Aktuelle Bilanzierungs- und Prüfungs-fragen aus der Facharbeit des IDW

IDW ERS HFA 32(Konzern-)Anhangangaben nach

§§ 285 Nr. 3, 314 Abs. 1 Nr. 2 HGB zu nicht in der Bilanz enthaltenen

Geschäften

(FN-IDW 12/2009, S. 674, undWPg Supplement 1/2010)

2

Aufbau des IDW ERS HFA 32

Vorbemerkungen Begriffsbestimmungen Inhalt der Angabepflicht Verhältnis zu anderen Angabepflichten Einzelfragen zum Konzernanhang

3

Vorbemerkungen

Normadressaten große und mittelgroße KapG/KapG & Co.

(§ 288 I HGB) Konzerne (§ 314 I Nr. 2 HGB)

Anzugeben sind Art und Zweck sowie Risiken und Vorteile von nicht in der Bilanz enthaltenen Geschäften soweit für die Beurteilung der Finanzlage

notwendig

4

Vorbemerkungen Begriffsbestimmungen

nicht in der Bilanz enthaltene (sog. außerbilanzielle) Geschäfte

Notwendigkeit für die Beurteilung der Finanzlage

Inhalt der Angabepflicht Verhältnis zu anderen Angabepflichten Einzelfragen zum Konzernanhang

Aufbau des IDW ERS HFA 32

5

Begriffsbestimmungen (1)

„Außerbilanzielle Geschäfte“ Bilanzierender übernimmt durch ein Rechts-

geschäft oder eine andere getroffene Maßnahme Vorteile oder Risiken ohne dass dies zum Ansatz von Vermögens-

gegenständen oder Schulden führt Maßgeblich: Verhältnisse zum Abschlussstichtag

6

Begriffsbestimmungen (2)

In Betracht kommen insb. Ansprüche und Verpflich-tungen aus schwebenden Rechtsgeschäften oder Dauerschuldverhältnissennicht: Angabe von kurzfristig in der Schwebe befindlichen Lieferungen und Leistungen des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs

7

Begriffsbestimmungen (3) – Abgrenzungbilanzieller/außerbilanzieller Geschäfte

Die „Geschäfte“ führen am Bilanzstichtag zu:

zu gewöhnlichenschwebendenGeschäften

zu Abschreibungenbzw. Wertberichtigungen

oder Bildung von

dauerhaft nichtzum Ansatz in

der Bilanz

„bilanzielle Geschäfte“

Vermögensgegenständen oder Verbindlichkeiten bzw. Rückstellungen

„außerbilanzielle Geschäfte“

... und später zu

In Anlehnung an: Wenk, M. O./Jagosch, C.: BilMoG: Praxisleitfaden zum Jahresabschluss 31.12.09 für nicht kapitalmarktorientierte Unternehmen, in: DStR, H. 45/2009, S. 2332.

Die „Geschäfte“ führen am Abschlussstichtag

8

„Außerbilanzielle Geschäfte“ können bspw. sein Factoring und ABS-Transaktionen unechte Pensionsgeschäfte Operating-Leasing-Verträge Sale-and-lease-back bei Operating-Leasing verdeckte Leasinggeschäfte Konsignationslagervereinbarungen Auslagerung von betrieblichen Funktionen

Begriffsbestimmungen (4)

9

Begriffsbestimmungen (5)

Begriff „Finanzlage“umfasst sowohl vorhandene Liquidität als auch er-wartete künftige Finanzmittelzuflüsse und -abflüsse

Beurteilung der Notwendigkeit der Anhangangabe abhängig von konkreten Verhältnissen im Einzelfall

Berichtspflicht auch, wenn: Angaben zu Risiken und Vorteilen einzelner Ge-

schäfte für die Beurteilung der Finanzlage nicht notwendig

aber Notwendigkeit bei Gesamtbetrachtung gleich-artiger oder miteinander verknüpfter Geschäfte

10

Aufbau des IDW ERS HFA 32

Vorbemerkungen Begriffsbestimmungen Inhalt der Angabepflicht

Allgemeine Grundsätze Art und Zweck der Geschäfte Risiken und Vorteile der Geschäfte

Verhältnis zu anderen Angabepflichten Einzelfragen zum Konzernanhang

11

Inhalt der Angabepflicht (1)

ArtKategorisierung der Geschäfte nach Vertragstyp (z.B. Leasing) oder nach Art der mit den Geschäften verbundenen Risiken bzw. Vorteile

ZweckGründe für das Eingehen des Geschäfts bzw. der wirtschaftlichen Beziehung

Dauerschuldverhältnissejährliche Angabepflicht, solange das Geschäft nicht beendet ist

12

Inhalt der Angabepflicht (2)

Risiken/Vorteile wenn sich ein Geschäft auf die Liquidität eines

Unternehmens negativ/positiv auswirkt oder auswirken kann

Darstellung der Auswirkungen auf die Liquidität des Unternehmens zum Abschlussstichtag und auf die künftigen Finanzmittelzuflüsse und -abflüsse

