Vorschriften erstmals fr GJ, die nach dem 31.12.2009 beginnenbergangsregelung fr Anpassungsbetrag durch Anwendung der genderten Vorschriften:Entweder einmalige erfolgswirksame Erfassung zum UmstellungszeitpunktOder Verteilung ber 15 JahreBeispiel: Pensionsrckstellung zum 1.1.2010: 100 T.Bei Anwendung der neuen Bewertungsvorschriften 1.1.2010: 250 TWert lt. Gutachten 31.12.2010: 235 T3. Rckstellung fr Pensionen und hnliche Verpflichtungen(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth19Auswirkungen 2010 (bei Verteilung ber 15 Jahre): Pensionsaufwand aufgrund bergangsvorschrift:150 T / 15 Jahre = 10 TVersicherungsmathematischer Gewinn:250 T ./. 235 T = 15 TNetto-Ertrag aus der Bewertung der Pensionsrckstellung:5 TBuchwert der Pensions-Rckstellung 31.12.2010:100 T + 10 T ./. 5 T = 95 T

3. Rckstellung fr Pensionen und hnliche Verpflichtungen(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth20Fr die Steuerbilanz gelten die Regelungen des EStG, insb. 6a EStGKeine Bercksichtigung von KostensteigerungenSteuerliche Abzinsung mit 6 %=> Abweichung HB / StB

4. Steuerrckstellungen4.1 berblick(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth21allgemeinen Voraussetzungen fr die Bildung von Rckstellungen mssen erfllt sein (z.B. Unsicherheit hinsichtlich Hhe oder Eintreten der Verpflichtung)Rckstellungen knnen im Jahresabschluss nur gebildet werden, wenn das bilanzierende Unternehmen Schuldner der Steuer istz.B.: Krperschaftsteuer, Gewerbesteuer (nicht: Einkommensteuer)Ausweis als Verbindlichkeit, wenn Schuld sicher und Hhe bekannt, d.h. Steuerbescheid vorliegt / Umsatzsteuer- Jahreserklrung4.2 Einkommensteuer4.2.1 Steuerpflicht(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth22 1 Abs. 1 S. 1 EStG:Natrliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewhnlichen Aufenthalt haben, sind unbeschrnkt einkommensteuerpflichtig. 2 Abs. 1 EStG: Der Besteuerung unterliegen ()2. Einknfte aus Gewerbebetrieb ()die der Steuerpflichtige () erzielt.=> Einknfte als Einzelunternehmer oder Gesellschafter einer Personengesellschaft4.2.1 Steuerpflicht(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth23Einkommensteuerpflichtig ist der Unternehmer, nicht das UnternehmenFr Einkommensteuer und Solidarittszuschlag knnen keine Rckstellungen gebildet werdenBei Zahlung vom betrieblichen Bankkonto: EntnahmeBei Gutschrift auf das betriebliche Bankkonto: Einlage4.2.2 steuerpflichtiger Gewinn(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth24Einknfte aus Gewerbebetrieb: Gewinn ( 2 II 1 Nr. 1 EStG)Definition Gewinn ( 4 I 1 EStG):Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermgen am Schluss des Wirtschaftsjahres und des Betriebsvermgen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.Beachte 4 V EStG: nicht abzugsfhige Betriebsausgaben, z.B. Geschenke > 35 , 30 % der Bewirtungsaufwendungen, Gstehuser4.2.2 steuerpflichtiger Gewinn(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth25Zusammen mit der Steuererklrung ist eine Bilanz und ggf. eine GuV einzureichen ( 60 I EStDV)Sofern die Bilanz Anstze enthlt, die nicht den steuerlichen Vorschriften entsprechen (z.B. Handelsbilanz), ist eine berleitungsrechnung beizufgen ( 60 II EStDV)Berechnungsschema:Jahresberschuss / fehlbetrag lt. HB+/- Abweichung HB/StB= Jahresberschuss / Jahresfehlbetrag lt. StB+/- Auerbilanzielle Zu-/Abrechnungen (z.B. nicht abziehbare Betriebsausgaben)= Gewinn / Verlust aus Gewerbebetrieb