Risiken und Vorteile jeweils getrennt anzugeben; keine kompensatorische Betrachtung

bzgl. der betragsmäßigen Angaben empfiehlt sich Unterteilung nach Fristigkeiten

13

Inhalt der Angabepflicht (3)

größenabhängige Erleichterungenmittelgroße KapG/KapG & Co. brauchen „Risiken und Vorteile“ nicht darzustellen, § 288 II 1 HGB

14

Inhalt der Angabepflicht (4)

Beispiel 1 Die X-GmbH (Gewinn pro Jahr 1.500 TEUR,

Bilanzsumme 2.000 TEUR) hat neue Rechner im Wert von 20 TEUR bestellt da es sich am Abschlussstichtag um ein gewöhn-

liches schwebendes Geschäft handelt => kein Niederschlag in der Bilanz zum Abschlussstichtag

keine Angabepflicht, da die bestellten Vermögens-gegenstände später Eingang in die Bilanz finden

15

Inhalt der Angabepflicht (5)

Beispiel 2 Y-GmbH (Gewinn pro Jahr 1.000 TEUR, Bilanz-

summe 6.000 TEUR) hat Leasingverträge für Anlagen mit einer Belastung von 500 TEUR p.a. abgeschlossen (Operating-Leasing), Restlaufzeit der Leasingverträge 5 Jahre Angabepflicht, da „Off-balance-sheet“-Transaktion

und notwendig für Beurteilung der Finanzlage

16

Inhalt der Angabepflicht (6)

Vorschlag für Anhangangabe der Y-GmbH „Die Y-GmbH hat Leasingverträge für Anlagen mit einer Belastung von 500 TEUR p.a. abgeschlossen. Die Verträge laufen noch fünf Jahre, so dass die Belastung kumuliert 2.500 TEUR beträgt.Das Leasinggeschäft (Art) dient der Verbesserung der Liquiditätssituation (Zweck). Dies sind zugleich wesentliche Vorteile des Geschäfts. Weitere Vorteile bestehen in der kurzen Vertragsbindung. Risiken liegen in der unkündbaren Grundmietzeit sowie in den höheren Refinanzierungskosten.“

17

Aufbau des IDW ERS HFA 32

Vorbemerkungen Begriffsbestimmungen Inhalt der Angabepflicht Verhältnis zu anderen Angabepflichten Einzelfragen zum Konzernanhang

18

Verhältnis zuanderen Angabepflichten (1)

Soweit Überschneidungen mit anderen Angabe-pflichten => keine doppelte Angabe erforderlich

Beispiel: Haftungsverhältnisse bisher: Haftungsverhältnisse i.S.v. § 251 HGB

unter Angabe der gewährten Pfandrechte und sonstigen Sicherheiten anzugeben (§ 268 VII HGB)

neu: zusätzliche Angaben zum Zweck sowie zu Risiken und Vorteilen gem. § 285 Nr. 3 HGB

19

Verhältnis zuanderen Angabepflichten (2)

Gemäß § 285 Nr. 3a HGB ist Gesamtbetrag der sonstigen finanziellen Verpflichtungen anzu-geben, die nicht in der Bilanz enthalten und nicht nach § 285 Nr. 3 HGB anzugeben sind => finanzielle Verpflichtungen vorrangig nach § 285 Nr. 3 HGB anzugeben

20

Verhältnis zuanderen Angabepflichten (3)

Bezüglich nicht zum beizulegenden Zeitwert bilan-zierter derivativer Finanzinstrumente besteht mit §§ 285 Nr. 19, 314 I Nr. 11 HGB als lex specialis eine abschließende spezielle Regelung (darüber hinausgehende Angaben nach §§ 285 Nr. 3, 314 I Nr. 2 HGB nicht erforderlich)

Erforderliche Lageberichtsangaben nach § 289 HGB bleiben unberührt

21

Aufbau des IDW ERS HFA 32

Vorbemerkungen Begriffsbestimmungen Inhalt der Angabepflicht Verhältnis zu anderen Angabepflichten Einzelfragen zum Konzernanhang

22

Einzelfragen zum Konzernanhang (1)

Für den Konzernabschluss gelten entsprechende Berichterstattungspflichten (§ 314 I Nr. 2 HGB)

Im Konzernanhang anzugeben sind: außerbilanzielle Geschäfte des Mutterunter-

nehmens und der in den Konzernabschluss einbezogenen

Tochterunternehmen soweit für Beurteilung der Finanzlage des Konzerns

notwendig

23

Einzelfragen zum Konzernanhang (2)

Nicht angabepflichtig sind außerbilanzielle Geschäfte von Gemeinschaftsunternehmen i.S.v. § 310 I HGB assoziierten Unternehmen i.S.v. § 311 I 1 HGB nach § 296 HGB nicht konsolidierten Tochter-

unternehmen sowie solche außerbilanziellen Geschäfte, die

im Rahmen der Konsolidierung eliminiert werden