4.3. Krperschaftsteuer4.3.1 Steuerpflicht(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth26 1 Abs. 1 KStGUnbeschrnkt krperschaftsteuerpflichtig sind die folgenden Krperschaften (), die ihre Geschftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben:1. Kapitalgesellschaften () Hauptflle: GmbH, AG 1 Abs. 2 KStGDie unbeschrnkte Krperschaftsteuerpflicht erstreckt sich auf smtliche Einknfte.4.3.2 Zu versteuerndes Einkommen(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth27Gesetzliche Grundlage fr die Ermittlung des Einkommens: Regelungen des EStG und des KStG ( 8 I 1 KStG)Nicht abziehbare Aufwendungen gem. 10 KStGKrperschaftsteuerSolidarittszuschlagGewerbesteuer4.3.2 Zu versteuerndes Einkommen(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth28Ermittlung des zu versteuerndes Einkommen:Jahresberschuss / fehlbetrag lt. HB+/- Abweichung HB/StB= Jahresberschuss / Jahresfehlbetrag lt. StB+/- Auerbilanzielle Zu-/Abrechnungen, z.B.:+ nicht abziehbare Betriebsausgaben+ Gesamtbetrag der Zuwendungen= steuerlicher Gewinn / Verlust-./. abzugsfhige Zuwendungen= Gesamtbetrag der Einknfte./. Verlustabzug= Einkommen./. Freibetrag 24, 25 KStG= zu versteuerndes Einkommen4.3.3 Berechnung der Steuerschuld(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth29Berechnung der Krperschaftsteuer auf Grundlage des zu versteuernden Einkommens ( 7 I KStG)Steuersatz: 15 % ( 23 I KStG)Berechnung der KSt:zu versteuerndes Einkommenx Steuersatz (15 %)= festzusetzende Krperschaftsteuer./. geleistete Vorauszahlungen= Nachzahlung (Rckstellung) oder Erstattung (Sonst. VG)4.3.4 Solidarittszuschlag(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth30Gesetzliche Grundlage: SolidarittszuschlaggesetzErgnzungsabgabe zur Einkommensteuer und zur KrperschaftsteuerBemessungsgrundlage: ESt bzw. KStZuschlagsatz: 5,5 %4.3.5 Beispiel(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth31Jahresberschuss lt. Handelsbilanz: 24.500darin als Aufwand gebucht:- Geschenk an einen Geschftspartner i.H.v. 250,--- Krperschaftsteuer-Vorauszahlung 1.000Abweichung Handels-/Steuerbilanz: 500 Mehrgewinn HBErmittlung der KSt-Rckstellung:Jahresberschuss lt. StB25.000+ Nicht abziehbare Betriebsausgaben:Geschenke > 35 250KSt 1.000= Gewinn aus Gewerbebetrieb, z.v.E.26.250x 15 % = Krperschaftsteuerschuld 3.938./. Vorauszahlung./. 1.000= Nachzahlung (Rckstellung) 2.9374.3.5 Beispiel(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth32Ermittlung der SolZ-Rckstellung:Krperschaftsteuerschuld 3.937x 5,5 % = SolZ-Schuld 216./. Vorauszahlung./. 0= Nachzahlung (Rckstellung) 216Buchungsstze:(1) KSt-Aufwand / Rckstellung 2.937 (2) SolZ-Aufwand / Rckstellung216 (c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth33

4.4. Gewerbesteuer4.4.1 Steuerpflicht(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth34 2 I 1 und 2 GewStG:Der Gewerbesteuer unterliegt jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird.Unter Gewerbebetrieb ist ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes zu verstehen.Zweistufiges Verfahren:Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags durch das Finanzamt (einheitlich)Festsetzung der Gewerbesteuer durch die Gemeinde (individueller Hebesatz)4.4.1 Steuerpflicht(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth35Erhebung der Gewerbesteuer durch die GemeindenFestlegung des Hebesatzes durch die GemeindenGesetzlicher Mindesthebesatz 200 %Landshut 380 %Mnchen 490 %Berlin 410 %Zerlegung bei Betriebssttten in mehreren Gemeinden anhand der Arbeitslhne4.4.2 Gewebeertrag(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth36Besteuerungsgrundlage: Gewerbeertrag ( 6 GewStG) Berechnungsschema:Gewinn aus Gewerbebetrieb (lt. EStG / KStG)+ Hinzurechnungen ( 8 GewStG)./. Krzungen ( 9 GewStG)./. 24.500 Freibetrag fr natrliche Personen und Personen-gesellschaften ( 11 I 3 Nr. 1 GewStG)= GewerbeertragBeachte: Gewerbesteuer ist seit der Unternehmensteuerreform von 2008 nicht mehr als Betriebsausgabe abzugsfhig4.4.2 Gewebeertrag(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth37Krzungen gem. 9 GewStG:1,2 % des Einheitswerts von betrieblichen GrundstckenHinzurechnungen gem. 8 GewStG:25 % der Summe aus folgenden Finanzierungsanteilen, soweit 100.000 (Freibetrag) bersteigend:Schuldzinsen20 % der Miete / Pacht fr bewegliche Anlagegter50 % der Miete / Pacht fr unbewegliche Anlagegter4.4.2 Gewebeertrag(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth38Beispiel (Hinzurechnung):Gebudemiete 60.000 , davon 50 % = 30.000 Leasing Kfz 6.000 , davon 20 % = 1.200 Darlehenszinsen 23.800 = zusammen 55.000 davon 25 % = 13.750 ./. Freibetrag, max. 100.000 ./. 13.750 = Hinzurechnung 0 4.4.3 Berechnung der Steuerschuld(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth39Berechnung in zwei Stufen:Steuermessbetrag ( 11 GewStG)Festzusetzende Gewebesteuer ( 16 GewStG) Berechnungsschema:Gewerbeertragx Steuermesszahl (3,5 %)= Steuermessbetragx Hebesatz= festzusetzende Gewerbesteuer./. Geleistete Vorauszahlungen= Nachzahlung (Rckstellung) / Erstattung (Sonst. VG)4.4.3 Berechnung der Steuerschuld(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth40Beispiel: Einzelunternehmer in LandshutGewinn lt. EStG 50.000 Hinzurechnungen (siehe Beispiel hierzu): 0 Krzungen: Einheitswert Grundstck 50.000 keine Vorauszahlungen geleistet4.4.3 Berechnung der Steuerschuld(c) WP/StB Prof. Dr. Skopp u. StB K. Barth41Berechnungsschema:Gewinn aus Gewerbebetrieb (lt. EStG / KStG) 50.000 + Hinzurechnungen ( 8 GewStG)+ 0./. Krzungen ( 9 GewStG)./. 600./. 24.500 Freibetrag fr natrliche Personen und Personen-gesellschaften ( 11 I 3 Nr. 1 GewStG)./. 24.500= Gewerbeertrag 24.900x Steuermesszahl (3,5 %) x 3,5 %= Steuermessbetrag 872x Hebesatz 380 %= festzusetzende Gewerbesteuer 3.312./. Geleistete Vorauszahlungen 0= Nachzahlung (Rckstellung) / Erstattung (Sonst. VG) 3.312